Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20 ноября 2018 г. N Ф05-17377/18 по делу N А40-220517/2017

город Москва

20 ноября 2018 г.

Дело N А40-220517/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 13.11.2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 20.11.2018 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Анциферовой О.В.

судей: Гречишкина А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: не явился, извещен,

от заинтересованного лица: Соловьев М.Ю., доверенность от 19.10.2018 года, Дворникова М.В., доверенность от 29.05.2018 года,

рассмотрев 13 ноября 2018 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу ОАО "МРСК Урала"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 27.03.2018 года

принятое судьей Суставовой О.Ю.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2018 года,

принятое судьями Захаровым С.Л., Каменецким Д.В., Пронниковой Е.В.,

по заявлению ОАО "МРСК Урала"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "МРСК Урала" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пунктов 2.2.1, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.6.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.03.2018 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2018 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами арбитражного суда первой и апелляционной инстанций, ОАО "МРСК Урала" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой.

Определением от 15.10.2018 г. судебное заседание по рассмотрению кассационной жалобы было отложено на 13.11.2018 г.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ) информация о времени и месте судебного заседания была опубликована на официальном Интернет - сайте http://www.arbitr.ru.

В судебное заседание кассационной инстанции представитель заявителя не явился, о месте и времени извещен надлежащим образом, что в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Представители заинтересованного лица против удовлетворения кассационной жалобы возражали по доводам, изложенным в приобщенных к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, письменных объяснений, а также в судебных актах, и просили судебные акты суда первой и апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ОАО "МРСК Урала" в которой заявитель со ссылкой на не соответствие выводов суда первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела, нарушением норм материального и процессуального права, просит решение арбитражного суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей заинтересованного лица, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, считает кассационную жалобу подлежащей удовлетворению в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 о взыскании штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 110924 руб.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой было принято решение от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 о доначислении обществу налога на прибыль в размере 224 678 840 руб., налога на добавленную стоимость в размере 5 415 495 руб., начислении пеней в размере 40 451 594 руб., а также привлечении общества к ответственности в виде штрафа в размере 1 163 718 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Федеральной налоговой службы от 06.09.2017 N СА-4-9/17723@ решение инспекции отменено в части пунктов 2.1.1, 2.1.2, 2.3.4, 2.3.5: признано необоснованным доначисление обществу налога на прибыль в размере 30 086 085 руб., налога на добавленную стоимость в размере 5 415 495 руб., начисление соответствующих сумм пеней и штрафных санкций; в остальной части решение инспекции было оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, заявитель обратился в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Отказывая в удовлетворении требований, суды первой и апелляционной инстанций руководствуясь статьями 24, 112, 114, 120, 123, 226, 252, 258, 265, 270, 313, 314 Налогового кодекса Российской Федерации пришли следующим выводам.

Производственным отделением "Центральные электрические сети" филиала общества - "Челябэнерго" в нарушение статей 24, 226 Налогового кодекса Российской Федерации в 2012-2014 годах несвоевременно перечислялись в бюджет суммы удержанного из зарплат работников налога на доходы физических лиц, в связи, с чем обществу начислен штраф в сумме 110 924 руб. (пункт 2.2.1) на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обществом в нарушение статей 313, 314 Налогового кодекса Российской Федерации не были отражены в регистрах налогового учета за 2014 год суммы выплаченных ему в связи с наступлением страхового случая ПАО "САК "Энергогарант" и АО "СГ МСК" страховых выплат, а также понесенные им расходы на устранение последствий наступления страхового случая (пункт 2.3.1), чем грубо нарушены правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения, что является основанием для привлечения к ответственности по статье 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

Филиалом общества "Пермэнерго" ПО "Центральные электрические сети" объектам основных средств "Волоконно-оптическая линия связи (далее - ВОЛС) ПС 110/35/6 кВ Пальники (инвентарный номер 185464), ВОЛС ВКЛ 110 кВ Заостровка - Оверята (инвентарные номера 236004, 236008, 236011, 236013), ВОЛС ВЛ 110 кВ Западная до ПМЭС (инвентарный номер 236009), ВОЛС ВЛ 110 кВ ТЭЦ-9 - Заостровка (инвентарные номера 236010, 236012, 236020) был необоснованно присвоен код ОКОФ 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные", и определена пятая амортизационная группа; в свою очередь, филиалом общества - "Челябэнерго" ПО "Челябинские городские электрические сети" объектам основных средств "ВОЛС ПС Краснопольская" (инвентарный номер 183141), "Оптоволоконная линия связи (ВОЛС) от ПС Заречная" (инвентарный номер 58109), "Воздушно-кабельная линия связи 110 кВ (ВОЛС) от ПС Массивная до ПС Спортивная" (инвентарный номер 58259) был необоснованно присвоен код по ОКОФ 14 3222540 "Системы дальней связи оптоволоконные" и определена пятая амортизационная группа; неправильное определение амортизационной группы в отношении данных основных средств, привело к занижению обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2014 годы (пункт 2.3.2).

Обществом неправомерно отнесены в состав внереализационных расходов затраты на проведение работ по мобилизационной подготовке согласно перечню, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год (пункт 2.3.6).

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пунктов 2.3.1, 2.3.2, 2.3.6.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Данной статьей предусмотрено, что данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

В силу статьи 314 Налогового кодекса Российской Федерации данные налогового учета за отчетный (налоговый) период отражаются в аналитических регистрах налогового учета. При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Руководствуясь данными нормами права, суды первой и апелляционной инстанции пришли к правомерному выводу, о том, что общество должно было отдельно отразить в регистрах налогового учета сумму полученного страхового возмещения и сумму произведенных им затрат на ремонт основных средств, поскольку при их свернутом отражении (указании в доходной части разницы между полученным возмещением и произведенными затратами) содержание соответствующих регистров не раскрывает должным образом порядок формирования налоговой базы, что препятствует осуществлению эффективного налогового контроля. На основании чего, налоговый орган правомерно вынес решение о привлечении к ответственности по части 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

В ходе налоговой проверки инспекцией было также установлено, что обществом была неправильно определена амортизационная группа следующих основных средств: объектам ВОЛС ПС 110/35/6 кВ Пальники (инвентарный номер 185464), ВОЛС ВКЛ 110 кВ Заостровка - Оверята (инвентарные номера 236004, 236008, 236011, 236013), ВОЛС ВЛ 110 кВ Западная до ПМЭС (инвентарный номер 236009), ВОЛС ВЛ 110 кВ ТЭЦ-9 - Заостровка (инвентарные номера 236010, 236012, 236020) присвоен код ОКОФ 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные", они отнесены к пятой амортизационной группе; объектам ВОЛС ПС Краснопольская" (инвентарный N 183141), "Оптоволоконная линия связи (ВОЛС) от ПС Заречная" (инвентарный номер 58109), "Воздушно-кабельная линия связи 110 кВ (ВОЛС) от ПС Массивная до ПС Спортивная" (инвентарный номер 58259) присвоен код ОКОФ 14 3222540 "Системы дальней связи оптоволоконные", они отнесены к пятой амортизационной группе. При этом согласно решению инспекции, вышеуказанным объектам должен был быть присвоен код по ОКОФ 12 4526080 "Сооружения связи" (воздушные линии электросвязи, кабельные линии электросвязи, оптоволоконные линии связи, тракт волноводный), в связи с чем, они должны быть отнесены к шестой амортизационной группе.

Пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями данной статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Классификации основных средств (далее - классификация) утверждена постановлением Правительства Российской Федерации Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

Судами установлено, что указанные объекты основных средств были введены в эксплуатацию обществом в 2009 - 2013 годах.

На тот момент позиция классификации "Системы связи оптоволоконные" (код ОКОФ 14 3222040) была исключена из нее (Постановление Правительства Российской Федерации от 12.09.2008 N 676). В свою очередь позиция "Системы дальней связи оптоволоконные" (код ОКОФ 14 32220540) в классификации отсутствовала изначально, поскольку аппаратура и оборудование оптоволоконных систем дальней связи был отнесены к позиции "Системы связи оптоволоконные". Таким образом, общество не могло отнести указанные объекты к соответствующим позициям.

В свою очередь классификация на момент ввода указанных объектов в эксплуатацию предусматривала позицию "Сооружения связи" (код ОКОФ 12 4526080), к которой были отнесены, в том числе и оптоволоконные линии связи. Данная позиция относится к шестой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно).

Согласно подпункту 27 статьи 2 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" сооружения связи - объекты инженерной инфраструктуры (в том числе линейно-кабельные сооружения связи), созданные или приспособленные для размещения средств связи, кабелей связи.

В соответствии с пунктом 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 волоконно-оптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющая собой волоконно-оптическое коммуникационное оборудование.

Судами отмечено, что согласно имеющимся в материалах дела доказательствам в частности пояснениям общества, представленных письмом от 18.05.2016 N 50 по филиалам "Пермэнерго" и "Челябэнерго", объекты ВОЛС представляют собой волоконно-оптические кабели, оптические кабели и т.п.

Таким образом, что волоконно-оптический кабель, как самостоятельный объект, не являющийся составной частью ВОЛС, не сможет выполнять свое функциональное назначение, учитывая изложенное это, спорные объекты являются неотъемлемой частью волоконно-оптических линий связи, участвуют в процессе приема-передачи информации и попадают под позицию "Сооружения связи", в связи с чем, выводы инспекции, изложенные в обжалуемом решении являются обоснованными.

В ходе налоговой проверки инспекцией было выявлено, что общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов затраты по мобилизационной подготовке в размере 1 482 331 656 руб., что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций (с учетом сумм амортизационных отчислений и амортизационной премии) за 2012 год на 1 199 528 743 руб. и неуплате налога на прибыль организаций в размере 218 903 237 руб.

Основанием для вывода о неправомерности включения в состав расходов указанных затрат послужило непредставление обществом документов, подтверждающих обоснованность несения данных затрат, а именно согласованного с уполномоченным органом перечня видов работ по мобилизационной подготовке.

Министерство энергетики Российской Федерации (далее - Минэнерго России) как орган, уполномоченный по вопросам мобилизационной подготовки и мобилизации в сфере топливно-энергетического комплекса, 29.10.2009 довело (установило) мобилизационное задание на 2000 расчетный год до ОАО "Холдинг МРСК" (в настоящее время ПАО "Россети") и его филиалов.

09.06.2010 Минэнерго России утвердило мобилизационный план ОАО "Холдинг МРСК". При этом мобилизационный план общества был утвержден 27.02.2010 его генеральным директором общества Родиным В.Н.

Соответствующие обстоятельства установлены вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 08.08.2017 по делу N А40-91939/2017 при рассмотрении спора между теми же лицами, что и в настоящем деле. В этой связи они в силу части 2 статьи 69 АПК РФ являются преюдициально установленными.

По результатам проведенных в рамках реализации плана в 2012 году мероприятий обществом был подготовлен Перечень работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не подлежат компенсации из бюджета за 2012 г. (далее - перечень работ). Указанный перечень был согласован Минэнерго России 01.08.2013.

До утверждения Перечня затраты на выполнение работ по мобилизационной подготовке учитывались обществом в первоначальной стоимости реконструированных объектов основных средств, при этом в расходах для целей налогообложения прибыли учитывалась сумма начисленной амортизации и амортизационной премии.

В 2013 году обществом были внесены изменения в регистры налогового учета за 2012 год, согласно которым амортизационные отчисления и амортизационная премия исключены из расходов, связанных с производством и реализацией. Одновременно затраты по реконструкции, модернизации и созданию основных средств учтены обществом во внереализационных расходах в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке. Основанием для представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год (декларация представлена 20.12.2013), послужило согласование 01.08.2013 с Минэнерго России перечня работ.

Однако письмом от 25.08.2016 N ВК-9097/15 Минэнерго России от 25.08.2016 N ВК-9097/15 сообщило обществу об отзыве указанного перечня со ссылкой на то, что указанные в нем работы не могут быть отнесены к работам по выполнению мобилизационного задания. Тем самым Минэнерго России квалифицировало соответствующие работы как не связанные с обеспечением мобилизационной подготовки.

Отзыв перечня был обжалован обществом в арбитражный суд.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 28.06.2017 по делу N А40-249287/2016, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2017, постановлением Арбитражного суда Московского округа от 21.02.2018, определением Верховного Суда Российской Федерации от 29.06.2018 в удовлетворении заявления было отказано.

Основополагающим моментом для квалификации произведенных работ, как относящихся к сфере мобилизационной подготовки, является оценка спорных работ в указанном качестве соответствующим федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области мобилизационной подготовки и мобилизации, который согласовывает Перечень работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не подлежат компенсации из бюджета (пункты 4, 5 Рекомендаций по форме документов, подтверждающих право организаций, имеющих мобилизационные задания (заказы) и (или) задачи по мобилизационной работе, на налоговые льготы, а также на включение в состав внереализационных расходов обоснованных затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке, утвержденных Минэкономразвития России и Минфином России 16.08.2005, пункт 3.4 Положения о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики, утвержденного Минэкономразвития России, Минфином России, МНС России 02.12.2002 N ГГ-181, N 13-6-5/9564, N БГ-18-01/3).

Вместе с тем, Минэнерго России, как уполномоченный федеральный орган исполнительной власти по вопросам мобилизационной подготовки и мобилизации в сфере топливно-энергетического комплекса, отозвало ранее согласованный Перечень работ по мобилизационной подготовке общества на 2012 год и тем самым квалифицировало спорные работы, как не связанные с обеспечением мобилизационной подготовки. В этой связи суд приходит к выводу о том, что у общества отсутствовали основания для включения затрат на выполнение соответствующих работ в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2012 год.

Кассационная жалоба заявителя относительно принятия неправомерных судебных актов в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пунктов 2.3.1, 2.3.2, 2.3.6 не содержит доводов, свидетельствующих о несоответствии выводов судов установленными ими обстоятельствами по делу, а изложенные в кассационной жалобе доводы, в указанной части, заявлены без учета выводов судов, не опровергают их, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судов первой и апелляционной инстанции, основаны доводы на несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка, а также на неправильном толковании норм права. Несогласие с данной судами оценкой, установленными ими обстоятельствами по делу, иная интерпретация, а также неправильное толкование лицом, участвующим в деле, норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Приведенные в кассационной жалобе доводы в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пунктов 2.3.1, 2.3.2, 2.3.6 сводятся к несогласию с оценкой судов обстоятельств по делу и доказательств, представленных в материалы дела, а потому не могут быть положены в основу отмены обжалуемых судебных актов, так как заявлены без учета норм части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исключивших из полномочий суда кассационной инстанции установление обстоятельств, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешение вопросов достоверности или недостоверности доказательств, преимущества одних доказательств перед другими, а также переоценку доказательств, которым уже была дана оценка судом первой или апелляционной инстанции.

Вместе с тем, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 по эпизоду привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации судами не учтено следующее.

В ходе проведенной инспекцией проверки был выявлен факт несвоевременного перечисления Производственным отделением "Центральные электрические сети" филиала общества - "Челябэнерго" сумм налога на доходы физических лиц, в связи, с чем было принято решение о взыскании с общества штрафа в сумме 110 924 руб.

Общество, не оспаривает факт несвоевременного перечисления им сумм налога в бюджет, при этом указывая на то, что на момент выявления инспекцией данного нарушения, недостающая сумма налога была полностью перечислена им в бюджет в связи, с чем отсутствует состав правонарушения, предусмотренный статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отклоняя данные доводы заявителя, суды, сославшись на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.12.2016 N 305-КГ16-17454 указали, что статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации не ставит возможность привлечения налогового агента к ответственности в зависимость от факта последующего исполнения им, возложенных на него налоговых обязательств, кроме того, задержки в перечислении обществом налога носили систематический характер.

В соответствии со статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, обнаружив в поданной им налоговой декларации факт неотражения или неполноты отражения сведений либо ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога, обязан внести в нее необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию; при обнаружении налогоплательщиком недостоверных сведений или ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, он вправе представить уточненную декларацию (пункт 1); налогоплательщик, представивший в налоговый орган уточненную налоговую декларацию после истечения установленного срока ее подачи, но до истечения срока уплаты налога, освобождается от налоговой ответственности, если необходимые исправления были произведены им самостоятельно и прежде, чем он узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки (пункт 3).

Одновременно пункт 4 той же статьи предусматривает освобождение налогоплательщика от налоговой ответственности в случае, когда он представил уточненную налоговую декларацию по истечении законодательно определенных срока ее подачи и срока уплаты налога: не подлежит налоговой ответственности налогоплательщик, который, во-первых, представил уточненную налоговую декларацию прежде, чем узнал о том, что налоговый орган сам обнаружил в ней недостоверные сведения, приводящие к занижению суммы налога, либо назначил по этому налогу выездную налоговую проверку за соответствующий период, и, во-вторых, уплатил недостающую сумму налога и пени за просрочку в его уплате до представления уточненной налоговой декларации (подпункт 1); если же налогоплательщик обнаружил недостоверность налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки, то его освобождение от ответственности не обусловлено уплатой недоимки и пеней и наступает в связи с подачей уточненной налоговой декларации (подпункт 2).

Так, положения пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации связывают освобождение от налоговой ответственности (штрафа) с двумя условиями, которые, кроме прочего, поощряют ответственное и деятельное участие налогообязанных лиц в поддержании фискального правопорядка, а именно с добровольными (не вынужденными) действиями по исправлению недостоверных сведений в ранее представленной налоговой отчетности (декларации или расчете) и уплатой недоимки с начисленными на нее пенями. По своему буквальному смыслу и в истолковании правоприменительной практикой эти положения допускают применение предусмотренной ими поощрительной меры лишь при соблюдении обоих условий и, следовательно, не предполагают освобождения от налоговой ответственности лица, которое не исправило налоговую отчетность и не представило налоговым органам уточненную налоговую отчетность, тогда как налоговый агент, аналогичным образом возместивший просрочку (недоимку), но сначала представивший недостоверный расчет налога и лишь затем его уточнивший (исправивший) в установленном законом порядке, подлежит освобождению от налоговой ответственности.

Равным образом статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает налоговую ответственность в виде штрафа не за нарушения, допущенные налоговым агентом в части достоверности представленных расчетов, а за противоправное неудержание сумм налога и (или) их неперечисление в срок, т.е. за недоимку независимо от причин ее возникновения. При таком определении состава налогового правонарушения налоговый агент, как ответственное лицо, обязанное в силу налогового закона к достоверному декларированию (расчету) налогов, - прежде всего, ввиду недопустимости уклонения от их уплаты или занижения их суммы, т.е. нарушения фискальных прав казны, - имеет основания полагать, что именно неуплата налога и пеней безотносительно к тому, ошибочна или безупречна представленная им налоговая отчетность, влечет отказ в освобождении от налоговой ответственности, тем более если недоимка добровольно им уплачена и компенсирована пенями прежде, чем ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной налоговой проверки, допущена без искажения (неотражения или неполноты отражения сведений) налоговой отчетности и непреднамеренно.

В судебной практике допускается освобождение налогового агента, своевременно представившего достоверную налоговую отчетность, от налоговой ответственности за неправомерное неудержание и неперечисление налогов, что согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18 марта 2014 года N 18290/13 применительно к целевому назначению освобождения от налоговой ответственности, предусмотренного статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 06.02.2018 N 6-П признал взаимосвязанные положения пункта 4 статьи 81 и статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречащими Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они не препятствуют освобождению от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление в бюджет сумм налога на доходы физических лиц налоговых агентов, не допустивших искажения налоговой отчетности, если они самостоятельно (до момента, когда им стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной налоговой проверки) уплатили необходимые суммы налога и пени, а несвоевременное перечисление ими в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.

Таким образом, доводы кассационной жалобы в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пункта 2.2.1., по мнению судебной коллегии, суда кассационной инстанции заслуживают внимания.

В частности, суды при рассмотрении дела неверно применили норму материального права, а именно не учли, что статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации предполагает возможность привлечения к ответственности или освобождения от ответственности налогового агента в зависимости от факта последующего исполнения им, возложенных на него налоговых обязательств (применительно к моменту обнаружения правонарушения налоговым органом).

В судебном заседании представитель налогового органа указывал на не оплату сумму пени в размере 7 582 руб., вместе с тем, указанное обстоятельство (фактическая оплата пени, дата оплаты пени (при наличии) судами не устанавливались, без установления указанного обстоятельства, по смыслу, содержащемуся в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 06.02.2018 N 6-П невозможно сделать вывод о наличии (отсутствии) оснований для привлечения (освобождения) к (от) налоговой ответственности. Равным образом, необходимо установить является ли несвоевременное перечисление в бюджет результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило ли непреднамеренный характер.

Кроме того, в случае, если судами будет установлена несвоевременная либо полная не оплата суммы пени в размере 7 582 руб. при установленном факте оплаты суммы недоимки до момента обнаружения налоговым органом соответствующих нарушений, рассмотрению подлежит довод налогового органа об отсутствии оснований для освобождения от ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а также довод налогоплательщика о снижении размера ответственности в силу статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации по изложенным выше обстоятельствам.

Поскольку значимые для дела обстоятельства судами не установлены в полном объеме, оценка представленных доказательств не осуществлена по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вывод судов об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части пунктов 2.2.1 являются преждевременными, принятыми при нарушение норм материального права и неполном исследовании обстоятельствам дела.

При таких обстоятельствах, суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 в части взыскания штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 110924 руб. и распределения судебных расходов подлежат отмене на основании части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые с существенными нарушениями норм материального права, а также при неполном выяснении обстоятельств дела повлиявшими на исход дела.

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить обжалуемый акт суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено.

Поскольку для рассмотрения спора необходимо устанавливать фактические обстоятельства (в том числе факт оплаты суммы пени, дату оплаты, возможности освобождения от ответственности, или снижения суммы штрафа по основаниям оплаты суммы недоимки до момента обнаружения налоговым органом правонарушения), дать оценку представленным доказательствам, дело в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решение инспекции от 23.03.2017 N 03-1-29/1/9 о взыскании штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 110924 руб. и распределения судебных расходов подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении судам необходимо учесть изложенное, правовую позицию изложенную в Постановление Конституционного Суда РФ от 06.02.2018 N 6-П, установить обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего дела, оценить доказательства в соответствии с требованиями части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимной связи применительно к установленным обстоятельствам и доводам сторон, исходя из положений норм налогового законодательства.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 27 марта 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2018 года по делу N А40-220517/2017 в части отказа в признании недействительным Решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 23.03.2017 г. N03-1-29/1/9 о взыскании штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 110924 руб. и распределения судебных расходов отменить, в указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 27 марта 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09 июля 2018 года по делу N А40-220517/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

О.В. Анциферова

Судьи

А.А. Гречишкин Ю.Л. Матюшенкова