Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 ноября 2011 г. N Ф07-10039/2011 по делу N А56-760/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе:

председательствующего Журавлевой О.Р.,

судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Трошкиной Н.Г. (доверенность от 11.01.2011 N 19-10-03/00001), Смелянской А.Б. (доверенность от 11.01.2011 N 19-10-03/00004),

рассмотрев 23.11.2011 в открытом судебном заседании, после перерыва, объявленного в судебном заседании 16.11.2011, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.04.2011 (судья Галкина Т.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2011 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А56-760/2011, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Абсолют", место нахождения: 198255, Санкт-Петербург, проспект Ветеранов, д. 52, корп. 1, лит. А, пом. 9Н, ОГРН 1089847204919, (далее - Общество, ООО "Абсолют") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 24.12.2010 N 5987 и N 1940, а также об обязании Инспекции устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Общества путем принятия решения о возмещении налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года в сумме 49 779 716 руб. путем возврата на расчетный счет Общества.

Решением суда первой инстанции от 19.04.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 25.07.2011, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права и несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, просит отменить принятые судебные акты.

По мнению подателя жалобы, установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства в совокупности и взаимосвязи подтверждают отражение Обществом в отчетности хозяйственных операций, которые фактически в действительности не осуществлялись, представленные же первичные документы составлены исключительно для обеспечения формальных условий предъявления к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость. При этом Инспекция ссылается на недоказанность Обществом факта приобретения товаров у поставщика, равно как и недоказанность факта передачи товаров комиссионеру для реализации, а также на недостоверность документов, представленных в подтверждение исполнения этих сделок.

В заседании суда кассационной инстанции 16.11.2011 был объявлен перерыв до 11 часов 00 минут 23.11.2011. После перерыва заседание было продолжено в том же составе суда с участием тех же представителей Инспекции, которые поддержали доводы жалобы.

Общество надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения жалобы, однако его представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная проверка представленной Обществом уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года, по результатам которой принято решение от 24.12.2010 N 5987 об отказе в привлечении Общества к ответственности, которым Обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года в сумме 49 779 716 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Также Инспекцией по результатам проверки принято решение от 24.12.2010 N 1940, которым Обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года в сумме 49 779 716 руб.

Основанием для принятия данных решений послужил вывод налогового органа о том, что деятельность заявителя направлена на получение необоснованной налоговой выгоды, а заключенные сделки носят бестоварный характер и в них отсутствует экономический смысл.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы Общества Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу вынесло решение от 14.02.2011 N 16-13/04917, которым решения Инспекции оставлены без изменения.

Общество не согласилось с решениями Инспекции и обратилось в арбитражный суд.

Суды обеих инстанций, удовлетворяя заявленные Обществом требования, указали на выполнение им всех условий, необходимых для принятия к вычету и возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года. При этом суды сослались на непредставление налоговым органом доказательств получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что судебные акты подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции в связи с принятием судебных актов по неполно выясненным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю сумм налога к вычету или возмещению.

Статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) определено, что бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В соответствии со статьей 9 этого же закона, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Для подтверждения права на применения налогового вычета при реализации товаров на внутреннем рынке налогоплательщиком представлены договоры поставки, договоры комиссии, отчеты комиссионера, товарные накладные, счета-фактуры и книги покупок и продаж за проверяемый период.

Как следует из представленных документов, в 2009 году налогоплательщик приобрел у общества с ограниченной ответственностью "УралРегионМаркет" (далее - ООО "УралРегионМаркет") товары на общую сумму 329 476 823 руб.

Часть товаров на сумму 818 216 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость в размере 124 813 руб.) была реализована обществу с ограниченной ответственностью "ПрофАвтоматика" (далее - ООО "ПрофАвтоматика") по договорам поставки.

Другая часть товаров на сумму 328 658 607 руб. была передана Обществом комиссионеру ООО "ИнвестСнабТрейдинг" на основании договоров комиссии от 14.10.2009 и от 04.11.2009.

Частичная реализация переданного комиссионеру товара на сумму 2 714 971 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 414 150 руб.) подтверждается отчетами комиссионера.

Утверждая о нереальности хозяйственных операций по приобретению товара и его последующей передачи комиссионеру для реализации, Инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

отсутствие у Общества основных средств, производственных активов, складских помещений и транспорта,

минимальный уставной капитал Общества составляет 12 000 руб., отсутствие финансовых ресурсов для операций с большим объемом товара,

отсутствие управленческого или технического персонала (среднесписочная численность работников Общества составляет один человек - руководитель),

учет Обществом для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, разовый характер сделки,

поставка товаров на значительные суммы без обеспечения гарантии оплаты,

начисление налогов за 2009 год в суммах, несоразмерных заявленной к возмещению из бюджета сумме налога на добавленную стоимость,

неотражение поставщиком в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимости поставки товаров в адрес Общества в сумме 329 476 823 руб. (налог на добавленную стоимость в размере 50 259 176 руб.),

неотражение комиссионером в бухгалтерском учете товаров, принятых на комиссию от Общества,

подписание счетов-фактур, выставленных комиссионером - обществом с ограниченной ответственностью "ИнвестСнабТрейдинг" (далее - ООО "ИнвестСнабТрейдинг"), договоров и товарных накладных, на основании которых был отгружен товар в адрес комиссионера, неустановленным лицом,

отсутствие в отчетах комиссионера сведений о покупателе товара и месте хранения товара,

уклонение руководителей контрагентов от дачи показаний по финансово-хозяйственной деятельности и непредставление ими документов по встречным проверкам,

непредставление участниками сделок доказательств понесенных расходов по транспортировке и хранению товара,

утрата руководителем Общества контроля за товаром, переданным на комиссию.

Согласно требованиям статей 9, 65, 67, 68, 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи.

Если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись, а в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, реально не осуществляющие предпринимательской деятельности, при этом схема взаимодействия Общества с контрагентами указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, при таких обстоятельствах суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В данном случае судами не дана оценка совокупности взаимосвязанных доводов налоговых органов о фиктивности хозяйственных операций по приобретению товара и его последующей передачи комиссионеру для реализации, и их документального оформления, мнимости заключенных Обществом сделок, отсутствии разумной деловой цели заключенных сделок.

Отклонив доводы налоговых органов в отдельности, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют нормы, содержащиеся в главе 7 АПК РФ.

В части 4 статьи 71 АПК РФ указано, что каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. В силу части 7 статьи 71 АПК РФ результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды оставили без внимания доводы налогового органа о направленности действий Общества на создание бестоварной схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость.

В ходе контрольных мероприятий Инспекции не удалось установить местонахождение товара, приобретенного у поставщика ООО "УралРегионМаркет" и переданного комиссионеру ООО "ИнвестСнабТрейдинг".

При этом из материалов дела следует, что у всех участников нет складских помещений или расходов, понесенных в связи с арендой помещений или хранением товаров.

Как следует из представленных налогоплательщиком документов, остаток товаров, переданных комиссионеру, составил 276 997 926 руб. по состоянию на 31.12.2009.

Между тем в материалы дела не представлены доказательства реализации указанного остатка товаров в последующих периодах.

Ставя под сомнение реальность приобретения товаров и передачи их комиссионеру, Инспекция ссылается, среди прочего, на окончание срока действия договоров комиссии 15.06.2010 и 20.11.2010 соответственно. В опровержение доводов Инспекции Обществом не представлены суду документы, свидетельствующие о месте нахождения товаров после окончания действия договоров комиссии. Напротив, директор ООО "Абсолют" в ходе допроса в порядке статьи 90 НК РФ пояснил, что ему неизвестно, где находится остаток нереализованного товара.

Суды отклонили также довод Инспекции об отсутствии документального подтверждения транспортировки товара, указав при этом, что по условиям заключенных договоров поставки и комиссии обязанность доставки товара возлагается не на Общество, а на его контрагентов (поставщика, покупателя и комиссионера соответственно).

При этом судами не указаны мотивы, по которым ими не приняты во внимание ссылки Инспекции на то, что все контрагенты Общества находятся в городе Челябинске, тогда как директор ООО "Абсолют" в ходе допроса в порядке статьи 90 НК РФ пояснил, что поставщик самостоятельно за свой счет доставляет товар в заранее оговоренное место, а покупатель и комиссионер самостоятельно забирают товар и производят самовывоз, такая перегрузка происходит без участия работника Общества, чаще всего в районе КАД Санкт-Петербурга.

Судами обеих инстанций также не указаны мотивы, по которым ими отклонены ссылки Инспекции на ряд обстоятельств, опровергающих, по ее мнению, факт осуществления сделок с реальными товара, в частности ссылки налогового органа на отсутствие расчетов между ООО "Абсолют" и его поставщиком за приобретенные товары, кроме перечисления денежных средств в сумме 3 732 712 руб. в период с 03.06.2010 по 07.06.2010.

Суды не дали надлежащей оценке доводу Инспекции о том, что согласно информации, полученной от инспекции Федеральной налоговой службы Советскому району города Челябинска, в налоговой декларации ООО "УралРегионМаркет" по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал 2009 года налоговая база по названному налогу определена в сумме 15 726 024 руб., в то время как стоимость реализованных товаров по сделке с ООО "Абсолют" составляла 329 476 823 руб.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд апелляционной инстанции ошибочно указал, что "выводы налогового органа о сокрытии Обществом фактов реализации импортированных товаров в целях занижения налогооблагаемой базы надлежащим образом оценены судом первой инстанции при вынесении решения".

Между тем при рассмотрении данного дела налоговый орган не заявлял о сокрытии Обществом фактов реализации импортированных товаров в целях занижения налогооблагаемой базы.

В рассматриваемом споре налоговый орган приводит доводы о направленности действий Общества на создание бестоварной схемы при реализации товаров на внутреннем рынке с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость и утверждает, что документы, связанные с приобретением Обществом товаров у ООО "УралРегионМаркет", переданных комиссионеру ООО "ИнвестСнабТрейдинг" для реализации, фиктивны, не позволяют достоверно и бесспорно установить факт реального осуществления Обществом и его контрагентами сделок с реальным товаром, а установленные в ходе проверки обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с дополнительно представленными в материалы дела доказательствами подтверждают намеренное отражение Обществом в отчетности хозяйственных операций, фактически в действительности не осуществлявшихся, и лишь формально создающих условия для получения необоснованной налоговой выгоды.

Суды не дали надлежащей оценки всем доводам налоговых органов с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Согласно пунктам 3 и 4 названного постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При разрешении споров суды должны устанавливать наличие совокупности признаков, позволяющих оценить деятельность заявителя как направленную или не направленную на получение необоснованной налоговой выгоды.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 17545/10 сформулирована правовая позиция по вопросу, касающемуся создания бестоварных схем с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость.

Поскольку при вынесении обжалуемых судебных актов судами надлежащим образом не исследовался вопрос о выполнении Обществом совокупности условий для применения налоговых вычетов, представленные налоговым органом доказательства не исследованы и не оценены в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

При новом рассмотрении суду с учетом выводов, изложенных в постановлении суда кассационной инстанции, следует принять меры к выяснению фактических обстоятельств рассматриваемого спора, оценить в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства в их совокупности и, правильно применив нормы статьей 169, 171, 172 НК РФ, вынести законное и обоснованное решение по существу спорного вопроса.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.04.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2011 по делу N А56-760/2011 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

О.Р. Журавлева

Судьи

Е.С. Васильева

Н.А. Морозова