Самые интересные судебные решения 2023 года по вопросам учета и отчетности организаций бюджетной сферы: обзор судебной практики (подготовлено экспертами компании "Гарант", 2024 г.)

Самые интересные судебные решения 2023 года по вопросам учета и отчетности организаций бюджетной сферы: обзор судебной практики

февраль 2024 г.

Ошибки случаются у всех - незначительные или существенные, по незнанию или по неосмотрительности... В течение года мы освещаем в новостной ленте сотни судебных разбирательств, поводом для которых стали выявленные ревизорами нарушения в части организации бухгалтерского учета, его ведения и формирования отчетности. Ряд судебных решений, с которыми мы познакомили вас в 2023 году, вызвал у бухгалтеров наибольший интерес. Посмотрите, что привлекло профессиональное внимание ваших коллег, - не пренебрегайте возможностью проанализировать чужие ошибки и, быть может, успеть исправить свои.

Нарушения, связанные с отражением задолженности

1. Лидером нашей подборки стал обзор судебной практики, позволивший определить 7 ошибок в учете "кредиторки", которые ведут к искажению отчетности и штрафу. Чаще всего за нарушения такого рода штрафуют главного бухгалтера, однако, в том, что субсидия на задание не была отражена в доходах будущих периодов на счете 401 40 и не попала в отчетность, ревизоры и судьи признали виновным руководителя учреждения.

См. правовую позицию, изложенную в судебных решениях

Бухгалтерская и бюджетная отчетность, в которой какой-либо из показателей не соответствует реальному положению вещей, считается недостоверной. Нарушение требований к бюджетному / бухгалтерскому учету, ставшее причиной искажения отчетности, или некорректное заполнение отчетной формы являются основанием для штрафа по ст. 15.15.6 КоАП РФ.

Основная цель составления учреждением бухгалтерской отчетности - обеспечить внешних пользователей информацией, необходимой им для принятия экономических решений. В этом отношении одним из наиболее значимых показателей отчетности является кредиторская задолженность: объем требований кредиторов важен для расчета объема финансирования, а анализ задолженности дает полное представление об эффективности финансово-хозяйственной деятельности учреждения. Кроме того, не будем забывать, что наличие просроченной кредиторской задолженности в лучшем случае лишает руководителя бюджетного учреждения права утверждать План ФХД, а в худшем может послужить основанием для расторжения с ним трудового договора.

Увы, но ни штрафы, ни иные меры ответственности не способны уменьшить количество ошибок в отчетности учреждений. Мы проанализировали судебную практику последних шести месяцев и выделили ряд нарушений, ставших причиной искажения отчетности в части кредиторской задолженности.

Суть нарушения	Судебное решение	Кого привлекли к ответственности?
Информация о "кредиторке" в отчетности не соответствует данным Главной книги	Постановление Ольского районного суда Магаданской области от 14.02.2023 по делу N 5-2/2023	Главного бухгалтера оштрафовали по ч  4 ст. 15.15.6 КоАП РФ на 15 тыс. рублей
В учете и в отчетности не отражена кредиторская задолженность при наличии первичных документов-оснований	Решение Новосибирского областного суда от 28.12.2022 по делу N 7-576/2022	Казначейство оштрафовало главного бухгалтера по ч.  4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Суд отменил штраф и направил дело в УФК на новое рассмотрение, поскольку было установлено, что причиной искажения отчетности стала недостоверная информация в составленных другими лицами первичных учетных документах
Не отражена в годовой отчетности "кредиторка" по документам, поступившим после сдачи отчета (в феврале)	Решение Кировского районного суда г  Махачкалы (республики Дагестан) от 08.12.2022 по делу N 12-440/2022	Орган контроля оштрафовал главного бухгалтера по ч,  4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Суд первой инстанции отказал ревизорам и встал на сторону главбуха. Апелляционный суд отменил решение нижестоящей инстанции и направил дело на новое рассмотрение, поскольку факт поступления документов именно в феврале не доказан
В учете и в отчетности не отражена кредиторская задолженность Не проведена годовая инвентаризация активов и обязательств	Решение Ленинского районного суда г. Ульяновска Ульяновской области от 25.01.2023 по делу N 12-10/2023	Орган контроля оштрафовал главного бухгалтера ЦБ, осуществляющей бухгалтерское обслуживание учреждения, по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Суд первой инстанции поддержал наказание. Апелляция отменила штраф: не доказан факт передачи в ЦБ первичных документов, подтверждающих "кредиторку"
Кредиторская задолженность не отражена в отчетности в составе просроченной	Решение Ленинского районного суда г  Махачкалы (республики Дагестан) от 24.01.2023 по делу N 12-41/2023	Главного бухгалтера оштрафовали по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ на 15 тыс. рублей
Субсидия на задание не отражена в доходах будущих периодов на счете 401 40	Постановление Верховного Суда РФ от 07.10.2022 N 46-АД22-14-К6 Постановление Шестого КСОЮ от 23.12.2022 по делу N 16-7165/2022	Руководителя учреждения оштрафовали по ч.  4 ст. 15.15.6 КоАП РФ на 15 тыс. рублей
"Кредиторка" перенесена на забалансовый счет 20 "Задолженность, невостребованная кредиторами" без проведения инвентаризации обязательств	Решение Ленинского районного суда г. Ульяновска Ульяновской области от 02.11.2022 по делу N 12-961/2022	Орган контроля настаивал, что проведенная инвентаризация носила формальный характер, и составленные инвентаризационные документы не могут быть основанием для отражения указанной операции. Главного бухгалтера оштрафовали по ч.  4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. Суд первой инстанции поддержал наказание. Апелляция отменила штраф, т.к. ревизорам не удалось доказать, что инвентаризация проведена формально

2. Самое пристальное внимание органов финконтроля в годовой отчетности вызывает кредиторская задолженность по заработной плате. И если ее наличие у казенного учреждения обусловлено недостаточностью ЛБО, то у ревизоров есть все основания для привлечения должностных лиц к ответственности по ст. 15.15.10 КоАП РФ. Однако штраф штрафом, но могут и уволить - если, например, сотрудникам учреждения начислены стимулирующие выплаты без учета доведенных ЛБО.

См. правовую позицию, изложенную в судебных решениях

Кредиторская задолженность по заработной плате в годовой бюджетной / бухгалтерской отчетности всегда вызывает у ревизоров пристальное внимание, и это не случайно. Каких-либо ограничений по отражению в годовой отчетности соответствующих показателей не предусмотрено, однако само по себе их наличие может указывать должностным лицам органов финконтроля на допущенные учреждением нарушения, в том числе не связанные с порядком ведения бюджетного / бухгалтерского учета. Это могут быть нарушения трудового законодательства, а также порядка принятия бюджетных обязательств или порядка завершения операций по исполнению бюджета, установленного финансовым органом.

Если наличие кредиторской задолженности у казенного учреждения обусловлено недостаточностью ЛБО, то у ревизоров есть основания для привлечения должностных лиц к ответственности по ст. 15.15.10 КоАП РФ (постановления Девятого КСОЮ от 13.01.2023 по делу N 16-66/2023, Третьего КСОЮ от 26.11.2021 по делу N 16-4368/2021, Верховного Суда РФ от 16.04.2018 N 77-АД18-2).

Нарушение порядка принятия бюджетных обязательств влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 000 до 50 000 рублей. Однако штраф в подобной ситуации - не единственное наказание, которому могут быть подвергнуты должностные лица учреждения за принятие подобных решений.

Дело в том, что работодатель может расторгнуть трудовой договор в случае принятия руководителем, его заместителями или главным бухгалтером необоснованного решения, повлекшего за собой нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации. Одним из частных случаев подобных решений является как раз принятие бюджетных обязательств сверх доведенных ЛБО (определение СКГД Девятого КСОЮ от 16.07.2020 по делу N 8Г-3717/2020). Суды согласились с обоснованностью решения об увольнении руководителя, поскольку начисление сотрудникам учреждения стимулирующих выплат, принятых без учета доведенных ЛБО, повлекло за собой перерасход бюджетных средств.

Нарушения в части отражения объектов учета и применения КБК

1. Отметили бухгалтеры судебный спор о том, кто должен отвечать за оплату теплоснабжения не по КВР 247 - руководитель или главный бухгалтер. Проверяя расходы учреждения за 2021 год, ревизоры установили, что оплата договоров поставки теплоснабжения и горячей воды проведена по КВР 244, тогда как именно с 2021 года такие расходы должны отражаться по КВР 247. Ревизоры оштрафовали виновного, но суд не согласился с их позицией.

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление Ольского районного суда Магаданской области от 10 февраля 2023 г. по делу N 5-45/2023

Учреждение заключило контракт, по которому получало теплоэнергию и горячее водоснабжение. В учете расходы провели по КВР 244. В ходе проверки КСП отметила это как нарушение, поскольку расходы учреждений на оплату услуг по договорам поставки теплоснабжения и горячей воды, должны отражаться по КВР 247 "Закупка энергетических ресурсов". В результате более чем на 60% оказались искажены показатели бухгалтерской отчетности: необоснованно завышена сумма расходов по КВР 244 и занижена по КВР 247.

КСП признала руководителя учреждения виновным и оштрафовала по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП на 15 тыс. рублей. Но суд отменил штраф. Ни в Уставе учреждения, ни в трудовом договоре, ни в должностной инструкции директора не закреплены обязанности по ведению бухгалтерского учета и составление отчетности. Это функции главного бухгалтера. Претензии к директору необоснованны.

2. Неустойка по контракту: списать нельзя взыскать - где ставить запятую? Уроки пунктуации в данном случае придется вспомнить тем, кто намерен списать с учета предъявленные контрагентам штрафные санкции - при определенных обстоятельствах учреждение вправе сделать это. Казалось бы, чего проще - простить долг контрагенту и "обнулить" его в учете. Но на деле это не так. Для того, чтобы списать неустойку, ее надо начислить. А вот что значит "начислить", как оказалось, знают не все. В результате суд признал списание необоснованным и обязал, как говорится, принять меры...

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление АС Северо-Западного округа от 16 октября 2023 г. N Ф07-12196/23

Вопрос правомерности списания предъявленных контрагентам штрафных санкций не утрачивает своей актуальности на протяжении нескольких лет. Речь о Правилах списания сумм неустоек, штрафов, пеней, начисленных поставщику (подрядчику, исполнителю), но не списанных заказчиком в связи с неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств, предусмотренных контрактом. Несмотря на то что утверждены они еще в 2018 году, далеко не все заказчики, применяющие Закон N 44-ФЗ, разобрались в их применении на практике.

А дело вот в чем. Для того, чтобы списать неустойку, ее необходимо начислить. Что же скрывается за этим термином? Ответ на этот вопрос очевиден - заказчик должен исполнить свою обязанность по направлению требования об уплате неустойки.

Списание неустойки осуществляется на основании учетных данных. А они могут появиться на основании надлежащим образом оформленных документов. Причем учреждение для принятия решения о списании неустойки должно располагать документом о том, что сумма предъявленных штрафных санкций подтверждена сторонами контракта. Иными словами, поставщик (подрядчик, исполнитель) должен согласиться с предъявленными к нему требованиями. Это означает, что решение о списании неустойки может быть принято только в том случае, если в бухгалтерском учете отражена операция по признанию доходов текущего периода - по дебету счета 401 40 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 401 10 "Доходы текущего финансового года".

Если учреждение-заказчик не исполнило обязанность по направлению требования об уплате неустойки (пени), "простить" не предъявленную контрагенту сумму штрафных санкций нельзя.

3. Еще один пример из судебной практики показал, какая непростительная ошибка в учете недвижимости может стоить руководителю учреждения штрафа. В ходе проверки ревизоры особое внимание уделили правильности оформления и учета зданий и сооружений, переданных проверяемому учреждению в отчетном году в оперативное управление. И именно некорректный учет данного имущества позволил проверяющим сделать вывод о недостоверности годовой отчетности учреждения. Просьбу заменить штраф предупреждением суд отклонил.

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление Ольского районного суда Магаданской области от 13 января 2023 г. по делу N 5-5/2023

В ходе проверки физкультурного центра ревизоры особое внимание уделили правильности оформления и учета зданий и сооружений, переданных проверяемому учреждению в отчетном году в оперативное управление. И именно некорректный учет данного имущества позволил проверяющим сделать вывод о недостоверности годовой отчетности учреждения.

Учреждение приняло объекты на балансовый счет 101 12 "Основные средства - недвижимое имущество учреждения, Нежилые помещения (здания и сооружения)". Но дело в том, что, как выяснилось, никаких действий по государственной регистрации права оперативного управления на принятую недвижимость в отчетном году учреждение не производило. А ведь Инструкция N 157н устанавливает жесткое правило: и принятие к учету, и выбытие из учета объектов недвижимости, права на которые подлежат государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права. То есть для постановки на балансовый учет объектов недвижимости в наличии у учреждения обязательно должен быть документ о регистрации права оперативного управления - выписка из ЕГРН.

В результате допущенного нарушения показатели стоимости основных средств в Балансе (ф. 0503730) оказались завышенными более чем на 99%. Это позволило позволило органу контроля квалифицировать нарушение как грубое.

Руководителя учреждения оштрафовали по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП на 15 тыс рублей. Просьбу заменить штраф предупреждением суд отклонил - степень искажения данных отчетности слишком высока.

4. Отсутствие учета на 500-х счетах делает Отчет ф. 0503127 недостоверным. Значит, наступает ответственность по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ. При сопоставлении учетных данных с отчетностью ревизоры выяснили, что, являясь администратором доходов бюджета, департамент не вел бюджетный учет плановых назначений по счету 504 00 "Сметные (плановые, прогнозные) назначения". Между тем, в том числе на основании именно этих данных составляется Отчет (ф. 0503127).

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Решение Самарского областного суда от 14.12.2022 по делу N 12-647/2022

При проверке годовой отчетности департамента ревизоры КСП запросили Главную книгу. При сопоставлении учетных данных с отчетностью выяснилось, что, являясь администратором доходов бюджета, департамент не вел бюджетный учет плановых назначений по счету 504 00 "Сметные (плановые, прогнозные) назначения". Между тем, в том числе на основании именно этих данных составляется Отчет (ф. 0503127). Ревизоры признали отчетность недостоверной.

К ответственности привлекли начальника финансово-экономического отдела департамента - согласно должностной инструкции именно он отвечает за соблюдение финансовой и учетной дисциплины, организацию ведения бухгалтерского учета и составление отчетности. Тот обратился в суд, требуя отменить постановление о наложении штрафа, поскольку нарушение, по мнению начальника, является малозначительным, к тому же в ходе проверки в учет были внесены соответствующие исправления.

Суды трех инстанций отказали в удовлетворении указанных требований и признали привлечение к ответственности в данном случае обоснованным, а штраф в размере 15 тыс. рублей по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ, - справедливым.

5. Заметим, что от штрафа за искажение отчетности бухгалтера не освобождает даже сбой в программе. Судей не убедил тот факт, что в отчетности на бумажном носителе никаких искажений нет, несоответствия вкрались в электронную версию отчетности в бухгалтерской программе и впоследствии автоматически выгрузились в "Web-Консолидацию".

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Решение Свердловского районного суда г. Костромы Костромской области от 28 июля 2023 г. по делу N 12-406/2023

К такому выводу пришли судьи, рассмотрев спор между КСП и главным бухгалтером муниципального органа.

Ревизоры провели камеральную проверку годовой отчетности учреждения, размещенной в ПК "Web-Консолидация" и пришли к выводу о недостоверности включенных в отчетность сведений. Главбуху выписали штраф по ст. 15.15.6 КоАП РФ в размере 30 тыс. рублей.

Не согласившись с наказанием, она обратилась в суд, где пояснила, что выявленные искажения - это технические ошибки (задвоение сумм). Они вкрались в электронную версию отчетности в бухгалтерской программе и впоследствии автоматически выгрузились в "Web-Консолидацию". В отчетности на бумажном носителе никаких искажений нет, формы приняты финансовым управлением муниципального органа. В электронной версии отчетности технические ошибки были устранены в ходе камеральной проверки.

Однако судьи были непреклонны: имеет место факт грубого нарушения требований к формированию бухгалтерской отчетности, искажение показателей отчетных форм составило более 10 %, привлечение главного бухгалтера к административной ответственности правомерно.

Нарушения, связанные с организацией учета и должностными обязанностями

1. Коммунальные услуги должны быть оплачены учреждением в установленный срок. Причем несвоевременное поступление документов от контрагента в этой ситуации не освобождает от соблюдения сроков оплаты. Поэтому именно учреждение должно позаботиться об их оперативном получении, поскольку опоздание документов для оплаты "коммуналки" грозит учреждению неустойкой.

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление Четырнадцатого ААС от 12 мая 2023 г. N 14АП-1404/23

"Кредиторка" по коммунальным услугам должна быть погашена учреждением в установленный срок. Причем несвоевременное поступление документов от контрагента в этой ситуации не освобождает от соблюдения сроков оплаты. Поэтому именно учреждение должно позаботиться об оперативном получении таких документов. Особенно это важно потому, что сроки, установленные порядком санкционирования денежных обязательств, не освобождают от уплаты неустойки в случае просрочки.

Дело в том, что обязанность по оплате возникает в силу факта поставки ресурса, а срок оплаты установлен сторонами в контрактах и не зависит от факта представления первичной документации. Соответственно, несвоевременное направление поставщиком документов для оплаты поставленного ресурса не освобождает учреждение от обязанности по его оплате, ведь, как было сказано, основанием для оплаты в силу требований нормативно-правовых актов является сам факт поставки ресурса. Причем сроки, установленные порядком санкционирования денежных обязательств, не учитываются, когда речь идет о просрочке оплаты: учреждение должно доказать свою добросовестность, то есть документально подтвердить - какие меры были приняты для получения недостающих документов.

Неисполнение учреждением обязательств по оплате не может быть поставлено в зависимость от его правового статуса, организационно-правовой формы и способа финансирования - на это судьи Двадцатого ААС указывали в прошлом году в постановлении от 25.02.2022 N 20АП-103/22).

Важный момент: основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является документ, оформляющий приемку поставленного товара, выполненной работы (ее результатов), оказанной услуги, а также отдельных этапов исполнения контракта, предусмотренных контрактом. Такой документ оформляется в двустороннем порядке. Счет на оплату, выставленный продавцом, подрядчиком, исполнителем, таким документом не является. Исполнить денежное обязательство учреждение может и без него. Все еще ждете счета на оплату? Придется заплатить еще и неустойку!

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление АС Северо-Западного округа от 5 июля 2023 г. N Ф07-4616/23

Отсутствие счета на оплату не продлевает срок исполнения денежного обязательства, если оно у заказчика возникло в силу закона или положений договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством.

Основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является документ, оформляющий приемку поставленного товара, выполненной работы (ее результатов), оказанной услуги, а также отдельных этапов исполнения контракта, предусмотренных контрактом. Такой документ оформляется в двустороннем порядке. Счет на оплату, выставленный продавцом, подрядчиком, исполнителем, таким документом не является.

Зачем нужен счет бухгалтерии заказчика и какие реквизиты для нее имеют значение?

Счет на оплату - это документ, информирующий заказчика о банковских реквизитах получателя платежа, сумме и назначении оплаты. Данный документ предусмотрен обычаями делового оборота, но первичным учетным документом счет не является: содержание документа не подтверждает возникновения объекта бухгалтерского учета. Условия о порядке и сроках оплаты товара, работы или услуги при заключении контракта в соответствии с Законом N 44-ФЗ относятся к числу обязательных. При наличии указанных условий заказчик не лишен возможности исполнить денежное обязательство и в отсутствие счета на оплату.

Таким образом, потребность в таком документе как счет на оплату в случае оформления документа о приемке у заказчика отсутствует. Отказ от оплаты обязательств из-за отсутствия счета на оплату повлечет за собой дополнительные расходы в виде неустойки. В том случае, если у контрагента есть необходимость сообщить заказчику реквизиты для оплаты, отличные от указанных в договоре, в адрес заказчика может быть направлено информационное письмо.

Что это означает? А то, что указывать реквизиты счета в платежном документе не нужно. Кроме того, не нужно и сопоставлять дату составления документа о приемке и дату оформления счета. Требование о совпадении таких дат не установлено и не вытекает из норм гражданского законодательства. Требовать от контрагента исправления даты в счете на оплату необоснованно.

2. Также за нарушение срока и порядка оплаты товаров, работ, услуг при осуществлении закупок предусмотрена административная ответственность - штраф на должностных лиц заказчика составляет от 30 000 до 50 000 рублей. И даже в том случае, если бухгалтерское обслуживание учреждения осуществляет централизованная бухгалтерия, переложить на нее ответственность за несвоевременную оплату заключенного учреждением контракта не получится - за задержку оплаты по контракту штрафуют руководителя учреждения, даже если учет ведет ЦБ.

См. правовую позицию, изложенную в судебных решениях

Решения Хабаровского краевого суда от 6 октября 2023 г. по делу N 21-784/2023 и от 3 октября 2023 г. по делу N 21-786/2023

Постановление Первого КСОЮ от 25 сентября 2023 г. по делу N 16-5371/2023

За нарушение срока и порядка оплаты товаров, работ, услуг при осуществлении закупок предусмотрена административная ответственность. В соответствии со ст. 7.32.5 КоАП РФ штраф на должностных лиц заказчика составляет от 30 000 до 50 000 рублей.

И даже в том случае, если бухгалтерское обслуживание учреждения осуществляет централизованная бухгалтерия, переложить на нее ответственность за несвоевременную оплату заключенного учреждением контракта не получится. Дело в том, что заказчиком по контракту является учреждение, и само по себе заключение договора на бухгалтерское обслуживание не освобождает должностных лиц заказчика от соблюдения законодательства при осуществлении закупок, а соответственно, и от административной ответственности по ст. 7.32.5 КоАП РФ. Если централизованная бухгалтерия не является уполномоченным органом в рамках централизации закупок и ей не переданы полномочия заказчика (в том числе по оплате контрактов), ответственность за просрочку оплаты несут должностные лица учреждения-заказчика.

Анализируя судебную практику, можно заметить, виновным должностным лицом в подобных разбирательствах признается руководитель учреждения. И это неудивительно - как правило, именно на него возлагается обязанность по обеспечению своевременного и качественного исполнения договорных обязательств учреждения. Несвоевременная оплата по контракту, по мнению судей, свидетельствует о том, что руководитель учреждения не принял всех необходимых и достаточных мер для исполнения обязательств.

Причем ни малый период просрочки, ни факт погашения задолженности в ходе проверки контролирующих органов суды не рассматривают в качестве основания для освобождения виновного лица от административной ответственности. Малозначительным такое правонарушение суды также не признают, считая, что оно представляет существенное нарушение охраняемых общественных правоотношений, и заключается не в наступлении каких-либо материальных последствий правонарушения, а в пренебрежительном отношении нарушителя к исполнению своих публично-правовых обязанностей.

3. По Закону о бухгалтерском учете и Инструкции N 157н хранение документов бухгалтерского учета должен организовать руководитель учреждения. При этом обязанности по обеспечению сохранности первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской отчетности, оформлению и передаче их в архив, руководитель, как правило, возлагает на главного бухгалтера. Однако за отсутствие первичных документов и журналов операций наказывают руководителя. По мнению судей, такое грубое нарушение требований к бюджетному / бухгалтерскому учёту - следствие непринятия директором должных мер по организации хранения первичных документов и бухгалтерских регистров.

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление Ольского районного суда Магаданской области от 8 декабря 2022 г. по делу N 5-524/2022

По Закону о бухгалтерском учете и Инструкции N 157н хранение документов бухгалтерского учета должен организовать руководитель учреждения. При этом обязанности по обеспечению сохранности первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской отчетности, оформлению и передаче их в архив, руководитель, как правило, возлагает на главного бухгалтера. Но отвечать за нарушения, связанные с сохранностью первичных документов и бухгалтерских регистров, придется руководителю. Очередное судебное разбирательство лишь подтверждает это...

В ходе проверки казенного учреждения ревизоры КСП зафиксировали отсутствие первичных учетных документов по списанию материальных запасов, актов приема-передачи объектов основных средств, карточек по учету ЛБО, табелей учета рабочего времени, расчетных ведомостей, записок-расчетов об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и других случаях. Не смогла бухгалтерия представить ревизорам и журналы операций по расчетам с подотчетными лицами, по оплате труда, по выбытию и перемещению нефинансовых активов, по прочим операциям.

Ревизоры, а за ними и суд признали отсутствие документов грубым нарушением требований к бюджетному / бухгалтерскому учёту, которое стало следствием непринятия директором должных мер по организации хранения первичных документов и регистров бухгалтерского учёта.

Руководителя учреждения оштрафовали по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП на 15 тыс. рублей.

4. Органы контроля выявляют большое количество серьезных нарушений, связанных с оформлением путевых листов. Поскольку путевой лист свидетельствует о бухгалтерских нарушениях в части начисления заработной платы водителю и списания ГСМ, ревизоры признают расходы необоснованными или незаконными, требуют возмещения бюджетных средств и наказывают должностных лиц. Во всех судебных решениях, вошедших в тематический обзор, судьи были на стороне органов финконтроля.

См. правовые позиции, изложенные в судебных решениях

С 1 марта 2023 года вступили в действие новые правила заполнения путевых листов: на смену действовавшему с 2020 года приказу Минтранса России от 11.09.2020 N 368 пришел новый приказ от 28.09.2022 N 390, который утвердил обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов на ближайшие шесть лет. Среди изменений, в частности, исключение обязательных реквизитов путевого листа - наименования и номера, а также отмена обязанности ведения журналов регистрации путевых листов.

Однако контрольные органы, как правило, проверяют предшествующие периоды, когда действовал Приказ N 368. И фиксируют в качестве нарушения в том числе отсутствие нумерации путевых листов и их регистрации в специальном журнале.

Судебная практика последних месяцев позволяет заметить, что указанные нарушения далеко не единичные. Да и в целом органы контроля выявляют большое количество серьезных нарушений, связанных с оформлением путевых листов. А поскольку при эксплуатации автомобиля путевой лист является документом, на основании которого начисляется заработная плата водителю и списываются ГМС, ревизоры признают расходы необоснованными или незаконными, требуют возмещения бюджетных средств и наказывают должностных лиц...

В одном из случаев в ходе проверки казначейство установило, что учреждение составляло акты о списании ГСМ на основании путевых листов, оформленных с грубыми нарушениями:

- не заполнены строки выезда транспортного средства с места постоянной стоянки и его заезда на стоянку;

- в строке "Водитель" указаны две фамилии, при том, что согласно действовавшим в проверяемом периоде правилам, впрочем, как и сейчас, если транспортное средство используется посменно несколькими водителями, то на каждого водителя должен быть оформлен отдельный путевой лист.

Нарушение требований, предъявляемых к оформлению фактов хозяйственной жизни первичными учетными документами, привели к необоснованному списанию ГСМ более чем на 130 тыс. рублей. Казначейство потребовало вернуть средства в бюджет. Суды двух инстанций поддержали контролеров (постановление Тринадцатого ААС от 13.02.2023 13АП-42801/22).

Во втором случае (решение Нижнекамского городского суда Республики Татарстан от 23.01.2023 по делу N 2-283/2023) при проверке организации контрольно-счетная палата в числе прочего выявила массу недостатков в части работы с путевыми листами. Следствием допущенных нарушений стали необоснованные расходы на ГСМ и аренду транспортных средств, а также незаконные выплаты водителю. В акте проверки ревизоры отметили следующие грубые нарушения в оформлении:

- путевые листы не содержат обязательного реквизита - номера, не зарегистрированы в журналах учета движения путевых листов;

- отсутствуют подписи механика, время возвращения автомобиля в гараж;

- не указана информация о конкретном месте следования автомобиля - на оборотной стороне проставлена отметка "по городу". Отсутствие адреса места отправления и назначения, названий посещаемых организаций, цели следования не позволяет подтвердить производственный характер поездок.

Кроме того, выяснилось, что бухгалтерия приняла к учету первичные документы - путевые листы, которыми оформлены не имевшие место факты хозяйственной жизни. Так, путевые листы были оформлены:

- на дни, когда автомобилем якобы управлял водитель, фактически принятый на работу гораздо позднее;

- на выходные дни, в которые водитель к работе не привлекался и, согласно табелю учета рабочего времени, не работал;

- на выходные дни, в которые водитель якобы привлекался к работе с целью перевозки директора, тогда как сам директор в эти дни не работал.

Отчасти схожие нарушения выявили контролеры и при проверке еще одного учреждения. Путевые листы выдавались на неделю, к тому же заполнялись с нарушением установленного порядка:

- не указан ОГРН,

- не заполнены дата и время выезда с парковки и при возвращении,

- не указаны показания одометра, движение горючего,

- на оборотной стороне путевого листа указан пройденный километраж за день, но не указаны пункты назначения по маршруту следования.

С учетом прочих нарушений расходы на ГСМ признали необоснованными и обязали директора возместить в кассу учреждения стоимость бензина (решение Альменевского районного суда Курганской области от 14.11.2022 по делу N 2а-188/2022).

Безответственность в отношении оформления путевых листов может стать также причиной "нецелевки". Ревизоры признали нецелевыми расходы на ГСМ, списанные в отсутствие путевых листов или на основании документов, оформленных с грубыми нарушениями:

- не указаны показания одометра,

- показания одометра имеют множественные неоговоренные исправления без подтверждения их подписью ответственного лица;

- во всех путевых листах отсутствуют подписи должностного лица, ответственного за составление и проверку правильности оформления первичных учетных документов.

Учреждение возместило бюджету более 75 тыс. рублей "нецелевки", а затем обратилось в суд с намерением взыскать ущерб со своего работника, возглавлявшего комиссию, на которую были возложены обязанности проверки показаний одометра, правильности оформления путевых листов и пр. Однако суд отказал учреждению: во-первых, с этим работником не заключен договор о полной материальной ответственности, а во-вторых, ответственным за организацию учета и обеспечение контроля за документальным подтверждением расхода топлива в учреждении был назначен главный бухгалтер (апелляционное определение СК по гражданским делам ВС Республики Саха (Якутия) от 15.08.2022 по делу N 33-2780/2022).

5. Живой отклик вызвал обзор судебной практики, в котором мы искали ответ на вопрос "Отвечает ли бухгалтер за ошибки предшественника?". Увы, нередко бухгалтерам приходится сталкиваться с неприятными сюрпризами, которые оставил после себя ранее занимавший эту должность. Кто в этом случае будет отвечать за нарушения, допущенные вашим предшественником? Могут ли привлечь к ответственности уже уволившегося бухгалтера за ошибки в период его работы? Четыре истории из опыта коллег подскажут, что нужно сделать, чтобы обезопасить себя от штрафа за чужие ошибки.

См. правовые позиции, изложенные в судебных решениях

Не каждому главному бухгалтеру с приходом на новое место работы выпадает счастье получить идеально выстроенный бухучет и абсолютно правдивую отчетность за предыдущие периоды. Увы, нередко приходится сталкиваться с неприятными сюрпризами, которые оставил после себя бывший главбух. Кто в этом случае будет отвечать за нарушения, допущенные вашим предшественником? Могут ли привлечь к ответственности уже уволившегося бухгалтера за ошибки в период его работы?

Специалисты Роструда считают, что применить к работнику дисциплинарное взыскание после прекращения трудового договора работодатель уже не вправе. А вот что касается административной ответственности, искать ответы будем, рассматривая судебную практику с участием бухгалтеров, оказавшихся в подобной ситуации.

История 1. В ходе контрольного мероприятия главбух местной администрации не смогла предоставить ревизорам для проверки ряд первичных документов, а также Журналы операций расчетов с подотчетными лицами, Журналы операций расчетов по оплате труда и Главную книгу за проверяемый 2019 год. Проверяющие зафиксировали грубое нарушение требований к бюджетному / бухгалтерскому учету и оштрафовали главбуха по ч. 4 ст. 15.15.6 КоАП РФ.

Бухгалтер посчитала наказание несправедливым. Она работает в этой должности с сентября 2019 года. Предыдущий главбух указанные документы не формировала из-за отсутствия надлежащего программного обеспечения, по этой же причине отсутствуют регистры за период работы действующего бухгалтера.

Но судьи не приняли доводы главбуха. Она имела возможность проинформировать руководителя учреждения о ненадлежащем оформлении первичных учетных документов предыдущими работниками, а также о проблемах с программным обеспечением бухгалтерии, но не сделала этого. Так что ответственность полностью на действующем главном бухгалтере (решение Чердаклинского районного суда Ульяновской области от 19.05.2020 по делу N 12-1008/2020).

История 2. Финансовая проверка показала, что по одному из объектов учета - автомобильной дороге - учреждение в течение нескольких лет некорректно начисляло амортизацию. Применение заниженной месячной нормы амортизации по объекту привело к искажению бухгалтерской отчетности и излишней уплате налога на имущество из-за завышения остаточной стоимости имущества.

Виновным признали главного бухгалтера. В суде она заявила, что автодорога была принята к учету в 2009 году, тогда же была установлена норма амортизации по объекту. Нынешний бухгалтер пришла на эту должность позднее и составляла бухгалтерскую и налоговую отчетность на основании имеющихся учетных данных.

Суд приведенные аргументы не убедили. При надлежащем исполнении своих должностных обязанностей главный бухгалтер могла вести бухучет в соответствии с установленными правилами и нормами, своевременно устранить допущенные предшественниками ошибки и предотвратить предоставление заведомо недостоверной бюджетной отчетности. Однако она этого не сделала, значит, штраф правомерен (решение Артемовского городского суда Свердловской области от 30.06.2023 по делу N 12-39/2023).

История 3. В ходе проверки ревизоры КСП установили, что в Балансе и Справке по забалансовым счетам учреждения неверно отражены результаты инвентаризации, проведенной несколькими годами ранее. Тогда была выявлена значительная недостача имущества, числящегося на балансе и за балансом. О факте недостачи сразу сообщили в правоохранительные органы. Спустя время уголовное дело приостановили в связи с неустановлением виновного лица. Однако в учете своевременно не были отражены ни сама недостача имущества на указанных счетах, ни начисление суммы подлежащего возмещению ущерба на счете 209 00 "Расчеты по ущербу и иным доходам", ни перенос этой задолженности на забалансовый счет 04 "Сомнительная задолженность" при получении от правоохранителей документов о приостановлении уголовного дела. В результате искаженными оказались соответствующие показатели отчетности.

Главный бухгалтер, составившая и подписавшая отчетность с нарушениями, была признана виновной в грубом нарушении правил ведения учета и составления отчетности и оштрафована на 15 тыс. рублей по ст. 15.15.6 КоАП РФ.

Штраф главбух попыталась оспорить в суде, где пояснила, что неотражение указанных операций в учете - не ее вина, поскольку на тот момент она не работала в учреждении. И при трудоустройстве никто не сообщил ей о том, что в предыдущие годы не были учтены какие-то факты хозяйственной жизни.

Но суд не принял такие аргументы. Ответственность за показатели отчетности лежит на том, кто ее составил и подписал. Представление недостоверной отчетности - вина действующего главного бухгалтера, не проверившего данные учета (решение Кировского районного суда города Ярославля от 11.03.2021 по делу N 12-170/2021).

История 4. С положительным для бухгалтера исходом.

Ревизоры признали недостоверной годовую отчетность казенного учреждения за 2016 год, поскольку в Балансе (ф. 0503130) и Сведениях (ф. 0503169) на начало года не была отражена дебиторская задолженность по счету 206 00. Соответственно, и данные на конец года тоже оказались искаженными. Бухгалтера оштрафовали, и она пожаловалась в суд, указав, что занимает должность главбуха с лишь с апреля 2016 года, а некорректные входящие остатки на 01.01.2016 в учете и отчетности появились по вине бывшего главного бухгалтера.

Контролеры настаивали: новый главбух при назначении на должность обязана была провести инвентаризацию расчетов и обязательств, выявить и устранить несоответствия. Но судьи не согласились с ними и пришли к выводу, что состава административного правонарушения в действиях нынешнего главбуха нет, поскольку она в период, когда было допущено нарушение, не работала в учреждении.

Судья первой инстанции отменил штраф, вышестоящий суд оставил его решение в силе (постановление Мирового судьи судебного участка N 2 Белозерского судебного района Курганской области от 21.11.2017 N 5-546/17, постановление Курганского областного суда от 13.04.2018 по делу N 4А-122/2018).

6. Учетная политика должна применяться последовательно из года в год. При этом сама формулировка приказа об утверждении учетной политики не должна содержать фразу, что учетная политика утверждается на конкретный период (например, год). И уж тем более нельзя отменять учетную политику прошлого года. А вы уверены, что правильно утверждаете учетную политику?

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Постановление Тринадцатого ААС от 13 февраля 2023 г. N 13АП-42801/22

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год - такое требование закреплено нормами Закона N 402-ФЗ о бухгалтерском учете и для бюджетной сферы продублировано в положениях Стандарта "Учетная политика...". Утвержденная однажды учетная политика может быть скорректирована, да и то лишь в трех случаях, оговоренных Законом N 402-ФЗ и Стандартом "Учетная политика...". Причем чтобы обеспечить сопоставимость бухгалтерской отчетности за несколько лет, изменение учетной политики, как правило, производится с начала отчетного года.

Соответственно, если в учетную политику не вносятся изменения, то учреждению нет необходимости утверждать ее ежегодно - это необоснованное и избыточное действие. При этом сама формулировка приказа об утверждении учетной политики не должна содержать фразу, что учетная политика утверждается на конкретный период (например, год). И уж тем более нельзя отменять учетную политику прошлого года.

Именно такое нарушение выявило казначейство в ходе выездной ревизии. Учреждение утвердило учетную политику с 1 января нового года и одновременно тем же приказом отменило локальный акт, действовавший в прошедшем году.

Учреждение не отрицало тот факт, что учетная политика в нарушение положений Закона N 402-ФЗ и Стандарта "Учетная политика..." разрабатывалась неоднократно. Однако не было согласно с квалификацией данного факта как нарушения. В возражениях на предписание контрольного органа указали, что были внесены изменения в учетную политику, а указанные нормативные акты не содержат четких рекомендаций, каким образом вносить изменения.

Однако в суде учреждение не смогло доказать, что у него были основания для дополнения или изменения учетной политики. Выводы ревизоров и изложенное в представлении казначейства требование о принятии мер по устранению причин и условий нарушения законодательства судьи признали обоснованными.

7. Продолжаем тему. Важная составляющая учетной политики - положение об инвентаризации. Разработка правил проведения инвентаризации в учреждении - процесс трудоемкий и небыстрый. По крайней мере, двух недель для этого явно не хватит. К такому выводу пришел апелляционный суд, рассмотрев жалобу главного бухгалтера, которого руководство учреждения привлекло к дисциплинарной ответственности.

См. правовую позицию, изложенную в судебном решении

Апелляционное определение СК по гражданским делам ВС Республики Башкортостан от 7 сентября 2023  г. по делу N 33-14617/2023

Первый и основной элемент подготовки и качественного проведения инвентаризации в учреждении - грамотно составленный порядок проведения инвентаризации. Такой акт должен быть установлен учетной политикой - в виде раздела либо приложения к ней. Это требование предусмотрено нормами Закона N 402-ФЗ, а также Cтандартами "Концептуальные основы" и "Учетная политика". Причем в оба эти федеральных стандарта Минфин внес поправки, устанавливающие основные требования по организации годовой инвентаризации активов и обязательств. Изменения в Стандарт "Концептуальные положения" вступили в силу буквально на днях и применять их нужно при формировании учетной политики на 2024 г. В частности, в Стандарте появилось уточнение, что инвентаризация проводится в порядке, установленном учетной политикой учреждения с учетом общих требований к организации инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности, установленных федеральными стандартами бухучета. Тем самым Стандарт "Концептуальные основы" отсылает нас к обновленным положениям Стандарта "Учетная политика" (приказ Минфина России от 13.09.2023 N 144н с поправками сейчас находится на регистрации в Минюсте) - основные требования по организации инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных учета и отчетности, будут закреплены в специальном приложении к Стандарту "Учетная политика".

Новые положения Стандартов, повторимся, предстоит применять с 2024 года, однако использовать их в качестве основы для составления или актуализации локального акта, регулирующего проведение годовой инвентаризации - 2023, тоже можно.

Разработка положения об инвентаризации - процесс трудоемкий и небыстрый. По крайней мере, двух недель для этого явно не хватит. К такому выводу пришел апелляционный суд, рассмотрев жалобу главного бухгалтера, которую руководство учреждения привлекло к дисциплинарной ответственности. Замечание ей объявили за то, что в установленный срок (две недели) она не обеспечила разработку положения о проведении инвентаризации в учреждении. Главбух настаивала, что на подготовку качественного документа, соответствующего требованиям действующих нормативных актов, отведенного времени недостаточно - на это нужно не менее шести месяцев. Тем более, что в этот период главбух была занята формированием 9-месячной отчетности и вообще исправно выполняла все предписанные должностной инструкцией обязанности.

Суд первого уровня поддержал позицию работодателя. По мнению судей, заявление бухгалтера о том, что для разработки положения об инвентаризации требуется значительный промежуток времени, свидетельствует о том, что она на протяжении отчетного года игнорировала факт отсутствия разработанной методики, заведомо зная, что необходимость в ней возникнет в момент назначения инвентаризации. Значит, замечание было объявлено правомерно.

Но судьи апелляционной инстанции встали на сторону главного бухгалтера. При таких обстоятельствах реальной возможности разработать положение у работника не было. Дисциплинарное взыскание может быть наложено на работника только в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения возложенных на него должностных обязанностей, при наличии вины. Подтверждения факта ненадлежащего исполнения главбухом трудовых обязанностей работодатель не представил. Таким образом, оснований для привлечения главного бухгалтера к дисциплинарной ответственности за ненадлежащее исполнение трудовых обязанностей, не имелось.