Исполнение налогоплательщиками (плательщиками сборов) обязанностей по уплате налогов (сборов) в бюджет и внебюджетные фонды (Д.Е. Ковалевская, Л.А. Короткова, "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2001 г.)

Исполнение налогоплательщиками (плательщиками сборов) обязанностей
по уплате налогов (сборов) в бюджет и внебюджетные фонды

Статья 57 Конституции Российской Федерации закрепила конституционную обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы.

Пунктами 1 и 3 ст.23 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) также установлена обязанность налогоплательщиков и плательщиков сборов уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Положения, касающиеся момента исполнения налогоплательщиком (плательщиком сборов) обязанности по уплате налога (сбора), содержатся в ст.45 НК РФ.

На основании положений п.2 и 5 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога (сбора) считается исполненной налогоплательщиком (плательщиком сборов) с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога (сбора) при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика (плательщика сборов).

Одновременно п.2 и 5 ст.45 НК РФ также определено, что налог (сбор) не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком (плательщиком сбора) или возврата банком налогоплательщику (плательщику сбора) платежного поручения на перечисление суммы налога (сбора) в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком (плательщиком сборов) в банк поручения на уплату налога (сбора) этот налогоплательщик (плательщик сбора) имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик (плательщик сбора) не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Таким образом, сумма налога (сбора) не признается уплаченной в бюджет, внебюджетные фонды в случае, если:

1) налогоплательщик (плательщик сборов) отозвал платежное поручение на перечисление суммы налога (сбора) в бюджет (внебюджетный фонд);

2) банк возвратил налогоплательщику (плательщику сборов) платежное поручение на перечисление суммы налога (сбора) в бюджет (внебюджетный фонд);

3) на момент предъявления налогоплательщиком (плательщиком сборов) в банк поручения на уплату соответствующего налога (сбора) на счете налогоплательщика (плательщика сборов) отсутствовал достаточный денежный остаток;

4) на момент предъявления в банк поручения на уплату налога (сбора) этот налогоплательщик (плательщик сборов) имел иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик (плательщик сборов) не имел достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Практика применения указанных положений ст.45 НК РФ, несмотря на более чем двухлетний срок действия данной нормы, является неоднозначной.

В частности, в ряде случаев арбитражные суды при рассмотрении дел по спорам между налогоплательщиками (плательщиками сборов) и налоговыми органами признают обязанность по уплате налога (сбора) исполненной, учитывая только факт направления налогоплательщиком (плательщиком сборов) платежного поручения в банк на уплату налогов (сборов), наличия и списания соответствующих денежных средств со счетов налогоплательщиков (плательщиков сборов), не исследуя в достаточной мере вопрос о реальном наличии денежных средств на указанных счетах и реальной возможности направления указанных в платежных поручениях сумм налогов (сборов) в бюджеты и внебюджетные фонды, а также добросовестность налогоплательщика (плательщика сборов).

Как показывает практика, неисследование арбитражными судами при рассмотрении данной категории дел указанных обстоятельств является основанием для отмены вышестоящими судебными органами судебных актов.

Авторы данной статьи предлагают рассмотреть на примерах конкретных арбитражных дел наиболее распространенные основания, по которым арбитражные суды не признают обязанность налогоплательщика (плательщика сборов) по уплате налогов (сборов) исполненной.

Основным обстоятельством, при наличии которого арбитражные суды приходят к выводу о неисполнении налогоплательщиком (плательщиком сборов) обязанностей по уплате налогов (сборов) в бюджеты и внебюджетные фонды, является отсутствие денежных средств на корреспондентском счете банка, через который налогоплательщиком (плательщиком сбора) производилась "уплата" налога (сбора) в бюджет или внебюджетный фонд.

Так, Президиум ВАС РФ рассмотрел протест заместителя Председателя ВАС РФ на решение и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Воронежской области, а также на постановление Федерального Арбитражного суда (ФАС) Центрального округа по иску АООТ к отделению Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) по Воронежской области (далее - отделение Пенсионного фонда) о признании не подлежащими исполнению инкассовых поручений о списании с расчетного счета истца 4 000 000 руб. недоимки по взносам в отделение Пенсионного фонда, направленных отделением Пенсионного фонда в муниципальный банк.

Решением арбитражного суда первой инстанции исковые требования АООТ были удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции решение арбитражного суда первой инстанции оставлено без изменения.

ФАС Центрального округа постановлением от 28.01.2000 упомянутые судебные акты оставил без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

При этом арбитражные суды исходили из следующего.

Как следует из материалов дела, истец заключил с коммерческим банком, расположенным в г. Москве, договор на расчетно-кассовое обслуживание.

Затем истец подписал с закрытым акционерным обществом (ЗАО) соглашение о взаимных расчетах, в соответствии с которым ЗАО должно было погасить задолженность истца перед отделением Пенсионного фонда в сумме 10 000 000 руб.

На погашение задолженности по страховым взносам в ПФР истец направил банку платежное поручение на 4 000 000 руб., которое в связи с отсутствием денежных средств на этом расчетном счете было помещено банком в картотеку.

Во исполнение упомянутого соглашения ЗАО передало истцу по акту приема-передачи вексель банка на сумму 4 000 000 руб.

В тот же день истец предъявил вексель банку для погашения, и 4 000 000 руб. были зачислены банком на расчетный счет ЗАО. Затем указанная сумма была списана банком согласно платежному поручению в счет уплаты соответствующих страховых взносов, однако в связи с отсутствием денежных средств на корреспондентском счете банка, через который производилась операция, данная сумма страховых взносов в ПФР не была перечислена.

В обоснование постановленных по делу судебных актов арбитражные суды ссылались на то, что согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П и определению Конституционного Суда Российской Федерации от 01.07.1999 N 97-О обязанность плательщика по уплате страховых взносов в ПФР прекращается со дня списания кредитным учреждением платежа с расчетного счета плательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий внебюджетный счет.

Президиум ВАС РФ постановлением от 17.10.2000 N 3561/00 указанные судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав, что арбитражными судами не были учтены требования п.2 ст.45 НК РФ, действие которого распространяется на отношения по уплате страховых взносов в ПФР, в соответствии с которыми обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

В данном же случае, заключив договор на расчетно-кассовое обслуживание с банком, расположенным в г. Москве, ЗАО не производило никаких операций по счету и до предъявления векселя к погашению не имело на счете денежных средств, однако суд не дал правовой оценки этому обстоятельству.

Кроме того, Президиум ВАС РФ указал, что судами не был исследован вопрос о наличии на момент предъявления векселя к погашению денежных средств на корреспондентском счете банка. Арбитражными судами не было также выяснено, имелась ли реальная возможность поступления денежных средств на расчетный счет истца и могло ли быть произведено фактическое изъятие этих средств плательщика, предназначенных для уплаты взносов в ПФР, в момент их списания банком с расчетного счета истца.

С учетом изложенного, Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что состоявшиеся по данному делу судебные акты подлежат отмене как принятые по неполно выясненным, имеющим значение для дела обстоятельствам, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При этом в постановлении, принятом по данному делу, Президиум ВАС РФ указал, что при новом рассмотрении арбитражный суд должен исследовать представленные ответчиком дополнительные материалы в подтверждение того, что в период открытия истцом расчетного счета финансовое состояние банка было неустойчивым и на момент совершения операций по перечислению взносов денежных средств на корреспондентском счете банка не имелось.

Хотелось бы обратить также внимание читателей на то, что в ряде регионов Российской Федерации федеральные арбитражные суды округов принимали аналогичные решения, согласно которым отсутствие денежных средств на корреспондентском счете банка признавалось обстоятельством, исключающим реальное поступление денежных средств в бюджет.

1. ФАС Поволжского округа рассмотрел кассационную жалобу ОАО на постановление апелляционной инстанции арбитражного суда по иску данного общества к инспекции МНС России (далее - ИМНС России) об обязании произвести зачет сумм налога на прибыль в размере 2 000 000 руб. и НДС в размере 4 000 000 руб. как уплаченных в федеральный бюджет.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области исковые требования ОАО были удовлетворены со ссылкой на п.2 ст.45 НК РФ. При этом арбитражный суд исходил из того, что истец, предъявляя в обслуживающий банк платежные поручения на уплату налоговых платежей, имел на расчетном счете денежные средства, достаточные для уплаты налога в бюджет, свои поручения не отзывал; банк же не возвратил указанные платежные поручения, факты списания денежных средств в уплату налогов им подтверждены и каких-либо первоочередных требований на дату платежа на его счете не имелось.

Постановлением апелляционной инстанции решение арбитражного суда первой инстанции было отменено, в иске ОАО было отказано в связи с неподтверждением факта наличия денежных средств на расчетном счете истца к моменту предъявления поручений на уплату налогов.

В кассационной жалобе ОАО просило отменить постановление апелляционной инстанции, оставив в силе решение суда первой инстанции на том основании, что факт наличия денежных средств на его расчетном счете и их списание в уплату налогов, непоступление средств в бюджет в результате отсутствия средств на корреспондентском счете банка подтверждается письмом обслуживающего банка.

ФАС Поволжского округа, проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, постановление апелляционной инстанции оставил без изменения, а кассационную жалобу ОАО - без удовлетворения по следующим основаниям.

ОАО заключило с коммерческим банком, расположенным в г. Москве, соглашение от 15.11.1999 о расчетно-кассовом обслуживании.

С 25 декабря 1999 года в отношении банка было введено ограничение, а с 22 февраля 2000 года согласно приказу Банка России N ОД-60 была отозвана лицензия на совершение банковских операций.

В счет последующей поставки продукции на расчетный счет истца платежными поручениями от 23.11.1999 N 83 и от 24.11.1999 N 97 были перечислены денежные средства по 3 000 000 руб.

Платежными поручениями от 23.11.1999 N 144 и 145, от 24.11.1999 N 0150 и 0151 истец перечислил в бюджет денежные средства в общей сумме 6 000 000 руб. в уплату налоговых платежей.

В соответствии с п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Однако истец не представил доказательств в подтверждение данных обстоятельств в соответствии с положениями ст.53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ).

Как следует из письма коммерческого банка от 25.06.2000, с расчетного счета истца были произведены платежи в бюджет на общую сумму 6 000 000 руб. платежными поручениями от 23.11.1999 и 24.11.1999 N 144, 145, 0150 и 0151, которые ввиду отсутствия средств на корреспондентском счете банка были помещены в картотеку.

В то же время из письма Банка России от 04.10.2000 N 54-09/5166 можно сделать вывод, что указанные платежные поручения на сумму 6 000 000 руб. в картотеку банка не помещались.

В связи с изложенным выводы апелляционной инстанции об отсутствии на расчетном счете истца средств к моменту предъявления платежных поручений об уплате налоговых платежей являются правильными, поскольку согласно письму Банка России от 04.10.2000 N 54-09/5166 остаток денежных средств на корреспондентском счете обслуживающего банка в период с 19 по 30 ноября 1999 года составлял 00 руб. 00 коп.

Наличие данного обстоятельства позволило ФАС Поволжского округа прийти к выводу о том, что обязанность ОАО по уплате налогов в бюджет не была исполнена надлежащим образом.

2. ФАС Поволжского округа при рассмотрении другого дела по иску ОАО к ПФР в лице отделения Пенсионного фонда о понуждении к проведению зачета по обязательным платежам в ПФР, отменяя состоявшиеся по делу судебные акты арбитражных судов в связи с недостаточной их обоснованностью и направляя данное дело на новое рассмотрение, указал, что арбитражные суды первой и апелляционной инстанций не проверили, имелся ли на расчетном счете истца к моменту предъявления платежного поручения на уплату страховых взносов в ПФР достаточный денежный остаток.

Кроме того, арбитражным судом кассационной инстанции было также указано, что арбитражными судами не были проверены доводы ответчика о том, что на корреспондентском счете банка отсутствовали денежные средства и в связи с этим банк не мог исполнить поручение о перечислении денежных средств на расчетный счет истца, фактически денежные средства на расчетный счет истца не поступили и не могли поступить.

В связи с этим ФАС Поволжского округа пришел к выводу о том, что судебные акты, принятые без учета указанных выше обстоятельств, нельзя признать законными и обоснованными и они подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

Арбитражный суд кассационной инстанции указал, что при повторном рассмотрении дела арбитражному суду необходимо проверить, имелись ли у банка реальные денежные средства для зачисления на расчетный счет истца, поскольку по смыслу ст.45 НК РФ наличие достаточного денежного остатка означает фактическое поступление денежных средств на этот расчетный счет.

3. ФАС Уральского округа рассмотрел дело по иску ООО к ИМНС России о признании незаконным бездействие должностных лиц данного налогового органа, выразившееся в непризнании обязанности ООО по уплате налогов на общую сумму 19 000 000 руб. исполненной.

Решением арбитражного суда Оренбургской области исковые требования ООО были удовлетворены. В качестве предупредительных мер арбитражным судом было запрещено ИМНС России выставлять инкассовые документы на бесспорное списание налогов в сумме 19 000 000 руб. с расчетного счета истца.

Постановлением апелляционной инстанции решение суда было отменено в части принятия предупредительных мер. В остальной части решение было оставлено без изменения.

ИМНС России, не согласившись с вышеуказанными судебными актами, обратилась в ФАС Уральского округа с кассационной жалобой, в которой просила в иске ООО отказать. В кассационной жалобе налоговый орган ссылался на неправильное применение арбитражными судами порядка признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной.

Проверив законность принятых судебных актов, ФАС Уральского округа состоявшиеся судебные акты по делу отменил по следующим основаниям.

ООО зачислило по платежному поручению N 358 от 20.08.1999 на лицевой счет истца в ИКБ сумму 15 000 000 руб., поступившую от клиента этого же банка ООО "Ч". В этот же день зачисленная сумма была списана банком для перечисления в бюджет налоговых платежей. При этом указанная сумма в бюджет не поступила в связи с отсутствием денежных средств на корреспондентском счете ИКБ.

По платежному поручению N 3 от 18.10.1999 на лицевой счет истца в другой КБ поступила сумма 4 000 000 руб., от клиента этого же банка ООО "П", указанная сумма был списана банком для перечисления в бюджет недоимки по НДС. При этом налог в размере 4 000 000 руб. в бюджет не поступил.

Удовлетворяя исковые требования в части признания незаконным бездействие должностных лиц ИМНС России, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций исходили из положений п.2 ст.45 НК РФ и доказанности истцом исполнения своей обязанности по уплате налогов в сумме 19 000 000 руб.

Отменяя состоявшиеся по делу судебные акты и направляя данное дело на новое рассмотрение, арбитражный суд кассационной инстанции указал, что арбитражными судами при рассмотрении дела не было учтено, что в силу п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

При этом арбитражный суд кассационной инстанции исходил из того, что выписка ИКБ от 20.08.1999 о зачислении на счет истца от другого клиента банка 15 000 000 руб. не является надлежащим доказательством названного обстоятельства, поскольку при наличии на корреспондентском счете банка картотеки соответствующая банковская операция не могла быть произведена на основании положений ст.860, 861, 864 ГК РФ, приказа Банка России от 01.03.1996 N 02-52 "О введении в действие "Положения о порядке проведения операций по списанию средств с корреспондентских счетов (субсчетов) кредитных организаций".

Доказательств обратного истцом ни налоговому органу, ни при рассмотрении дела арбитражным судам в нарушение ст.53, 59 АПК РФ представлено не было.

Кроме того, истец не доказал и факт наличия на его лицевом счете в КБ достаточного остатка денежных средств для уплаты налога в сумме 4 000 000 руб., в то время как в силу подпункта 1 п.3 ст.44, п.2 ст.45 НК РФ, ст.53 АПК РФ бремя доказывания данного обстоятельства лежит на налогоплательщике.

С учетом изложенного ФАС Уральского округа пришел к выводу, что судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Оренбургской области.

Одновременно арбитражным судом кассационной инстанции было указано, что при новом рассмотрении арбитражному суду необходимо исследовать вопрос о наличии правовых оснований открытия банковских счетов налогоплательщику (договоров банковского счета), установить факт достаточности денежных средств на корреспондентских счетах ИКБ и КБ как предпосылки достаточности денежного остатка на счетах истца, необходимого для исполнения его обязанности по уплате в бюджет 19 000 000 руб. по спорным платежным поручениям.

Вместе с тем нередко на практике встречаются ситуации, когда налогоплательщиком (плательщиком сборов) уплачиваются налоги (сборы) за счет номинально числящихся на расчетном счете данного налогоплательщика (плательщика сбора) денежных средств, перечисленных ему обслуживающим банком в счет погашения векселей, которые не могут быть реально перечислены на счет налогоплательщика (плательщика сборов), а впоследствии и в бюджет (внебюджетный фонд) из-за отсутствия денежных средств на корреспондентском счете банка.

В указанной ситуации арбитражные суды исследуют обстоятельства, свидетельствующие о возможности реального зачисления денежных средств в результате сделки по погашению векселя и, как следствие, наличия достаточного остатка реальных денежных средств на расчетном счете налогоплательщика (плательщика сборов) для исполнения обязанности по уплате налогов (сборов), и зачастую приходят к выводу, что в данном случае банком и его клиентом умышленно создается искусственная схема фиктивного погашения задолженности по налогам (сборам) перед бюджетом (внебюджетном фондом) при фактическом отсутствии достаточных денежных средств.

1. ОАО обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с иском о признании незаконными действий ИМНС России, заключающихся в отказе принять к зачету в счет погашения задолженности по акцизному сбору 14 000 000 руб., перечисленных с расчетного счета ОАО платежным поручением от 18.08.1999 N 12, а также об обязании ИМНС России принять к зачету указанную сумму в счет погашения задолженности по акцизному сбору перед федеральным бюджетом, бюджетом Владимирской области и бюджетом района.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 27.12.1999 в удовлетворении иска было отказано.

При этом арбитражный суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении иска, исходил из того, что ИМНС России правомерно отказалась зачесть 14 000 000 руб. в счет погашения задолженности ОАО по акцизному сбору, так как ввиду отсутствия денежных средств на корреспондентском счете банка сумма по погашенному векселю не поступила на расчетный счет предприятия, в связи с чем деньги, перечисленные по платежному поручению от 18.08.1999 N 12, не могли поступить в бюджет.

ОАО, не согласившись с указанным судебным актом, обжаловало принятое по данному делу решение от 27.12.1999 в ФАС Волго-Вятского округа.

На основании кассационной жалобы ОАО дело N А11-5181/99-К2-2501 было рассмотрено ФАС Волго-Вятского округа, принятое арбитражным судом первой инстанции решение было оставлено без изменения, а кассационная жалоба ОАО - без удовлетворения.

Отказывая в удовлетворении кассационной жалобы ОАО, ФАС Волго-Вятского округа исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, ОАО предъявило к погашению простой вексель серии А N 000522 со сроком погашения "по предъявлению", а векселедатель КБ принял и погасил названный вексель 16 августа 1999 года, отразив на расчетном счете предприятия 14 000 000 руб. на основании мемориального ордера от 16.08.1999 N 522.

Арбитражными судами было также установлено, что ранее векселедержатель не был клиентом банка, расчетный счет был открыт ему в связи с погашением векселя.

Поскольку ОАО имело задолженность перед бюджетами различных уровней по уплате налогов, предприятие с вновь открытого счета платежным поручением от 18.08.1999 N 12 перечислило в бюджет 14 000 000 руб. в счет погашения указанной задолженности, которые были списаны с его расчетного счета.

Согласно п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Материалами дела подтверждается, что КБ принял к оплате от ОАО собственный вексель на сумму 14 000 000 руб. и отразил ее на расчетном счете, открытом векселедержателю в связи с погашением векселя.

Вместе с тем на корреспондентском счете банка не было денежных средств для расчета по векселю.

На основании изложенного ФАС Волго-Вятского округа пришел к выводу, что названная ценная бумага фактически не была и не могла быть оплачена кредитным учреждением, а следовательно, 14 000 000 руб. не могли быть зачислены на расчетный счет ОАО.

При таких обстоятельствах на расчетном счете ОАО не было достаточной для уплаты налога денежной суммы, в связи с чем обязанность налогоплательщика по уплате налога нельзя признать исполненной; согласно положениям п.2 ст.45 НК РФ наличие достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика является основным условием для признания такой обязанности исполненной.

Одновременно арбитражным судом кассационной инстанции был отклонен довод ОАО о недоступности для клиента информации о финансовом состоянии банка, в связи с тем, что отсутствие сведений не дает оснований считать, что деньги фактически поступили на расчетный счет предприятия.

2. ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 03.01.2001 по делу N А38-14/88-00 сделал следующие выводы по аналогичной ситуации.

Письмом Банка России от 05.01.2000 N 54-6/5 подтверждено, что в день, когда банк отразил поступление на расчетный счет ОАО денежных средств в результате погашения собственных векселей, на корреспондентском счете данного банка денежные средства отсутствовали.

Вексель является денежным обязательством, при котором заемщик-векселедатель обязан выплатить по наступлении срока, указанного в векселе, полученные взаймы денежные суммы последнему законному держателю векселя. Отсутствие денежных средств у векселедателя в момент погашения векселя означает, что им не исполнено обязательство по оплате векселя. Поскольку указанная операция не была обеспечена денежными средствами, они не могли быть реально зачислены на расчетный счет ОАО.

Учитывая изложенное, ФАС Волго-Вятского округа пришел к выводу об отсутствии на счете налогоплательщика достаточного остатка денежных средств, необходимых для перечисления налоговых платежей, в связи с чем отказал истцу в удовлетворении требований о признании исполненной обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в сумме 1 088 576 руб.

3. ФАС Уральского округа рассмотрел дело N А60-3486/00 по иску ОАО к ИМНС России об обжаловании действий налогового органа.

ИМНС России обратилась с кассационной жалобой на решение от 11.04.2000 и постановление апелляционной инстанции от 07.06.2000 Арбитражного суда Свердловской области, которыми исковые требования ОАО были удовлетворены.

В обоснование кассационной жалобы налоговый орган указал, что обязанность ОАО по уплате налога не может считаться исполненной из-за отсутствия денежных средств на его счете, поскольку при погашении векселя на корреспондентском счете ИКБ не имелось необходимых денежных средств для его оплаты и зачисления их на расчетный счет налогоплательщика.

ФАС Волго-Вятского округа постановлением от 16.08.2000 постановленные по делу судебные акты отменил, в иске ОАО отказал.

При этом арбитражный суд кассационной инстанции исходил из следующего.

Из материалов дела следует, что ОАО по акту от 24.06.1999 зачислило на расчетный счет ИКБ 2 222 222 руб. в погашение векселя этого банка. В тот же день по платежным поручениям с данного счета была списана указанная сумма для перечисления в бюджет налоговых платежей. Данную операцию общество расценивает как исполнение обязанности по уплате налогов. При этом указанная сумма в бюджет банком не перечислена в связи с отсутствием на его корреспондентском счете денежных средств.

В соответствии с п.2 ст.45 НК РФ одним из условий надлежащего исполнения обязанности по уплате налога является наличие достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика на дату предъявления в банк платежного поручения на уплату налога.

Из имеющейся в материалах дела справки видно, что зачисление суммы в оплату за вексель на счет общества произведено банком 24 июня 1999 года, когда на корреспондентском счете банка отсутствовали денежные средства, что послужило причиной неисполнения банком платежных поручений других клиентов на перечисление налоговых платежей в бюджет.

При таких обстоятельствах банк при отсутствии денежных средств на своем корреспондентском счете не имел возможности зачислить денежную сумму в размере 2 222 222 руб. на расчетный счет общества в счет погашения векселя (ст.860, 861, 864 ГК РФ, приказ Банка России от 01.03.1996 N 02-52 "О введении в действие "Положения о порядке проведения операций по списанию средств с корреспондентских счетов (субсчетов) кредитных организаций", что свидетельствует об отсутствии достаточного денежного остатка на расчетном счете истца для исполнения платежных поручений от 24.06.1999 N 24, 27, 28.

На основании изложенного ФАС Уральского округа пришел к выводу о том, что ОАО нарушило требования ст.45 НК РФ при перечислении налогов в бюджет, а следовательно, обязанность ОАО по уплате налогов в бюджет нельзя признать исполненной.

4. Аналогичную позицию при рассмотрении данной категории дел занял ФАС Западно-Сибирского округа.

В постановлении от 04.10.2000 по делу N А45-3997/2000-СА17/143, которым было отменено решение Арбитражного суда Новосибирской области, ФАС Западно-Сибирского округа указал, что основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции послужило неисследование арбитражным судом обстоятельств, свидетельствующих о наличии денежных средств на корреспондентском счете банка при совершении операции по перечислению денежных средств на счет истца по договору купли-продажи векселей и реальном поступлении денежных средств на расчетный счет истца.

5. ФАС Северо-Западного округа рассмотрел дело по иску ЗАО о признании недействительным требования ИМНС России от 21.09.2001 N 63/5017 об уплате недоимки и пеней, в обоснование которого ЗАО ссылалось на то, что указанные в требовании суммы списаны с расчетного счета ЗАО в КБ 29 июня 1999 года и не являются недоимкой.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 18.01.2001 иск ЗАО был удовлетворен.

Не согласившись с указанным решением, ИМНС России обратилась в ФАС Северо-Западного округа с кассационной жалобой, в которой указала, что по состоянию на 29 июня 1999 года ЗАО не имело достаточного денежного остатка на счете в связи с тем, что на корреспондентском счете КБ не было денежных средств, то есть КБ не мог произвести реальное погашение векселей, предъявленных ЗАО к оплате.

Постановлением от 23.04.2001 N А05-9661/00-667/11 ФАС Северо-Западного округа отменил решение арбитражного суда первой инстанции, а дело направил на новое рассмотрение, указав следующее.

ИМНС России направила ЗАО требование от 21 сентября 2000 года N 63/50178 об уплате недоимки по налоговым платежам и пеней, начисленных на сумму недоимки.

Как усматривается из материалов дела, ЗАО сдало 29 июня 1999 года в банк платежные поручения на уплату налогов в бюджет, а КБ 29 июня 1999 года произвел проводки по списанию со счета ЗАО денежных средств в сумме 331 510 руб. Однако указанная сумма в бюджет не поступила в связи с отсутствием денежных средств на корреспондентском счете Банка.

Согласно п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Таким образом, для исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщику необходимо предъявить в банк платежное поручение на перечисление в бюджет налогов и иметь на счете достаточный денежный остаток.

Арбитражными судами при рассмотрении дела было установлено, что договор банковского счета между ЗАО и Банком был заключен 29 июня 1999 года и в тот же день ЗАО предъявило платежные поручения на перечисление налогов в бюджет, и по лицевому счету ЗАО в Банке было отражено движение денежных средств в сумме 331 510 руб.

Согласно письму расчетно-кассового центра г. Архангельска остаток денежных средств в Банке по состоянию на 29 июня 1999 года составлял 26 830 руб. 20 коп.

Арбитражный суд кассационной инстанции указал, что в соответствии с п.3 ст.810 ГК РФ сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет. Следовательно, при отсутствии движения денежных средств по корреспондентскому счету Банка нельзя считать поступившими на расчетный счет налогоплательщика денежные средства, полученные от погашения векселей.

Исследовав материалы данного дела, ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что решение арбитражного суда первой инстанции является недостаточно обоснованным, поскольку из материалов дела невозможно установить, имелись ли денежные средства на расчетном счете налогоплательщика в момент предъявления платежных поручений.

С учетом изложенного арбитражный суд кассационной инстанции, направляя данное дело на новое рассмотрение, указал, что при новом рассмотрении арбитражному суду следует установить, имелся ли достаточный денежный остаток на расчетном счете ЗАО на момент предъявления платежных поручений, а если этот денежный остаток образовался в результате оплаты банком собственных векселей, выяснить, имелись ли денежные средства на корреспондентском счете банка для реального зачисления денежных средств, полученных от купли-продажи этих векселей, запросив соответствующие доказательства, и оценить доводы сторон.

Еще одним из обстоятельств, при наличии которого арбитражные суды приходят к выводу о неисполнении налогоплательщиком (плательщиком сборов) обязанности по уплате налогов и сборов в бюджеты и внебюджетные фонды, является отсутствие у банка возможности осуществить расчеты в связи с введением Банком России в отношении соответствующего банка ограничения на осуществление расчетов.

1. Судебной коллегией ФАС Поволжского округа была рассмотрена кассационная жалоба ИМНС России на решение Арбитражного суда Саратовской области от 23.08.2000 и постановление апелляционной инстанции того же суда от 01.11.2000 по делу N 7223/00-7 по иску закрытого акционерного общества о признании обязанности по уплате НДС в сумме 2 000 000 руб. исполненной.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 23.08.2000 исковые требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции того же суда от 01.11.2000 решение арбитражного суда первой инстанции было оставлено без изменения.

В обоснование принятых по делу судебных актов арбитражными судами было указано, что обязанность по уплате налоговых платежей налогоплательщиком считается исполненной с момента списания с его счета банком денежных средств в уплату налогов.

ФАС Поволжского округа, проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителя истца, отменил состоявшиеся по делу судебные акты и направил дело на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, истец заключил в марте 2000 года договор на расчетно-кассовое обслуживание с Акционерным банком малого бизнеса, расположенным в г. Москве.

Затем между истцом и ООО был заключен договор от 15.03.2000 N 76/559/20, в соответствии с которым последнее должно было погасить задолженность закрытого акционерного общества по НДС перед федеральным бюджетом в сумме 2 000 000 руб. в счет последующей поставки продукции истцом на указанную сумму.

На погашение обязательных платежей по НДС истец направил банку платежное поручение от 24.03.2000 N 27 на 2 000 000 руб., которое в связи с отсутствием денежных средств на корреспондентском счете банка было помещено банком в картотеку.

ФАС Поволжского округа в мотивировочной части постановления по данному делу указал, что арбитражными судами не были учтены требования п. 2 ст.45 НК РФ, в соответствии с которыми обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

В данном случае, заключив соглашение на расчетно-кассовое обслуживание в марте 1999 года с банком, расположенным в г. Москве, акционерное общество не производило никаких операций по счету и до зачисления на его счет 2 000 000 руб. не имело на счете денежных средств, однако этому обстоятельству правовой оценки не дано.

Кроме того, арбитражный суд кассационной инстанции указал, что арбитражными судами не был исследован вопрос о том, действительно ли была произведена поставка продукции истцом на указанную сумму в адрес ООО, насколько был реален договор поставки, имелась ли реальная возможность поступления денежных средств со счета покупателя продукции на счет ОАО, а также наличие денежных средств на корреспондентском счете банка и могло ли быть произведено фактическое изъятие этих средств плательщика, предназначенных для уплаты НДС на соответствующий счет бюджета в момент списания их банком с расчетного счета истца, поскольку согласно письму Банка России от 23.06.2000 N 33-2-11/3287 к банку предписанием от 13.07.1999 N 53-03/857-ДСП была применена мера воздействия в виде ограничения на осуществление расчетов по поручению юридических лиц в части операций на перечисление средств в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды.

Приказом Банка России от 05.06.2000 N ОД-186 у банка за неспособность удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и исполнить обязанность по уплате обязательных платежей отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

С учетом изложенного ФАС Поволжского округа пришел к выводу, что судебные акты по делу подлежат отмене.

2. ЗАО обратилось в Арбитражный суд Орловской области с иском к ИМНС России о признании не подлежащими исполнению инкассовых поручений N 642 и 654 от 27.06.2000 о взыскании в бесспорном порядке НДС в сумме 478 500 руб., налога на имущество - 3846 руб. 81 коп.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 26.09.2000 в удовлетворении исковых требований отказано.

ЗАО обратилось в ФАС Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просило решение Арбитражного суда Орловской области от 26.09.2000 отменить и удовлетворить исковые требования истца.

ФАС Центрального округа решение арбитражного суда первой инстанции оставил без изменения, а кассационную жалобу ЗАО - без удовлетворения по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что между ООО (г. Москва) и ЗАО был заключен договор N 145 от 01.09.1999 о поставке продукции на сумму 550 000 руб. с оплатой путем передачи простых векселей банка.

9 сентября 1999 года истец заключил договор о расчетно-кассовом обслуживании с КБ, расположенном в г. Москве.

По договору от 01.09.1999 ООО передало в счет предоплаты истцу простой вексель КБ серия С N 000258 на сумму 550 000 руб. с датой погашения 16 сентября 1999 года.

Налоговой проверкой было установлено, что отгрузка продукции по вышеназванному договору в адрес ООО не производилась. Истец передал ООО по акту приема-передачи от 16.09.1999 вексель N 00715 по цене покупки 550 000 руб. В результате расчет был произведен в вексельной форме, других операций между сторонами не производилось, на момент проверки ООО не числится ни среди дебиторов, ни среди кредиторов ЗАО .

15 сентября 1999 года ЗАО направило банку платежные поручения N 351-355 о списании задолженности по НДС, налогу на пользователей автодорог, налогу на прибыль, сбору на содержание жилищно-коммунального хозяйства, налогу на имущество на общую сумму 550 000 руб. Денежных средств на расчетном счете ЗАО не имелось.

16 сентября 1999 года ЗАО предъявило к оплате в банк его собственный вексель (серия С N 000258) на сумму 550 000 руб., полученный по акту приема-передачи от ООО.

В этот же день банком по расчетному счету истца была проведена разовая операция по зачислению денежных средств от погашения векселя на расчетный счет истца в сумме 550 000 руб. (мемориальный ордер N 172) и списанию банковской проводкой с расчетного счета истца 550 000 руб. во исполнение предъявленных ЗАО платежных поручений о перечислении налогов в бюджет. 17 сентября 1999 года банк уведомил истца извещением N 336 о том, что денежные средства в сумме 550 000 руб., списанные с расчетного счета истца 16 сентября 1999 года по платежным поручениям N 351-355, помещены в картотеку из-за отсутствия средств на корреспондентском счете банка.

Судом было установлено, что банк не имел 15 сентября 1999 года денежных средств на корреспондентском счете и имел 14 сентября 1999 года картотеку к внебалансовому счету N 90904.

Поскольку на корреспондентском счете банка в момент предъявления векселя к погашению не было денежных средств, суд сделал вывод, что вексель не мог быть оплачен банком и спорная сумма не могла быть зачислена на расчетный счет истца, следовательно, на расчетном счете ЗАО не было достаточного денежного остатка, необходимого для уплаты налогов, поэтому налоговый орган правомерно предъявил к оплате инкассовые поручения N 642 и 654 от 27.06.2000 на взыскание недоимки по налогам.

Суд признал необоснованным довод истца о том, что отсутствие денежных средств на корреспондентском счете банка не доказывает отсутствие у банка возможности погасить собственный вексель, корреспондентский счет используется банком только в случае, если имеют место межбанковские расчеты, и векселедержатель не имеет расчетного счета в банке-векселедателе, так как в соответствии с п.2.1 Положения об организации межбанковских расчетов на территории Российской Федерации, утвержденного письмом Банка России от 09.07.1992 N 14, расчеты клиентов банка с бюджетом производятся через корреспондентские счета банка.

Арбитражный суд кассационной инстанции, проверив материалы дела и заслушав представителей сторон, пришел к выводу о правомерности вынесенного по делу решения и привел следующие доводы.

Согласно ст.45 НК РФ обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной при наличии двух условий: предъявление в банк юридическим лицом поручения на уплату налога и наличие достаточных денежных средств на счете налогоплательщика.

Материалы дела свидетельствуют о том, что ЗАО не производило никаких операций по счету и до предъявления векселя к погашению не имело на расчетном счете денежных средств. В свою очередь, банком не было произведено погашение векселя при отсутствии денег на корреспондентском счете.

В соответствии со ст.860 ГК РФ к корреспондентскому счету банка применяются те же правила, что и к расчетному счету, следовательно, сделка по погашению векселя может быть исполнена кредитной организацией при наличии на корреспондентском счете достаточных средств для ее совершения. Кроме того, как правильно указал суд, расчеты клиентов учреждений банков с бюджетом согласно п.2.1 Положения об организации межбанковских расчетов на территории Российской Федерации производятся через корреспондентские счета, открытые в расчетно-кассовом центре.

Доказательств того, что банк имел реальную возможность погасить в установленном порядке вексель, в материалах дела нет.

ФАС Центрального округа указал, что такие обстоятельства не позволяют считать, что на расчетном счете клиента имелись денежные средства для уплаты указанной суммы налогов и что обязанность налогоплательщика по их уплате является исполненной.

Кроме того, арбитражным судом кассационной инстанции была учтена ссылка ИМНС России в подтверждение неустойчивости финансового состояния банка на справку отделения N 4 Главного управления Банка России по г. Москве от 11.09.2000 N 54-09/4738 и от 01.09.2000 N 54-09/4973, на письмо Банка России от 18.06.1999 N 182-т о том, что к банку применялась мера воздействия в виде ограничения на осуществление расчетов по поручению юридических лиц в части операций по перечислению средств в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды с 24 сентября 1999 года сроком на 6 месяцев и что указанная мера действовала до отзыва у банка лицензии на осуществление банковских операций (приказ Банка России от 17.11.1999 N ОД-456).

3. ИМНС России обратилась в Арбитражный суд г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области с иском к ЗАО о взыскании 19 372 руб. задолженности по уплате единого налога с совокупного дохода за II квартал 1999 года.

Решением Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.12.2000 иск был удовлетворен.

ЗАО с указанным решением арбитражного суда первой инстанции не согласилось и обратилось в ФАС Северо-Западного округа с кассационной жалобой.

Арбитражным судом кассационной инстанции в удовлетворении жалобы ЗАО было отказано по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, ИМНС России направила ЗАО 21 марта 2000 года требование N 000406/2930 об уплате 19 372 руб. недоимки по единому налогу на совокупный доход.

ЗАО указанное требование не исполнило, полагая, что обязанность по уплате налога выполнена путем направления в обслуживающий банк платежных поручений N 319 и 320 от 16.07.1999 о перечислении налога при достаточном остатке денежных средств на счете.

В соответствии со ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет.

В соответствии со ст.53 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В материалах дела имеются письма Северо-Западного филиала Московского банка реконструкции и развития, из которых следует, что платежные поручения N 319 и 320 от 16.07.1999 в банке отсутствуют из-за их неисполнения. Денежные средства по ним с расчетного счета ЗАО не списывались, так как действовало предписание Банка России от 02.07.1999 на ограничение осуществления расчетов по поручениям юридических лиц в части операций на перечисление средств в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды.

Из вышеизложенного следует, что банк не принимал к исполнению указанные платежные поручения, а следовательно, ЗАО не представило надлежащих доказательств предъявления в банк платежных поручений на уплату налога.

Кроме того, согласно ст.8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

На основании изложенного ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что в рассматриваемом случае не произошло отчуждения денежных средств ЗАО в счет уплаты налога, следовательно, суммы, указанные в платежных поручениях N 319 и 320 от 16.07.1999, нельзя признать налогом.

В связи с изложенным арбитражный суд кассационной инстанции указал, что судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что при указанных обстоятельствах нельзя считать исполненной обязанность ЗАО по уплате налога.

С учетом изложенного ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что решение арбитражного суда первой инстанции было принято с соблюдением норм материального и процессуального права.

Наравне с вышеизложенными обстоятельствами судами учитываются обстоятельства, свидетельствующие о добросовестности действий налогоплательщика по исполнению им обязанности по уплате налогов (сборов) в бюджет, внебюджетный фонд.

1. ООО обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с иском к ИМНС России о признании недействительным решения от 03.03.2000 N 74, не подлежащим исполнению инкассового распоряжения от 03.03.2000 N 1746 на сумму 162 193 руб. 30 коп. и возврате из бюджета 132 000 руб. излишне взысканного налога и пеней и 12 074 руб. 18 коп. процентов по п.4 ст.79 НК РФ, признать исполненной надлежащим образом обязанность по уплате НДС за I квартал 1999 года в сумме 150 000 руб.

Решением от 28.06.2000 в удовлетворении исковых требований о признании не подлежащим исполнению инкассового распоряжения от 03.03.2000 N 1746 на сумму 162 193 руб. 30 коп.и о возврате из бюджета 132 000 руб. и 12 074 руб. 18 коп.было отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 24.08.2000 того же суда решение оставлено без изменения.

ООО с указанными судебными актами не согласилось и обратилось в ФАС Уральского округа с кассационной жалобой, в которой ссылалось на недоказанность налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для принятия ненормативных актов (п.1 ст.53 АПК РФ).

ФАС Уральского округа постановлением от 08.11.2000 состоявшиеся по делу судебные акты оставил без изменения, а кассационную жалобу ООО - без удовлетворения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 24 мая 1999 года истец направил в обслуживающий его банк платежное поручение от 24.05.1999 N 265 на сумму 150 000 руб. на уплату НДС за I квартал 1999 года. Поскольку указанная денежная сумма в бюджет не поступила, налоговым органом было принято решение от 03.03.2000 N 74 о направлении на расчетные счета налогоплательщика инкассовых распоряжений на бесспорное списание неуплаченных сумм налога, в том числе инкассовое распоряжение от 03.03.2000 N 1746 на бесспорное списание 94 559 руб. 60 коп.НДС и 67 633 руб. 70 коп.пеней за его несвоевременную уплату.

Отказывая в удовлетворении исковых требований, суды исходили из недобросовестности действий налогоплательщика по исполнению обязанности по уплате налогов, отсутствия денежных средств как на расчетном счете ООО, так и на корреспондентском счете банка, а также из отсутствия доказательств того, что списанные с расчетного счета истца 132 000 руб. являются задолженностью истца по уплате налога на добавленную стоимость за I квартал 1999 года.

ФАС Уральского округа пришел к выводу, что данный вывод арбитражных судов соответствует материалам дела и действующему законодательству.

Согласно ст.45 НК РФ, с учетом постановления от 12.10.1998 N 24-П и определения от 01.07.1999 N 97-0 Конституционного Суда Российской Федерации, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующих налогов при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика и добросовестности его действий по исполнению данной обязанности.

В подтверждение исполнения своей обязанности по уплате налога истец ссылается на акт N 0524-02 от 24.05.1999 приема-передачи векселя банка N 0062 (серия АА) номинальной стоимостью 150 000 руб., выписку из лицевого счета от 24.05.1999 о зачислении указанной суммы на его счет и платежное поручение N 265 от 24.05.1999 о перечислении 150 000 руб. в бюджет (НДС за I квартал 1999 года).

Однако согласно письму банка от 03.08.1999 N 461 и извещению Отделения N 1 ГУ Банка России по г. Москве с апреля 1999 года на корреспондентском счете банка денежные средства отсутствовали.

В силу ст.845, 860 ГК РФ, Положения о порядке проведения операций по списанию средств с корреспондентских счетов (субсчетов) кредитных организаций, утвержденного приказом Банка России от 01.03.1996 N 02-52, при отсутствии средств у банка зачисление денежных средств на счет истца не могло быть произведено. По этим же причинам не могло быть произведено последующего списания средств со счета клиента на уплату НДС, в связи с чем оснований для признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не имелось.

Кроме того, ФАС Уральского округа указал, что проведение операций по погашению векселя и перечислению денежных средств в бюджет в течение одного дня при отсутствии иных операций по счету свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика при исполнении им обязанности по уплате налога.

На основании изложенного ФАС Уральского округа пришел к выводу, что при таких обстоятельствах инкассовое распоряжение от 03.03.2000 N 1746 было правомерно признано арбитражными судами не подлежащим исполнению, а списанные в бесспорном порядке 132 000 руб. не подлежащими возврату.

2. Аналогичная позиция была занята ФАС Уральского округа при рассмотрении дела по кассационной жалобе ИМНС России на решение от 18.04.2000 и постановление апелляционной инстанции от 19.06.2000 Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-4044/2000.

Исследовав обстоятельства, относящиеся к исполнению ЗАО обязанности по уплате налогов в бюджет через КБ, арбитражный суд кассационной инстанции в принятом по данному делу постановлении от 22.08.2000 указал, что согласованность и оперативность действий истца и банка свидетельствуют о недобросовестности действий и совершении сделок, являющихся недействительными в силу ст.169 и 179 ГК РФ.

3. По другому делу ФАС Уральского округа, исследовав материалы дела N А60-12904/00-С5, указал, что из текста договора, заключенного между банком и налогоплательщиком, следовало, что реального намерения осуществлять расчетно-кассовое обслуживание у сторон не возникло, договор заключен только для одной операции - получение выписки за вексель и перевода указанной суммы в бюджет. ФАС Уральского округа указал также на то, что мнимость договора влечет недействительность сделки и всех операций по расчетному счету истца.

4. ОАО обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с иском к ИМНС России об обжаловании бездействия должностных лиц налогового органа, выразившегося в неотражении по лицевому счету налогоплательщика состоявшейся уплаты налогов на общую сумму 1 412 000 руб. и обязании налогового органа произвести соответствующие изменения в лицевом счете ОАО.

Решением от 15.11.2000 Арбитражного суда Пензенской области в части удовлетворения исковых требований об обжаловании бездействия должностных лиц ИМНС России отказано.

В части обязания налогового органа внести записи в лицевой счет налогоплательщика производство по делу прекращено.

Постановлением от 10.01.2001 года апелляционная инстанция Арбитражного суда Пензенской области указанное решение оставила без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

ФАС Поволжского округа, рассмотрев материалы дела, проверив законность и обоснованность принятых по делу решений, постановлением от 15.03.2001 принятые по делу судебные акты оставил без изменения, а кассационную жалобу ОАО - без удовлетворения по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что истец предъявил платежные поручения в банк на перечисление денежных средств в федеральный бюджет и в ПФР на общую сумму 2 001 000 руб.

Банк списал с расчетного счета истца указанную сумму и зачислил ее на балансовый счет N 3022, что подтверждается выпиской по лицевому счету.

Согласно п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Между истцом и банком был заключен договор банковского счета от 15.06.2000 N 135. Согласно выписке банка от 27.09.1999 на счет ОАО было зачислено 2 001 000 руб.

Указанная сумма поступила от банка в счет погашения собственного векселя, предъявленного ему к уплате истцом.

Вместе с тем арбитражные суды приняли во внимание то обстоятельство, что истец не производил операций по счету и до предъявления векселя к погашению не имел на счете денежных средств.

Кроме этого, ФАС Поволжского округа указал на то, что на момент предъявления векселя к погашению на корреспондентском счете банка отсутствовали денежные средства, что не позволяло исполнить обязательства по уплате сумм налогов в бюджет.

На основании изложенного арбитражный суд кассационной инстанции пришел к выводу, что Арбитражный суд Пензенской области обоснованно сделал выводы об уклонении истца от выполнения обязанностей по уплате налога, поскольку согласно ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной только при наличии достаточного остатка денежных средств на счете налогоплательщика.

При наличии рабочих банковских счетов в банках г. Пензы истец открыл 15.06.1999 расчетный счет в банке в г. Москвы и перевел на него средства от погашения векселя этого же банка в сумме 2 001 000 руб.

За один операционный день по платежным поручениям истца на сумму 1 412 000 руб. производен платеж по налогам, учитывая, что других операций по счету не проводилось.

На основании указанных обстоятельств арбитражный суд кассационной инстанции пришел к выводу, что требования истца не подлежат удовлетворению, поскольку ОАО умышленно уклонилось от уплаты налогов.

5. ФАС Уральского округа в качестве одного из оснований для признания недобросовестности налогоплательщика по исполнению обязанности по уплате налогов в бюджет в постановлении по делу N А60-1973/00-С5 признал открытие счета в "проблемном" банке для проведения одной операции по перечислению налога в бюджет при наличии нескольких счетов в платежеспособных банках.

С учетом сложившейся арбитражной практики и исходя из положений ст.45 НК РФ, постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П налог (сбор) может быть признан уплаченным только в случае, если в результате предпринятых налогоплательщиком (плательщиком сборов) мер существовала реальная возможность по поступлению соответствующих денежных средств в бюджет, внебюджетный фонд и направленные на уплату налога (сбора) действия налогоплательщика (плательщика сбора) носили добросовестный характер.

Таким образом, вывод об исполнении налогоплательщиком (плательщиком сбора) обязанности по уплате налога (сбора) возможен только при наличии доказательств реальности и добросовестности (ясно выраженного намерения плательщика добросовестно исполнить публично-правовую обязанность по уплате сумм налогов (сборов) действий налогоплательщика (плательщика сбора) по уплате налога (сбора).

Обязанность доказывания этих обстоятельств на основании положений ст.44, 45, 78 НК РФ, ст.53 АПК РФ возлагается как на налоговый орган, так и на налогоплательщика (плательщика сборов).

Как показывает сложившаяся судебно-арбитражная практика, арбитражными судами в качестве доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальной возможности поступления соответствующих сумм налогов (сборов) в бюджеты, внебюджетные фонды и о недобросовестности действий налогоплательщиков (плательщиков сборов), принимаются следующие обстоятельства:

1) отсутствие реального остатка денежных средств, достаточных для исполнения обязанностей по уплате налога (сбора), на счете налогоплательщика в банке (на корреспондентском счете банка);

2) отсутствие у банка, в который были направлены платежные поручения на уплату налогов (сборов) в бюджеты, внебюджетные фонды, права на совершение соответствующих операций;

3) недобросовестность действий налогоплательщиков (плательщиков сборов).

Д.Е. Ковалевская,

советник налоговой службы II ранга

Л.А. Короткова,

советник налоговой службы II ранга

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2001 г.