Учет оплаты труда и прочих расчетов с персоналом (И.Д. Юцковская, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 5, май 2002 г.)

Учет оплаты труда и прочих расчетов с персоналом

Формы заработной платы и порядок ее начисления.
Расчет среднего заработка

Основные законодательные акты, регулирующие вопросы оплаты труда в Российской Федерации:

до 1 февраля 2002 г. - Кодекс законов о труде Российской Федерации (КЗоТ РФ);

с 1 февраля 2002 г. - Трудовой кодекс Российской Федерации (ТК РФ).

Оплата труда - это система отношений, связанных с установлением и осуществлением работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, локальными нормативными актами, коллективными договорами, соглашениями и трудовыми договорами.

Заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.

Заработная плата каждого работника зависит от его квалификации, сложности выполняемой работы, количества и качества затраченного труда и максимальным размером не ограничивается.

Запрещается какая-либо дискриминация при установлении и изменении размеров заработной платы и других условий оплаты труда, например, в зависимости от пола, возраста, расы, национальности, отношения к религии, принадлежности к общественным объединениям (ст.77 КЗоТ РФ, ст.132 ТК РФ).

Месячная заработная плата работника, отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда.

При оплате труда на основе тарифной системы размер тарифной ставки (оклада) I разряда единой тарифной сетки не может быть ниже минимального размера оплаты труда.

В минимальный размер оплаты труда не включаются доплаты и надбавки, премии и другие поощрительные выплаты, а также выплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, за работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, иные компенсационные и социальные выплаты (ст.80 КЗоТ РФ, ст.133 ТК РФ).

При оплате труда рабочих могут применяться тарифные ставки, оклады, а также бестарифная система, если организация сочтет такую систему наиболее целесообразной. Вид, системы оплаты труда, размеры тарифных ставок, окладов, премий, иных поощрительных выплат и соотношение в их размерах между отдельными категориями персонала организации определяют самостоятельно и фиксируют в коллективных договорах, иных локальных нормативных актах.

Труд руководителей, специалистов и служащих оплачивается, как правило, на основе должностных окладов, которые устанавливаются администрацией организации в соответствии с должностью и квалификацией работника. Организации могут устанавливать для руководителей, специалистов и служащих иной вид оплаты труда (в процентах от выручки, в долях от прибыли и др.).

На тяжелых работах, на работах с вредными условиями и на работах в местностях с тяжелыми климатическими условиями устанавливается повышенная оплата труда.

Основными формами оплаты труда являются повременная, сдельная и аккордная.

Повременная форма оплаты труда может быть простая и повременно-премиальная. При повременных формах оплата производится за определенное количество отработанного времени независимо от объема выполненных работ.

Заработок рабочих начисляется по тарифной ставке. Заработная плата рассчитывается как произведение часовой или дневной тарифной ставки работника в соответствии с его разрядом на количество отработанных им дней. Заработок работников других категорий начисляют по окладу. Если эти работники отработали все рабочие дни (часы) по графику данного месяца, то оплату их труда составят установленные для них оклады; если же они отработали неполное число рабочих дней (часов), то сумма их заработка равна отношению произведения оклада и количества фактически отработанных дней (часов) к календарному количеству рабочих дней данного месяца.

При повременно-премиальной системе оплаты труда к сумме заработка по тарифу прибавляют премию в определенном проценте к тарифной ставке или к другому измерителю.

Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате являются табели.

Сдельная форма оплаты труда также имеет свои системы: прямую сдельную, сдельно-премиальную, сдельно-прогрессивную, косвенно-сдельную.

При прямой сдельной системе заработная плата начисляется за фактически выполненную работу (изготовленную продукцию) на основе действующих расценок за единицу работы. Расценки определяют исходя из установленных разрядов работы, тарифных ставок (окладов), норм выработки (норм времени) путем деления часовой (дневной) тарифной ставки, соответствующей разряду выполняемой работы, на часовую (дневную) норму выработки продукции. Сдельная расценка может быть определена также путем умножения часовой (дневной) тарифной ставки на установленную норму времени в часах (днях).

Сдельно-премиальная система предусматривает премирование за перевыполнение норм выработки и достижение определенных качественных показателей (отсутствие брака, рекламаций и т.п.).

При сдельно-прогрессивной системе оплата повышается за выработку продукции сверх установленных норм.

Косвенно-сдельная система применяется при оплате труда наладчиков, комплектовщиков, помощников мастеров и других работников в процентах к заработку основных рабочих обслуживаемого участка.

При сдельной форме оплаты труда заработок рассчитывают по документам о выработке.

Аккордная форма оплаты труда предусматривает определение совокупного заработка за выполнение определенных стадий работы или производство определенного объема продукции.

Для правильного начисления оплаты труда большое значение имеет учет отступлений от нормальных условий работы, которые требуют дополнительных затрат труда и оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу.

Доплаты оформляются следующими документами:

1) дополнительные операции, не предусмотренные технологией производства, - нарядом на сдельную работу;

2) отклонения от нормальных условий труда - листком на доплату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной операции, причину доплаты и расценку. Размеры доплат и условия их выплаты организации устанавливают самостоятельно и фиксируют их в коллективном договоре (положении об оплате труда). Размеры доплат не могут быть ниже установленных законодательством;

3) простои не по вине рабочих - листком учета простоев, в котором указывают время начала, окончания и длительность простоя, причины и виновников простоя и причитающуюся рабочим за простой сумму оплаты. Простои по вине рабочих не оплачиваются и документами не оформляются;

4) неисправимый брак - актом о браке (ведомостью о браке). Брак, возникший не по вине работника, оплачивается по пониженным расценкам. Месячная заработная плата работника в этом случае не может быть ниже 2/3 тарифной ставки установленного ему разряда (оклада). Брак, который произошел вследствие скрытого дефекта в обрабатываемых материалах, а также брак не по вине работника, обнаруженный после приемки изделия органами технического контроля, оплачивается работнику наравне с годными изделиями.

Оплата ночного и сверхурочного времени работы. Часы ночной работы оплачиваются в повышенном размере, предусмотренном коллективным договором, но не ниже размеров, установленных законодательством.

Работа за пределами нормальной продолжительности рабочего времени, выполняемая по совместительству, оплачивается в зависимости от проработанного времени или выработки (ст.152 ТК РФ). Сверхурочная работа оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы - не менее чем в двойном размере. Конкретные размеры оплаты сверхурочной работы могут определяться коллективным договором или трудовым договором. По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.

К сверхурочным работам и работам в ночное время не допускаются беременные женщины и женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет, работники моложе 18 лет, работники других категорий, установленных законодательством.

Работа в выходной и нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере:

сдельщикам - не менее чем по двойным сдельным расценкам;

работникам, труд которых оплачивается по дневным и часовым ставкам,в размере не менее двойной дневной или часовой ставки;

работникам, получающим месячный оклад,- в размере не менее одинарной дневной или часовой ставки сверх оклада, если работа в выходной и нерабочий праздничный день выполнялась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада, если работа выполнялась сверх месячной нормы.

По желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит (ст.153 ТК РФ).

Оплата очередных отпусков. Работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Продолжительность ежегодного основного и дополнительных оплачиваемых отпусков исчисляется в календарных днях и максимальным пределом не ограничивается. Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются и не оплачиваются. При исчислении общей продолжительности ежегодного оплачиваемого отпуска дополнительные оплачиваемые отпуска суммируются с ежегодным основным оплачиваемым отпуском (ст.120 ТК РФ). Оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно. Право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск может быть предоставлен и до истечения шести месяцев.

Оплата перерывов в работе для кормления ребенка. Для кормящих матерей и женщин, имеющих детей в возрасте до полутора лет, установлены дополнительные перерывы. Работающим женщинам, имеющим детей в возрасте до полутора лет, предоставляются помимо перерыва для отдыха и питания дополнительные перерывы для кормления ребенка (детей) продолжительностью не менее 30 минут каждый не реже чем через каждые три часа непрерывной работы. При наличии у работающей женщины двух и более детей в возрасте до полутора лет продолжительность перерыва для кормления устанавливается не менее одного часа. Перерывы для кормления ребенка (детей) включаются в рабочее время и подлежат оплате в размере среднего заработка (ст.258 ТК РФ).

Оплата времени выполнения государственных и общественных обязанностей. До 1 февраля 2002 г. КЗоТ РФ гарантировал работникам сохранение по месту работы среднего заработка за время выполнения государственных и общественных обязанностей (участие в судебных заседаниях в качестве народных заседателей, общественных обвинителей, свидетелей, осуществление избирательного права и пр.).

Трудовой кодекс Российской Федерации, вступивший в силу с 1 февраля 2002 г., вменяет в обязанность работодателю (ст.170) освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в случаях, если в соответствии с федеральным законом эти обязанности должны исполняться в рабочее время. А государственный орган или общественное объединение, которые привлекли работника к исполнению государственных или общественных обязанностей, должны выплачивать работнику за время исполнения этих обязанностей компенсацию в размере, определенном законом, иным нормативным правовым актом либо решением соответствующего общественного объединения.

Помимо указанных случаев средний заработок сохраняется:

за лицами, участвующими в коллективных переговорах, подготовке проекта коллективного договора, соглашения, которые освобождаются от основной работы с сохранением среднего заработка на срок, определяемый соглашением сторон, но не более трех месяцев (ст.39 ТК РФ);

работниками, которых в случае производственной необходимости работодатель переводит на срок до одного месяца на не обусловленную трудовым договором работу в той же организации с оплатой труда по выполняемой работе (ст.74 ТК РФ);

работниками, нуждающимися в переводе в соответствии с медицинским заключением на другую постоянную нижеоплачиваемую работу в данной организации (ст.182 ТК РФ);

работниками при невыполнении ими норм труда (должностных обязанностей) по вине работодателя (ст.155 ТК РФ);

членами комиссии по трудовым спорам в случае участия в работе указанной комиссии (ст.171 ТК РФ), членами примирительной комиссии, трудовыми арбитрами на время участия в разрешении коллективного трудового спора (ст.405 ТК РФ);

работниками, находящимися в медицинском учреждении на обследовании, обязанными проходить такое обследование (ст.185 ТК РФ);

донорами в день обследования и сдачи крови, а также за предоставленный им день отдыха после каждого дня сдачи крови (ст.186 ТК РФ);

другими установленными лицами.

Оплата труда при вахтовом методе. Оплата труда при данном методе ведения работ в настоящее время регулируется следующими основными нормативными актами:

Трудовым кодексом Российской Федерации (глава 47);

Постановлением Минтруда России от 29 июня 1994 г. N 51 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации";

Основными положениями о вахтовом методе организации работ, утвержденными Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР от 31 декабря 1987 г. N 794/33-82 (действуют в части, не противоречащей ТК РФ).

Вахтовый метод - особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.

Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями.

Работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха.

Решение о введении вахтового метода принимает руководитель организации.

Вахтой считается общий период, включающий время выполнения работ на объекте и время междусменного отдыха в вахтовом поселке. Продолжительность вахты не должна превышать одного месяца. В исключительных случаях на отдельных объектах работодатель с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации может увеличить продолжительность вахты до трех месяцев.

Рабочее время и время отдыха, а также дни доставки работников на вахту и с вахты регламентируются графиком работ. Его утверждает администрация организации. Составляется график, как правило, на год. На вахтовых объектах ведут суммированный учет рабочего времени каждого члена бригады. В соответствии с Основными положениями о вахтовом методе организации работ продолжительность ежедневной работы (смены) не должна превышать 12 часов. Продолжительность ежедневного (междусменного) отдыха работников с учетом обеденных перерывов может быть уменьшена до 12 часов. Администрация организации должна ознакомить работников с графиком вахты не позднее, чем за месяц до начала работ.

Организация может включать в расходы по обычным видам деятельности следующие расходы на оплату труда основного вахтового персонала:

оплату труда за фактически отработанное время;

премии в соответствии с положением о премировании за производственные результаты;

выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда;

надбавки к заработной плате, предусмотренные законодательством за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

выплаты компенсирующего характера в связи с работой сверх нормативной продолжительности рабочего времени в учетном периоде;

оплату дней в пути от места нахождения организации к месту работы и обратно, предусмотренных графиком выполнения работ на вахте, а также дней задержки работников в пути по метеорологическим условиям и по вине транспортных организаций;

прочие затраты на оплату труда.

Система материального поощрения. Такая система стимулирует коллектив к более продуктивному труду. Работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии и пр.). Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам (ст.191 ТК РФ).

Администрация утверждает положения о премировании и выплате вознаграждения по итогам работы за год. В этих положениях предусматриваются конкретные показатели и условия премирования, при соблюдении которых у работника возникает право претендовать на соответствующую премию.

При определении заработка, на который начисляются премии, в него кроме тарифной ставки или оклада включаются доплаты и надбавки: за работу в неблагоприятных условиях, ночное время, за совмещение профессий, увеличение объема работ, классность, ученую степень, персональная надбавка и др.

Особым видом материального поощрения является вознаграждение по итогам работы за год, размер которого зависит от результатов труда работника и продолжительности его непрерывной работы в данной организации. Это вознаграждение выплачивается в целях усиления материальной заинтересованности персонала в результатах работы и закрепления кадров в данной организации. Учетный период, за который определяются результаты труда каждого работника,- полный календарный год с 1 января по 31 декабря. В непрерывный стаж для получения вознаграждения могут включаться и другие периоды (служба в Вооруженных Силах Российской Федерации, работа на выборных должностях и пр.), что должно быть предусмотрено в положении о премировании.

Исчисление среднего заработка. С 1 июля 1993 г. Постановлением Правительства РФ определены правила исчисления среднего заработка, данные о котором используются во всех случаях, кроме тех, по которым установлен специальный порядок расчета (при назначении пенсий, определении размера ущерба, причиненного здоровью работника, пособий по государственному социальному страхованию и по безработице).

Средний дневной заработок, кроме случаев оплаты отпуска и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск, определяется путем деления начисленной суммы заработной платы в расчетном периоде на количество рабочих дней исходя из продолжительности рабочего времени, установленной законодательством Российской Федерации по календарю 5-дневной рабочей недели.

Размер среднего заработка конкретного работника определяют умножением среднего дневного заработка на количество рабочих дней, подлежащих оплате.

В некоторых случаях при применении в организации способа суммированного учета рабочего времени для исчисления среднего заработка конкретного работника используется средний часовой заработок, который рассчитывается делением суммы начисленной заработной платы в расчетном периоде на количество рабочих часов в этом периоде исходя из среднемесячного количества рабочих часов (соответственно при 40-, 36-, 30-, 24-часовой рабочей неделе).

При неполностью отработанном месяце средний часовой заработок за расчетный период определяется делением суммы начисленной заработной платы на число рабочих часов, фактически отработанных работником в данном расчетном периоде.

Размер среднего заработка определяется умножением среднего часового заработка конкретного работника на количество рабочих часов в расчетном периоде, подлежащем оплате.

Наиболее распространенными случаями использования расчета среднего заработка являются определение размеров оплаты очередных отпусков и размеров пособий по временной нетрудоспособности. Остановимся на каждом из них.

Порядок расчета заработка во время отпуска регулируется Постановлением Минтруда России от 17 мая 2000 г. N 38 "О Порядке исчисления среднего заработка в 2000-2001 годах"*(1), в котором определены правила применения данных о среднем заработке в соответствии с законодательством Российской Федерации (используются чаще всего для расчета отпусков и компенсаций за неиспользованные дни отпусков).

Отпуск предоставляется ежегодно в срок, предусмотренный утвержденным в организации графиком отпусков. Перенос отпуска допускается при временной нетрудоспособности, призыве в армию, выполнении государственных или общественных обязанностей. При прекращении трудовых отношений работник должен получить компенсацию за неиспользованные дни отпуска за последний год, а также за все предыдущие годы.

Если работник увольняется до окончания рабочего года, в счет которого он уже использовал отпуск полностью, то по распоряжению администрации из его заработной платы удерживается расчетная сумма за неотработанные дни отпуска (ст.124 КЗоТ РФ, ст.137 ТК РФ). Для этого необходим приказ руководителя организации; согласие работника не требуется.

Удержание не проводится в случаях:

ликвидации организации либо прекращения деятельности работодателем - физическим лицом; сокращения численности или штата работников организации;

несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе по состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключением;

смены собственника имущества организации (в отношении руководителя организации, его заместителей и главного бухгалтера);

призыва работника на военную службу или его направления на заменяющую ее альтернативную гражданскую службу;

восстановления на работе работника, ранее выполнявшего эту работу, по решению государственной инспекции труда или суда;

признания работника полностью нетрудоспособным в соответствии с медицинским заключением;

смерти работника либо работодателя - физического лица, а также признания судом работника либо работодателя - физического лица умершим или безвестно отсутствующим;

наступления чрезвычайных обстоятельств, препятствующих продолжению трудовых отношений (военные действия, катастрофа, стихийное бедствие, крупная авария, эпидемия и другие чрезвычайные обстоятельства), если данные обстоятельства признаны решением Правительства РФ или органа государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации.

Для расчета оплаты отпусков и компенсаций за неиспользованные отпуска берется средний дневной заработок. При исчислении среднего заработка учитываются все выплаты, на которые начисляются страховые взносы.

Для исчисления среднего заработка расчетным периодом обычно являются три календарных месяца, предшествующие месяцу отпуска (с 1-го до 1-го числа). Из этого периода исключаются праздничные нерабочие дни, установленные законодательством Российской Федерации. Кроме того, исключаются время и суммы, выплаченные за это время, если:

за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации;

работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

работник не работал в связи с простоем не по своей вине, в том числе из-за приостановки деятельности организации, цеха, производства;

работник не участвовал в забастовке, но в связи с ней не имел возможности выполнять свою работу и др.

Если расчетный период был отработан полностью, то начисленный в этом периоде доход делят на количество рабочих дней в периоде по календарю 6-дневной рабочей недели - для отпусков, установленных в рабочих днях, или на количество календарных дней в периоде - для отпусков, установленных в календарных днях. Далее полученную величину умножают на количество дней отпуска.

Аналогичный порядок расчета предусмотрен в случае, когда каждый из трех месяцев отработан неполностью. В этом случае средний дневной заработок определяется путем деления начисленной суммы заработной платы за проработанное время на количество рабочих дней по календарю 6-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время (при предоставлении отпуска в рабочих днях), либо на количество календарных дней, которые приходятся на отработанное время (при предоставлении отпуска в календарных днях).

Если один или два месяца отработаны неполностью, начисленную сумму заработной платы в расчетном периоде делят на суммарное количество дней, определенных для полностью отработанных месяцев (исходя из условий, установленных для полностью отработанного периода) и для неполностью отработанных месяцев (исходя из условий, установленных для неполностью отработанного периода).

Пособие при временной нетрудоспособности. При наступлении временной нетрудоспособности пособие начисляют в соответствии с Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденным Постановлением Президиума ВЦСПС от 12 ноября 1984 г. N 13-6 и Постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23 февраля 1984 г. N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию". Источником оплаты нетрудоспособности является часть средств фонда социального страхования, остающаяся в распоряжении организации. Суммы к оплате рассчитывают на основании табеля и листка нетрудоспособности лечебного учреждения (внешний распорядительно-исполнительный разовый первичный документ).

Размер пособия зависит от непрерывности стажа работы.

При повременной форме оплаты труда для исчисления пособия берется месячный оклад или дневная (часовая) тарифная ставка с учетом постоянных доплат и надбавок, получаемых на день наступления нетрудоспособности. Сюда же добавляется среднемесячная (среднедневная, среднечасовая) сумма премий, если в организации применяют повременно-премиальную форму оплаты труда. Среднедневной заработок определяют путем деления суммы месячного заработка работника на число всех рабочих дней по графику месяца нетрудоспособности. Общую сумму пособия рассчитывают как произведение дневного пособия на число рабочих дней, пропущенных в данном месяце вследствие нетрудоспособности, с учетом стажа работы.

При сдельной форме оплаты труда пособие исчисляют исходя из среднего заработка работника за два календарных месяца, предшествовавших 1-му числу месяца, в котором наступила нетрудоспособность.

Если работник в течение данных двух месяцев проработал не все дни, то для определения пособия берется заработок за фактически проработанные дни в каждом из этих двух месяцев.

В ситуации, когда работник вообще не имел заработка в указанный период, размер пособия рассчитывают исходя из заработка за фактически проработанные дни в месяце нетрудоспособности.

Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в сроки, установленные для выплаты заработной платы, за счет причитающихся от организации взносов на социальное страхование.

Расходы по оплате труда

Расчеты с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам) и выплата доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации отражаются на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

По кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" показывают суммы:

суммы оплаты труда, причитающиеся работникам, - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников;

суммы оплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемые один раз в год, - в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов";

начисленных пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм - в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

начисленных доходов от участия в капитале организации и др. - в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

По дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и др., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по депонированным суммам".

Аналитический учет на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" ведется по каждому работнику организации.

В бухгалтерском учете организаций делаются следующие записи по начислению и выплате оплаты труда работников:

Д 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу") - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислена оплата труда работников в составе расходов по обычным видам деятельности;

Д 08 "Вложения во внеоборотные активы" - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислена оплата труда работников, принимающих участие в строительстве (изготовлении) объектов внеоборотных активов;

Д 96 "Резервы предстоящих расходов" - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислена оплата труда за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работников и резерва вознаграждений за выслугу лет;

Д 97 "Расходы будущих периодов" - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислены отпускные работникам в составе расходов будущих периодов или начислена оплата труда работников, принимающих участие в освоении новых производств;

Д 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислены доходы (дивиденды) от участия в капитале организации за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации;

Д 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - К 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислены пособия по социальному страхованию (больничный лист);

Д 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу") - К 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - начислен единый социальный налог с сумм выплат, причитающихся работникам;

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по подоходному налогу" - удержан налог на доходы физических лиц с сумм оплаты труда работников;

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 50 "Касса", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - выплачена заработная плата работникам наличными через кассу организации;

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 51 "Расчетные счета" - выплачена заработная плата работникам перечислением с расчетного счета организации на лицевые счета работников в кредитных учреждениях;

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - произведены удержания из заработной платы работников в пользу третьих лиц (например, алименты);

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - произведены удержания из заработной платы работников в пользу организации (например, по возмещению материального ущерба);

Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по депонированным суммам" - задепонированы начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы.

Расчеты по единому социальному налогу

Статьей 234 НК РФ введен единый социальный налог (взнос), зачисляемый в государственные внебюджетные фонды (Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации).

Плательщиками единого социального налога являются следующие лица.

1. Работодатели, производящие выплаты наемным работникам, в том числе:

организации;

индивидуальные предприниматели;

родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования;

крестьянские (фермерские) хозяйства;

физические лица.

2. Индивидуальные предприниматели, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянские (фермерские) хозяйства, адвокаты.

Объектом налогообложения для исчисления данного налога признаются выплаты, вознаграждения и иные доходы, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предмет которых - выполнение работ (оказание услуг), авторским и лицензионным договорам, а также выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты.

Расчеты по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации (единый социальный налог) учитывают на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

К счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут быть открыты субсчета:

1 "Расчеты по социальному страхованию";

2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к данному счету могут открываться дополнительные субсчета.

Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" кредитуется на суммы платежей по социальному страхованию и обеспечению, а также обязательному медицинскому страхованию работников, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. Записи на этом счете делают в корреспонденции:

со счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации;

счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части отчислений, производимых за счет работников организации.

Кроме того, по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции со счетом прибылей и убытков или расчетов с работниками по прочим операциям (в части расчетов с виновными лицами) отражаются начисленные суммы пеней за несвоевременный взнос платежей, а в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами.

По дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" отражается перечисление сумм платежей, а также сумм, выплачиваемых за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.

Расчеты с подотчетными лицами

Порядок выдачи денег под отчет, размер авансов и сроки, на которые они могут быть выданы, установлены правилами ведения кассовых операций. Для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

На выданные под отчет суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредитуется в корреспонденции со счетами учета затрат и приобретенных ценностей или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Аналитический учет на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждой сумме, выданной под отчет, по каждому подотчетному лицу.

Порядок оформления и учета командировочных расходов на территории Российской Федерации регулируется Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. "О служебных командировках в пределах СССР", а по заграничным командировкам - Правилами об условиях труда советских работников за границей, утвержденными Постановлением Госкомтруда СССР от 25 декабря 1974 г. N 365.

Нормы возмещения расходов, связанных с командированием работников в организации, расположенные на территории Российской Федерации, установлены приказом Минфина России от 6 июля 2001 г. N 49н и приказом Минфина России от 9 ноября 2001 г. N 91н с 1 января 2002 г.:

оплата найма жилого помещения - по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более 550 руб. в сутки, а при отсутствии подтверждающих расходы документов - в размере 12 руб. в сутки;

оплата суточных - 100 руб. за каждый день нахождения в командировке.

Расходы по проезду к месту командировки и обратно оплачиваются по фактическим данным о расходах, подтвержденным соответствующими документами (с учетом ограничений на использование соответствующего транспорта).

Руководитель организации может разрешить производить сверх установленных норм дополнительные выплаты по командировкам, которые относят на себестоимость продукции. Однако для целей налогообложения прибыли затраты на командировки принимаются в установленных пределах. Командировочные расходы, выплачиваемые сверх установленных норм, включаются в доход работников, подлежащий обложению подоходным налогом с физических лиц.

Сумму аванса, выдаваемого под отчет, определяют по предварительному расчету стоимости проезда, суточных, квартирных и других расходов. Полученные деньги подотчетным лицам разрешается расходовать только на цели, на которые они выданы. В установленные сроки подотчетные лица обязаны представить отчеты о действительно израсходованных суммах с приложением оправдательных документов. Отчеты о расходах, например, по командировкам должны быть представлены в течение трех дней по возвращении из командировки. Неизрасходованные суммы аванса подотчетные лица возвращают в кассу. Новый аванс подотчетным лицам выдают только после полного расчета по ранее выданному авансу. В бухгалтерии авансовые отчеты проверяют и определяют расходы, подлежащие утверждению. Отчеты утверждает руководитель организации.

Подотчетные суммы учитывают записями по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Выдачу денежных авансов подотчетным лицам отражают по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 50 "Касса". С 1 января 2002 г. нормы установлены приказом Минфина России от 12 ноября 2002 г. N 92н.

Расходы, оплаченные из подотчетных сумм, списывают с кредита счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в дебет счетов 10 "Материалы", 26 "Общехозяйственные расходы" и других счетов в зависимости от характера расходов. Возвращенные в кассу остатки неиспользованных сумм списывают с подотчетных лиц в дебет счета 50 "Касса".

Свои особенности имеет учет подотчетных сумм при командировании работников за границу. Им выдают аванс в валюте страны командирования исходя из установленных норм суточных и квартирных. Нормы суточных в иностранной валюте при краткосрочных командировках за границу на территории иностранных государств установлены Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 1 декабря 1993 г. N 1261. Как и нормы за проживание в гостинице, их периодически пересматривает Минфин России совместно с Минтруда России и МИД России.

Полученную в банке валюту приходуют по счету 50 "Касса" с кредита счета 52 "Валютные счета". Выданную под отчет валюту списывают со счета 50 "Касса" в дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и отражают в учете в валюте платежа и ее рублевом эквиваленте по курсу Банка России на момент выдачи.

По возвращении из командировки и сдаче авансового отчета с приложением оправдательных документов задолженность подотчетных лиц списывают в зависимости от вида расходов по курсу на день представления отчета с кредита счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" и других счетов.

Порядок возмещения работникам сумм по незавершенным расчетам при командировках за границу определяется Постановлением Минтруда России по согласованию с Минфином России и Банком России "О порядке расчетов в иностранной валюте с работниками, выезжающими за границу" от 20 августа 1992 г. N 12.

Расчеты с работниками по прочим операциям

Учет расчетов с персоналом по прочим операциям ведут на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". На нем отражают операции по всем видам расчетов с персоналом организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами.

Новым Планом счетов предусмотрены следующие субсчета к счету 73:

1 "Расчеты по предоставленным займам";

2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

Отношения организации и работников по договорам займа регулируются статьями главы 42 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно ст.807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Договор займа, когда заимодавцем является юридическое лицо, должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы. В подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющие передачу ему заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, организация-заимодавец имеет право на получение с работника-заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо - в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда:

договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую 50 МРОТ, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;

по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором. Если иное не предусмотрено договором займа, сумма беспроцентного займа может быть возвращена заемщиком досрочно. Сумма займа, предоставленного под проценты, может быть возвращена досрочно с согласия заимодавца. Если иное не предусмотрено договором займа, сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет.

На субсчете "Расчеты по предоставленным займам" счета 73 отражают расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.). Заем может быть выдан наличными либо перечислен в безналичном порядке на расчетный счет заемщика или на счета третьих лиц по поручению заемщика.

Как правило, работник выдает организации обязательство о возврате полученного займа. В обязательстве указывается, что в случае увольнения по собственному желанию без уважительных причин, за нарушение трудовой дисциплины или при нецелевом использовании полученных средств заем подлежит возврату досрочно. Конкретные сроки досрочного возврата средств устанавливает администрация организации.

По дебету субсчета "Расчеты по предоставленным займам" счета 73 показывают сумму предоставленного работнику займа в корреспонденции со счетом 50 "Касса" или 51 "Расчетные счета". По мере погашения задолженности наличными (дебет счета 50 "Касса"), безналичными взносами (дебет счета 51 "Расчетные счета") или удержанием из заработной платы (дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда") счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредитуется (в зависимости от принятого порядка платежа).

Администрация может в установленном организацией порядке принять решение о частичном или полном погашении оставшегося долга по займу за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации при наличии соответствующего разрешения собственников (акционеров).

Может быть предложена следующая схема бухгалтерских записей:

Д 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - К 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" - выдан работнику заем в денежной форме наличными через кассу организации либо безналичным переводом с расчетного счета организации на лицевой счет работника в кредитном учреждении;

Д 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - К 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция" - выдан работнику заем в натуральной форме (сырьем, товарами, готовыми изделиями);

Д 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - К 91 "Прочие доходы и расходы" - начислены проценты к получению по выданному займу;

Д 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" - К 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - возвращен заем, полученный в денежной или натуральной форме;

Д 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - К 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - погашена задолженность работника за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (при наличии разрешения собственников).

Взаимоотношения работника и работодателя в отношении полной материальной ответственности работника за ущерб, причиненный организации, регулируются ТК РФ и Положением о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации, утвержденным Указом Президиума Верховного Совета СССР от 13 июля 1976 г. N 4204-IХ.

Согласно названным законодательным актам работники несут материальную ответственность в полном размере ущерба, причиненного по их вине организации, только в случаях, когда:

ущерб причинен преступными действиями работника, установленными приговором суда;

в соответствии с законодательством на работника возложена полная материальная ответственность за ущерб, причиненный организации при исполнении работником трудовых обязанностей;

между работником и организацией в соответствии с ТК РФ заключен письменный договор о принятии на себя работником полной материальной ответственности за необеспечение сохранности имущества и других ценностей, переданных ему для хранения или других целей;

ущерб причинен не при исполнении трудовых обязанностей;

имущество и другие ценности были получены работником под отчет по разовой доверенности или другим разовым документам;

ущерб причинен недостачей, умышленным уничтожением или умышленной порчей материалов, полуфабрикатов, изделий (продукции), в том числе при их изготовлении, а также инструментов, измерительных приборов, специальной одежды и других предметов, выданных организацией работнику в пользование;

ущерб причинен работником, находившимся в нетрезвом состоянии.

По нормам ТК РФ письменные договоры о полной материальной ответственности могут быть заключены организацией с работниками (достигшими 18-летнего возраста), занимающими должности или выполняющими работы, непосредственно связанные с хранением, обработкой, продажей (отпуском), перевозкой или применением в процессе производства переданных им ценностей. Перечень таких должностей и работ, а также типовой договор о полной индивидуальной материальной ответственности утверждаются в порядке, определяемом законодательством. В настоящее время действует Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми предприятием, учреждением, организацией могут заключаться письменные договоры о полной материальной ответственности за необеспечение сохранности ценностей, переданных им для хранения, обработки, продажи (отпуска), перевозки или применения в процессе производства, утвержденный Постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 28 декабря 1977 г. N 447/24. Поскольку Перечень носит исчерпывающий характер и расширительному толкованию не подлежит, с главным бухгалтером не может быть заключен договор о полной материальной ответственности за необеспечение сохранности имущества и других ценностей, переданных ему для хранения или других целей.

На субсчете "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73 учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных средств и товарно-материальных ценностей, порчи, брака, других видов ущерба.

Работник, причинивший ущерб, может добровольно возместить его полностью или частично. С согласия руководителя или администрации организации он может передать в счет погашения долга за нанесенный ущерб равноценное имущество (дебет счета 10 "Материалы" и кредит субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73); внести деньги в кассу (дебет счета 50 "Касса" и кредит субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73) или, если это возможно, исправить поврежденное имущество. Размер причиненного ущерба определяется по фактическим потерям на основе данных бухгалтерского учета в зависимости от балансовой стоимости (себестоимости) материальных средств, а для основных средств - по остаточной стоимости.

При хищении, недостаче, умышленной порче (уничтожении) размер причиненного ущерба определяют исходя из рыночных цен на соответствующую продукцию (в том числе сложившихся на бирже). По импортным материальным ценностям ущерб определяют по таможенной стоимости с учетом уплаченных таможенных пошлин, налоговых платежей и других затрат организации на получение груза с таможенного склада.

Если ущерб, причиненный работником, не превышает его среднего месячного заработка, то соответствующая сумма удерживается из заработной платы по распоряжению (приказу) руководителя. Распоряжение должно быть сделано не позднее двух недель со дня обнаружения причиненного ущерба и обращено к исполнению не ранее семи дней после сообщения работнику. При пропуске двухнедельного срока возмещение ущерба проводится в судебном порядке (если работник отказался от добровольного погашения).

В дебет субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73 суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, относят с кредита счетов 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" (за недостающие материальные ценности), 28 "Брак в производстве" (за потери от брака продукции) и некоторых других. По кредиту субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73 фиксируется погашение сумм материального ущерба путем удержания из заработной платы (дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда") и взносов в погашение задолженности наличными в кассу (дебет счета 50 "Касса") или на расчетный счет (дебет счета 51 "Расчетные счета"). Списание недостач ценностей сверх величин (норм) убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, относят с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" на дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

При изготовлении продукции, оказавшейся браком (т.е. такой, которая не может быть использована по прямому назначению в силу имеющихся в ней дефектов), расчеты с работником, по вине которого произошел брак, отражаются также на субсчете "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73.

Учтенная сумма потерь либо сразу будет удержана в полном размере (дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", кредит счета 28 "Брак в производстве"), либо предварительно будет списана на дебет субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73 в корреспонденции с кредитом счета 28 "Брак в производстве" и в дальнейшем погашена (кредит субсчета "Расчеты по возмещению материального ущерба" счета 73) путем удержания из заработной платы (дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"), внесения наличных средств в кассу (дебет счета 50 "Касса") или перечислением на расчетный счет (дебет счета 51 "Расчетные счета").

И.Д. Юцковская,

старший менеджер фирмы "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 5, май 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Распоряжением Правительства РФ от 21 ноября 2001 г. N 1552-р действие этого Порядка продлено на 2002 г.