Учет затрат на учебные отпуска и проезд к месту учебы (И. Макалкин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 12, март 2002 г.)

Учет затрат на учебные отпуска
и проезд к месту учебы

Гарантии и компенсации учащимся работникам

Работникам, обучающимся без отрыва от производства (вечерники и заочники) в учебных заведениях профессионального образования, как и ранее КЗоТом, новым Трудовым кодексом предусматривается ряд гарантий и компенсаций (ст.173-177 гл.26 ТК РФ). В КЗоТе РФ гарантии и компенсации группировались по их видам, в Трудовом кодексе - по типу образовательных учреждений. При этом перечень гарантий и компенсаций в основном сохранен и даже некоторые из них расширены.

Сразу следует отметить, что все гарантии и компенсации предоставляются независимо от того, направлен ли работник на обучение работодателем или поступил учиться самостоятельно.

Все "учебные" гарантии и компенсации гарантируются Трудовым кодексом при условии, что учебное учреждение имеет государственную аккредитацию.

Кроме того, на основании Трудового кодекса гарантии и компенсации предоставляются только тем работникам, которые получают образование соответствующего уровня впервые (ст.177 ТК РФ).

Такого положения не было раньше в трудовом законодательстве. Теперь работники, получающие второе высшее или второе среднее техническое образование, уже не могут претендовать ни на какие гарантии и компенсации. Администрация предприятия сама будет решать: предоставлять учебный отпуск за свой счет такому работнику или нет.

Обратите внимание! Если учебное учреждение не имеет государственной аккредитации, то гарантии и компенсации учащимся работникам могут быть установлены в коллективном или трудовом договоре (последние абзацы ст.173-176 Трудового кодекса РФ). Аналогично - если работник получает второе образование.

Можно разделить все учебные гарантии и компенсации на 4 группы: оплачиваемые учебные отпуска; полная или частичная компенсация проезда к месту учебы; учебные отпуска, без сохранения заработной платы; сокращение рабочего времени. В целях данной статьи мы остановимся только на первых двух группах.

Дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка предоставляются работникам, успешно обучающимся в аккредитованных учебных заведениях по программам высшего и среднего профессионального образования по заочной и вечерней формам обучения (табл.1).

Также предусмотрены дополнительные отпуска для сдачи экзаменов с сохранением среднего заработка работникам, успешно обучающимся в имеющих государственную аккредитацию:

- образовательных учреждениях начального профобразования - 30 дней в году (ст.175 ТК РФ);

- вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях для сдачи выпускных экзаменов - 9 дней в 9-м классе и 22 дня в 11-м (12-м) классе (ст.176 ТК РФ).

Обратите внимание! Оплачиваемые учебные отпуска, установленные ТК РФ, предоставляются только тем лицам, которые обучаются успешно. Это означает отсутствие задолженности по экзаменам, зачетам и другим работам, предусмотренным планами образовательных учреждений, за предыдущий сессионный период.

Администрация предприятий компенсирует работникам, обучающимся по заочной форме обучения, проезд к месту нахождения образовательного учреждения и обратно для выполнения лабораторных работ и сдачи зачетов и экзаменов один раз в учебном году:

- в полном размере - при получении высшего профессионального образования (абз.9 ст.173 ТК РФ);

- в размере 50% от стоимости проезда - при получении среднего профессионального образования (абз.8 ст.174 ТК РФ).

Заметим, что предоставление этой компенсации не поставлено в зависимость от успешности обучения.

Как же все это реализуется на практике? Учебное заведение высылает на предприятие (или передает работнику на руки) унифицированную справку-вызов студента для сдачи зачетов и экзаменов, выполнения лабораторных или дипломных работ. Согласно ст.17 Федерального закона от 22 августа 1996 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" такая справка-вызов уже дает право студенту на получение дополнительного оплачиваемого отпуска и компенсацию проезда к месту учебы. Справка должна содержать информацию о государственной аккредитации вуза. Эта справка-вызов является достаточным основанием для отнесения перечисленных "учебных" затрат на себестоимость продукции для целей бухгалтерского учета.

Обратите внимание! Формы справки-вызова для студентов вузов утверждены Приказом Министерства общего и профессионального образования РФ от 20 января 1997 г. N 91.

Налогообложение выплат по учебным отпускам
и компенсациям за проезд

Напомним, что расходы по оплате обучения работников при получении ими высшего и среднего специального образования не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров и не принимаются для целей налогообложения (последний абз. п.3 ст.264 НК РФ).

В то же время на основании п.13 ст.255 НК РФ принимаются для целей налогообложения прибыли расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации.

В Методических рекомендациях МНС по применению главы 25 говорится, что "указанные расходы организация вправе включать в состав расходов на оплату труда вне зависимости от направления работника на обучение организацией или самостоятельного выбора учебного заведения работником".

К сожалению, законодатели, по-видимому, просто забыли включить в п.13 ст.255 расходы на оплату проезда работников к месту нахождения учебного заведения, как это было сделано в п.7. Там вместе с обычными отпускными упомянуты также "расходы на оплату проезда работников и их иждивенцев к месту использования отпуска на территории России и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством РФ".

Однако выйти из сложившейся ситуации поможет тот факт, что перечень расходов на оплату труда открытый: в п.24 упомянуты "другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором". По мнению автора, если организация при заключении трудового и/или коллективного договора включит в него соответствующее условие, то она сможет принять для целей налогообложения также и расходы на компенсацию проезда работника к месту учебы и обратно.

Пример 1

Работник ЗАО "Омега" самостоятельно поступил на заочное отделение вуза, расположенного в другом городе. В мае предприятие получило справку-вызов студента, в которой было указано, что студент должен прибыть в институт для сдачи зачетов и экзаменов 20 мая. Вуз имеет государственную аккредитацию. В коллективном договоре указано, что ЗАО "Омега" обязуется компенсировать проезд работников к месту учебы в высшем учебном заведении в полном размере. Работник подал заявление на предоставление ему оплачиваемого отпуска 35 дней и компенсации стоимости железнодорожных билетов.

В этом случае ЗАО "Омега" на основании ст.173 ТК РФ обязано предоставить работнику дополнительный оплачиваемый отпуск и возместить стоимость билетов туда и обратно. Бухгалтерия предприятия делает необходимые проводки на основании следующих документов: справки-вызова учебного заведения, заявления работника, приказа директора, ксерокопий ж/д билетов.

Д-т сч.20 К-т сч.70 - 4000 руб. - начислены отпускные за период 35 дней исходя из среднего заработка. Эта сумма принимается для целей налогообложения прибыли на основании п.13 ст.255 НК РФ

Д-т сч.20 К-т сч.70 - 2000 руб. - начислена компенсация за проезд к месту учебы и обратно. По мнению автора, эта сумма принимается для целей налогообложения прибыли на основании п.24 ст.255 НК РФ, поскольку компенсация проезда закреплена в коллективном договоре.

По поводу обложения компенсации за проезд налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом необходимо сказать следующее.

Не подлежат обложению НДФЛ (п.3 ст.217 НК РФ) и ЕСН (подп.2 п.1 ст.238 НК РФ) все виды установленных действующими законодательными актами РФ, субъектов РФ, местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах установленных норм), в частности, связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

В п.6.1.5 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утвержденных Приказом МНС России от 29 декабря 2000 г. N БГ-3-07/465, говорится, что не облагаются "компенсационные выплаты, связанные с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня в рамках должностных обязанностей, осуществляемых работником, установленные, в частности, ст.200 КЗоТ и Федеральным законом "О высшем и послевузовском профессиональном образовании". В ст.200 КЗоТ говорилось о возмещении стоимости проезда. Похоже, что мнение МНС не изменилось в связи с вступлением в силу Трудового кодекса.

Поэтому если ЗАО "Омега" сможет доказать, что обучение работника в вузе повышает его профессиональный уровень на данном предприятия в данной должности, то, по мнению автора, в отношении компенсации за проезд можно воспользоваться этими льготами без трений с налоговыми органами. Тогда налоги начисляются только на сумму отпускных:

Д-т сч.20 К-т сч.68 - 1424 руб. (4000 руб. х 35,6%) - начислен ЕСН на сумму учебного отпуска

Д-т сч.70 К-т сч.68 - 520 руб. (4000 руб. х 13%) - удержан налог на доходы физических лиц с суммы учебного отпуска

Д-т сч.70 К-т сч.50 - 5480 руб. (6000 - 520) - выплачена сумма отпускных и компенсация за проезд работнику.

Если же это не представляется возможным (например, работник работает слесарем, а учится в музыкальной академии и пр.), то придется удержать из суммы компенсации за проезд НДФЛ.

Таблица 1

Цели предоставления дополнительных учебных отпусков	Заочное и вечернее профе- ссиональное образование
	высшее	среднее
	(ст.173 ТК)	(ст.174 ТК)
Прохождение промежуточной аттестации:
на 1-м и 2-м курсах	40 дней	30 дней
на последующих курсах	50 дней	40 дней
на 2-м курсе при сокращенных сроках обучения	50 дней	-
Для подготовки диплома и сдачи госэкзаменов	4 месяца	2 месяца
Для сдачи госэкзаменов	1 месяц	1 месяц

И. Макалкин,

эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 12, март 2002 г.