Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 25 августа 2011 г. N Ф10-2942/2011 по делу N А08-6608/2010-16

Резолютивная часть постановления объявлена 24 августа 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 августа 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Шуровой Л.Ф.,

судей Ермакова М.Н., Леоновой Л.В.

Техническую часть фиксации видеоконференц-связи осуществляли:

от Арбитражного суда Белгородской области - помощник судьи Закурдаева О.Ю.;

от Федерального арбитражного суда Центрального округа - помощник судьи Бакаев В.Н.

В порядке п. 2 ч. 2 ст. 153 АПК РФ явка и полномочия лиц, явившихся в судебное заседание установлены судьей Арбитражного суда Белгородской области Астаповской А.Г.

При участии в заседании:

от ИП Боднаря А.И., 308010, г. Белгород, пр-т. Б. Хмельницкого, д. 183, кв. 7 ОГРН 304312314900166, Боднаря А.И. - паспорт 1404 360914, выдан отделением N 2 отдела ПВС УВД г. Белгорода 27.12.2003; Скирденко О.И. - представителя, дов. от 14.07.2011 б/н; Мудрика К.Т. - представителя, ордер от 22.08.2011 N 038006,

от ИФНС России по г. Белгороду 308007, г. Белгород, ул. Садовая, 7, Закоры С.В. - представителя, дов. от 20.07.2011 N 13; Трапезниковой М.В. - представителя, дов. от 25.07.2010 N 26,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи кассационную жалобу ИФНС России по г. Белгороду на решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.01.2011 (судья Танделова З.М.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2011 (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Осипова М.Б.) по делу N А08-6608/2010-16, установил:

индивидуальный предприниматель Боднарь Александр Иванович (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Белгороду (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.07.2010 N 14-11/137 ДСП в части доначисления НДФЛ за 2007-2008 г.г. в сумме 3 130 116 руб. и пени в сумме 547 636 руб., ЕСН за 2007-2008 г.г. в сумме 489 628 руб. и пени в сумме 83 185, 15 руб., НДС за 2007-2008 г.г. в сумме 4 060 612 руб. и пени в сумме 1 143 999, 35 руб., применения налоговой ответственности п.п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафов за неполную уплату НДФЛ в размере 629 023 руб., за неполную уплату ЕСН в сумме 51 743 руб., за неполную уплату НДС в сумме 812 127 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением арбитражного суда Белгородской области от 27.01.2011 (с учетом определения об исправлении опечаток от 04.02.2011) заявление налогоплательщика удовлетворено в полном объеме.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам спора и дополнительно представленным в деле доказательствам, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит об отмене принятых по делу судебных актов.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав пояснения Предпринимателя, его представителей, а также представителей Инспекции, явившихся в судебное заседание, кассационная инстанция не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемых решения и постановления.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Боднаря А.И. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов), в т.ч. НДС, НДФЛ, ЕСН за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 24.06.2010 N 14-11/127 ДСП и вынесено решение от 27.07.2010 N 14-11/137 ДСП.

Названным решением, оставленным без изменения решением УФНС России по Белгородской области от 01.11.2010 N 207, Предприниматель привлечен к ответственности п.п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафов за неполную уплату НДФЛ, ЕСН, НДС в общей сумме 1 536 670 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по указанным налогам в общей сумме 7 683 355 руб. и 1 821 096, 7 руб. пени.

По мнению налогового органа, в соответствии с пунктом 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, для учета доходов и расходов ИП Боднарь А.И. обязан был применять "кассовый" метод и определять доход в момент его получения - по поступлению денежных средств.

Исчислив доходы налогоплательщика по кассовому методу, Инспекция определила, что Предприниматель занизил свои доходы за 2007 год на сумму 792 884 руб., а за 2008 год завысил на сумму 3 956 911 руб. Кроме того, налоговый орган посчитал необоснованным включение Предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН расходы по приобретению строительных материалов у ИП Романцова А.С. в общей сумме 22 558 345, 94 руб.

Полагая, что решение Инспекции от 27.07.2010 N 14-11/137 ДСП частично не соответствует нормам законодательства РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, ИП Боднарь А.И. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Разрешая спор по существу и удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования в полном объеме, суд обоснованно руководствовался следующим.

Согласно ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ИП Боднарь А.И. осуществлял строительные и ремонтные работы и находился на общей системе налогообложения.

Учет доходов и расходов для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц Предпринимателем производился методом начисления в соответствии со ст. 272 НК РФ. Выручка от реализации продукции в целях налогообложения по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) определялась по методу отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов.

Признавая необоснованными выводы Инспекции о занижении Предпринимателем дохода в 2007 году на сумму 792 884 руб. ввиду неправомерности применения налогоплательщиком метода начисления при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ, суд обоснованно указал, что положения ст.ст. 271-272 НК РФ не предусматривают ограничений прав налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей по самостоятельному выбору порядка признания доходов и расходов.

Названная правовая позиция закреплена в решении ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 "О признании недействующими пункта 13 и подпунктов 1-3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.2002 N БГ-3-04/430".

Из содержания оспариваемого налогоплательщиком решения Инспекции следует, что ИП Боднарь А.И. неправомерно включил в состав профессиональных налоговых вычетов сумму расходов на приобретение строительных материалов у контрагента ИП Романцова А.С.

В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу п.п. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Минфином РФ и МНС России утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (Приказ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430), определяющий правила ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями.

Пунктом 2 названного Порядка установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

В силу пункта 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН, содержание хозяйственной операции, с измерителями в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, т.е. условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Таким образом, в предмет доказывания при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций. При этом обязанность доказывания обстоятельств, связанных с получением налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды, возложена на Инспекцию (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Из положений ч.ч. 1-5 ст. 71 АПК РФ следует, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ИП Боднарем А.И. выполнялись субподрядные строительные работы на объектах Белгородской области: "Дом культуры с. Новенькое", "Стадион в г. Алексеевка", "Дом ветеранов в п. Прохоровка", "ФОК с. Красное".

Согласно первичным документам, представленным Предпринимателем, строительные материалы им приобретались у ООО "Ремонтно-строительная компания", ООО "Лексус" и ИП Романцова А.С. Из названных контрагентов Инспекцией не признаны расходы по ИП Романцову А.С. в вышеназванных суммах по тем основаниям, что в выборе контрагента налогоплательщик не проявил должную осмотрительность. Налоговым органом установлено, что ИП Романцовым А.С. фактически хозяйственная деятельность не осуществлялась: Романцов А.С. не имел в наличии товарно-материальные ценности, реализуемые Предпринимателю, лично не занимался приобретением строительных материалов, лично не оформлял счета-фактуры и не оставлял себе их экземпляры, у ИП Романцова А.С. отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, он не имел наемных работников, офисного помещения для предпринимательской деятельности, наличные денежные средства от ИП Боднаря А.И. не получал, денежные средства поступали только на его расчетный счет, впоследствии полностью обналичены, ИП Романцов А.С. не представлял налоговую отчетность по своей деятельности.

Вместе с тем, судом установлено, что в подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Романцовым А.С. Предпринимателем были представлены договор от 20.07.2007 б/н, накладные, счета-фактуры, платежные поручения и приходные кассовые ордера на оплату материалов.

Инспекцией не оспаривается факт того, что в ходе выездной налоговой проверки документы, предусмотренные налоговым законодательством РФ в качестве подтверждения произведенных расходов, а также документы, подтверждающие отражение в бухгалтерском учете результатов выполненных налогоплательщиком работ, счета-фактуры, были представлены Предпринимателем в полном объеме.

Предприниматель при вступлении в договорные отношения с ИП Романцовым А.С., ознакомился с его свидетельством о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, выяснил банковские реквизиты, оплату строительных материалов налогоплательщик осуществлял в основном в безналичном порядке перечислением денежных средств на расчетный счет Романцова А.С. в ЗАО УКБ "Белгородсоцбанк" (договор банковского счета N 391 от 19.07.2007).

Инспекцией не доказан факт того, что представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие приобретение строительных материалов у ИП Романцова А.С., сфальсифицированы либо имеют дефекты по содержанию или заполнению. Налоговый орган не представил каких-либо доказательств недобросовестности налогоплательщика при реализации им права на использование налоговой выгоды, в т.ч. доказательств отсутствия реальной экономической цели, совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, а также того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.

Свидетельские показания Романцова А.С., отрицающего факт подписания финансово-хозяйственных документов, а также факт реализации строительных материалов ИП Боднарю А.И., правомерно не приняты судом во внимание, поскольку ИП Романцов А.С. может являться заинтересованным лицом, отрицая хозяйственные взаимоотношения с ИП Боднарь с целью сокрытия доходов, полученных от сделок с ним от налогообложения, и ухода от ответственности, в т.ч. и за возможную неуплату налогов по указанной сделке. Кроме того, показания Романцова А.С. не подтверждены никакими другими доказательствами по делу.

Факт того, что ИП Романцов А.С. не представляет налоговую отчетность, сам по себе не может служить доказательством недобросовестности ИП Боднаря А.И. и получения им необоснованной налоговой выгоды, поскольку в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности и налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет (Определение Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О).

Суд правомерно критически оценил представленное Инспекцией заключение эксперта от 23.03.2011 N 86/10-1 по материалам уголовного дела, поскольку экспертом установлено подписание документов на поставку материалов (товарных накладных и счетов-фактур) по большинству фактов поставок самим Романцовым А.С. Установленный экспертом факт подписания двух товарных накладных и двух счетов-фактур не Романцовым А.С., а другим лицом правомерно не принят судом в качестве доказательства получения Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

В рассматриваемой ситуации Инспекция не представила доказательств того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующих договоров, знал или должен был знать об указании представителем Романцова А.С., с которым его познакомил последний, недостоверных сведений или о подложности представленных документов. Данный вывод суда основан на правовой позиции, изложенной Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, согласно которой, в случае реальности хозяйственных операций, вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Кассационная коллегия соглашается с выводом суда о том, что установленный экспертом факт подписания квитанций к приходно - кассовым ордерам не Романцовым А.С., а иным лицом не является безусловным доказательством отсутствия фактов реального исполнения сделок Предпринимателя с ИП Романцовым А.С., поскольку применительно к методу начисления моментом признания расхода может быть признана дата передачи в производство сырья и материалов либо дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) независимо от фактической выплаты денежных средств (п. 2 ст. 272 НК РФ).

Исследовав и оценив представленные в деле доказательства по правилам ст. 71 АПК РФ, суд обоснованно посчитал неправомерным непризнание Инспекцией расходов Предпринимателя на приобретение строительных материалов у ИП Романцова А.С. в размере 22 558 345,94 руб., в т.ч. в 2007 году - 13 439 866,78 руб., в 2008 году - 13 179 090,41 руб., в связи с чем удовлетворил заявленные налогоплательщиком требования в рассматриваемой части.

Согласно обжалуемому решению Инспекции налоговым органом не принят к вычету НДС, уплаченный Предпринимателем за приобретенные товары ввиду того, что индивидуальные предприниматели имеют право на вычет по НДС, только если приобретенные товары (работы, услуги) фактически оплачены. Кроме того, на 01.01.2009 у ИП Боднаря А.И. имелась кредиторская задолженность перед ИП Романцовым А.С. в сумме 1 848 957, 19 руб.

Признавая названный довод несостоятельным, суд правильно указал, что факты отражения или неотражения в книге учета соответствующих операций и момент оплаты товаров сами по себе не являются условиями для применения налогового вычета. Право на вычет обусловлено наличием у Предпринимателя документов, перечисленных в ст.ст. 171 и 172 НК РФ. Таким образом, основанием для принятия товаров к учету и зачета "входного" НДС являются первичные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственных операций.

Ввиду того, что для предпринимателей действует общий порядок зачета НДС, оплата счетов-фактур не считается обязательным условием для принятия налога к вычету.

Поскольку материалы выездной налоговой проверки не содержат сведений о том, что счета-фактуры, представленные Предпринимателем в обоснование налогового вычета по НДС, не отвечают требованиям ст. 169 НК РФ, 10

доначисление оспариваемой суммы НДС за 2007-2008 г.г. в размере 4 060 612 руб. также обоснованно признано судом неправомерным.

Таким образом, налоговый орган не подтвердил надлежащими доказательствами свою позицию о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при исчислении налоговых обязательств по НДФЛ, ЕСН и НДС, в связи с чем суд правомерно признал недействительным ненормативный акт Инспекции в оспариваемой Предпринимателем части.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств.

Доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе, в силу ст. 286 АПК РФ подлежат отклонению, поскольку направлены на переоценку обстоятельств дела и представленных доказательств, которые были исследованы в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку.

Нарушений требований процессуального законодательства не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, суд постановил:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.01.2011 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2011 по делу N А08-6608/2010-16 оставить без изменений, а кассационную жалобу ИФНС России по г. Белгороду - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.Ф. Шурова

Судьи

М.Н. Ермаков

Л.В. Леонова