Особенности составления бухгалтерской и налоговой отчетности за 2004 год (И.В. Гейц, "Консультант бухгалтера", N 1, январь 2005 г.)

Особенности составления бухгалтерской
и налоговой отчетности за 2004 год

Особое внимание при формировании показателей бухгалтерской отчетности за 2004 год организациям следует уделить порядку применения новых положений и указаний, вступающих в силу с отчетности за 2004 год, а также на изданные в последнее время разъяснения Минфина России по данному вопросу. На такие нормативные акты в данной публикации будет обращено особое внимание читателей.

Особенности формирования отчетных показателей
бухгалтерского баланса (форма N 1)

Используемая организацией форма бухгалтерского баланса должна учитывать кодировку строк, принятую совместным приказом Госкомстата России и Минфина России от 14 ноября 2003 г. N 475/102н "О кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики". В данной публикации при рассмотрении порядка заполнения тех или иных статей отчетов принята именно та кодировка строк, которая установлена приведенным приказом.

Данные по соответствующим статьям (строкам) баланса формируются исходя из оборотов и остатков по аналитическим счетам Главной книги (другого аналогичного регистра бухгалтерского учета) на конец отчетного года. При этом следует учитывать, что отчетность организации включает также показатели деятельности структурных подразделений (в том числе филиалов и представительств).

Все статьи бухгалтерской отчетности на конец отчетного 2004 года должны быть подтверждены результатами инвентаризации (инвентаризационными описями).

В графе "на начало отчетного года" показываются данные на начало 2004 года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным графы "на конец отчетного периода" баланса за 2003 год.

В некоторых случаях действующим законодательством допускаются отличия вступительного баланса отчетного года от окончательного баланса за предыдущий год (например, в части переоценки объектов основных средств).

Показатели вступительного баланса отчетного года также могут отличаться от показателей заключительного баланса прошлого года при проведении в организации по состоянию на начало года соответствующей реорганизации. В этом случае показатели бухгалтерской отчетности формируются с учетом положений Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций.

Если к организации в течение отчетного года была присоединена (реорганизация в форме слияния) другая организация, формирование показателей бухгалтерской отчетности в соответствии с пунктами 17 и 23 Методических указаний должно было быть осуществлено путем объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытых убытков прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации и показателей правопреемника. При этом не должны учитываться взаимные расчеты организаций. В особом порядке согласно положениям Методических указаний при слиянии организаций формируется показатель уставного капитала.

Соответственно при реорганизации организации в форме разделения или выделения, показатели бухгалтерской отчетности новой структуры должны были быть сформированы с учетом необходимости разделения данных бухгалтерской отчетности каждой новой организации. Для этого в соответствии с пунктами 27 и 34 Методических указаний на соответствующую дату выполняются учетные записи по разделению соответствующих числовых показателей в разрезе возникших организаций. На основе разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованной организации составляется вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации. Опять же по определенным правилам формируются показатели уставного капитала реорганизованной организации.

Все расхождения при изменении вступительного сальдо должны быть раскрыты в объяснительной записке, представляемой в составе бухгалтерской отчетности, которая в таких случаях, как представляется, является обязательной к представлению.

В графе "на конец отчетного периода" приводятся остатки по соответствующим счетам учета по состоянию на 31 декабря 2004 года, с учетом заключительных записей за декабрь месяц по реформации баланса (данный вопрос рассмотрен в отдельной публикации данного номера журнала), исправлению ошибок за отчетный год и отражению событий после отчетной даты (регулируется ПБУ 7/98) и условного обязательства организации (регулируется ПБУ 8/01).

В разделе I "Внеоборотные активы" по статье "Нематериальные активы" (строка 110) бухгалтерского баланса отражается остаточная стоимость принадлежащих организации нематериальных активов, т.е. разница между остатками, которые числятся на балансовых счетах 04 "Нематериальные активы" и 05 "Амортизация нематериальных активов" (за исключением нематериальных активов, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется). Если при начислении амортизации балансовый счет 05 не используется (например, в части организационных расходов), то в баланс переносится остаток по балансовому счету 04 на отчетную дату.

Отнесение тех или иных объектов учета к нематериальным активам, порядок начисления амортизации в целях бухгалтерского учета, регламентировано положениями ПБУ 14/2000.

Следует учитывать, что не могут быть отнесены к нематериальным активам следующие объекты учета:

- стоимость приобретенных организациями после 1 января 2001 года (даты введения в действие ПБУ 14/2000) квартир, - с указанной даты они должны учитываться в составе объектов основных средств организации;

- расходы организации на получение лицензий на право осуществления того или иного вида деятельности, - учитываются в составе затрат отчетного периода или же расходов будущих периодов;

- расходы организации на приобретение отдельных экземпляров компьютерных программ и (или) баз данных (в том числе приобретаемых на компакт-дисках, а также программного (в том числе лицензионного) обеспечения, - учитываются в составе прочих активов организации и (или) расходов организации.

Как было разъяснено в письме Минфина России от 22 октября 2004 г. N 07-05-14/280, если понесенные организацией расходы связаны с разработкой программы для ЭВМ, являющейся в соответствии с законом Российской Федерации "Об авторском праве и смежных правах" объектом авторского права, исключительные права на которую в соответствии с законодательством принадлежит организации, то организация-правообладатель отражает в бухгалтерском учете исключительное право на программу для ЭВМ в составе нематериальных активов. При этом к объектам нематериальных активов не относятся материальные носители, на которых записаны программы для ЭВМ (они учитываются в составе материальных запасов или объектов основных средств исходя из срока эксплуатации).

Не включаются в состав нематериальных активов также и расходы организаций по созданию Web-сайтов, на что указано в том же письме Минфина России от 22 октября 2004 г. N 07-05-14/280. Затраты на указанные цели отражаются в составе расходов организации.

В состав нематериальных активов могут быть включены оформленные в соответствии с действующим патентным законодательством результаты научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (подтверждено в пункте 3 ПБУ 17/02).

По статье "Основные средства" (строка 120) бухгалтерского баланса отражается остаточная стоимость принадлежащих организации основных средств - как действующих, так и находящихся на реконструкции, модернизации, восстановлении, консервации, запасе, аренде.

Исходя из данных по счетам бухгалтерского учета, показатель по указанной статье определяется путем вычитания из дебетового остатка по балансовому счету 01 "Основные средства" кредитового остатка по балансовому счету 02 "Амортизация основных средств" (за вычетом сумм амортизации по объектам, учитываемым по балансовому счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности"). Соответственно, по объектам основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется, в баланс переносятся данные о стоимости таких объектов, отраженной по балансовому счету 01.

Отнесение тех или иных предметов к объектам основных средств, а также порядок начисления амортизации по ним в целях бухгалтерского учета, регламентированы ПБУ 6/01.

Согласно письму Минфина России от 19 февраля 2004 г. N 16-00-14/40 не занимающиеся предпринимательской деятельностью некоммерческие организации при применении положений пункта 4 ПБУ 6/01 (устанавливает условия для признания того или иного имущества в качестве объекта основных средств) вправе принимать к учету объекты основных средств без учета того критерия, что такие объекты основных средств должны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

С 1 января 2004 года применяются новые Методические указания по учету основных средств, согласно которым в качестве отдельных объектов основных средств могут учитываться капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (пункт 35), затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объектов основных средств (пункт 42), а также объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и объекты фактически эксплуатируются (пункт 52). В части последних объектов следует учитывать, что если приведенные условия не выполняются вложения должны продолжать учитываться на балансовом счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" с отражением по соответствующей статье бухгалтерского баланса.

Капитальные вложения в арендованные организацией объекты основных средств формируют отдельный объект учета, если только в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью организации-арендатора. На сумму произведенных затрат организация открывает отдельную инвентарную карточку на инвентарный объект (формы N ОС-6 "Инвентарная карточка учета объекта основных средств", ОС-6а "Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств", утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств").

Если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные капитальные вложения арендодателю, затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, отражаются в бухгалтерском учете организации-арендатора как реализация:

дебет счета 08 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - затраты организации по улучшению арендованного объекта основных средств (без НДС);

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счетов 60, 76 - НДС с работ по улучшению арендованного объекта основных средств;

дебет счетов 60, 76 кредит счета 51 "Расчетные счета" - оплата стоимости выполненных работ по улучшению арендованного объекта основных средств;

дебет счета 76 кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" - стоимость переданных арендодателю затрат по улучшению арендованного объекта основных средств;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости произведенных и переданных в пользу организации-арендодателя капитальных вложений (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ);

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 08 - списаны произведенные организацией-арендатором и переданные арендодателю капитальные вложений в арендованный объект основных средств;

дебет счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19 - зачтены суммы "входного" НДС со стоимости работ, выполненных сторонними организациями по улучшению объектов основных средств.

Кроме случаев переоценки, изменение первоначальной стоимости объектов основных средств возможно в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации объектов основных средств (пункт 41 Методических указаний по учету основных средств).

По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств, соответствующие затраты либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.

Как представляется, на увеличение стоимости конкретных объектов основных средств должны относиться те из расходов, которые улучшают первоначально принятые характеристики (срок эксплуатации, мощность и т.п.) указанных объектов.

Следует учитывать, что при увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции, годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования (см. письмо Минфина России от 23 июня 2004 г. N 07-02-14/144).

С отчетного 2004 года в некоторой степени изменен порядок отражения в бухгалтерском учете объектов недвижимости, по которым не оформлены документы о государственной регистрации.

В соответствии со статьей 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации. Если государственной регистрации подлежит также факт отчуждения недвижимого имущества, то право собственности у покупателя возникает с момента такой регистрации (статья 223 ГК РФ). Порядок государственной регистрации регулируется Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество".

В письмах МНС России от 28 апреля 2000 г. N ВГ-6-02/334 "По вопросу начисления амортизационных отчислений" и Минфина России от 8 апреля 2003 г. N 16-00-14/121 "О принятии объектов недвижимости к бухгалтерскому учету" было разъяснено, что объект недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано в установленном законодательством порядке, не может быть учтен организацией-приобретателем в составе объектов основных средств. Указанные объекты, хотя бы и фактически эксплуатируемые, до момента регистрации права собственности на них должны были отражаться на балансовом счете 08.

С 2004 года объекты недвижимости могут зачисляться в состав основных средств организации при условии, что оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, а сами объекты эксплуатируются, и установлено это в пункте 52 Методических указаний по учету основных средств. Учитываются указанные объекты на отдельном субсчете к балансовому счету 01, что должно быть предусмотрено рабочим планом счетов на соответствующий год.

Определенный в Методических указаниях по учету основных средств порядок учета объектов недвижимости объясняется тем, что от момента фактической эксплуатации построенного объекта до момента государственной регистрации прав на указанный объект в ряде случаев проходят большие сроки, в течение которых он эксплуатируется и приносит организации определенные экономические выгоды.

Вместе с этим следует учитывать, что правила пункта 52 Методических указаний по учету основных средств могут применяться только в части возводимых (построенных) организацией объектов основных средств. Если же какие-либо объекты основных средств приобретаются по договорам купли-продажи, и имеет место переход права собственности на объект недвижимости от одного лица к другому, они принимаются к учету на балансовый счет 01 только после оформления соответствующих регистрационных документов (см., в частности, письмо Минфина России от 31 мая 2004 г. N 04-02-05/1/43).

Кроме того, по решению самой организации любые объекты недвижимости до оформления государственной регистрации на них могут продолжать учитываться на балансовом счете 08, в том числе и для избежания обложения их налогом на имущество.

Начисление амортизации по объектам недвижимости может осуществляться с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в фактическую эксплуатацию, вне зависимости от факта государственной регистрации прав собственности на него. Такой порядок определен в пункте 22 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденного Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29 декабря 1990 г. N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73, и подтвержден в письме Минфина России от 23 июня 2004 г. N 07-02-14/143.

Также следует учитывать, что расходы, произведенные после государственной регистрации прав на соответствующий объект и принятия объекта на учет списываются на балансовый счет 91 (письмо Минфина России от 31 мая 2004 г. N 04-02-05/1/43).

По решению организации в составе объектов основных средств в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (приказ Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н) могут не учитываться предметы специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. В таком случае они отражаются в составе материально-производственных запасов на отдельных субсчетах "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" и "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" к балансовому счету 10 "Материалы".

Если по состоянию на 1 января 2004 года организация осуществляла переоценку объектов основных средств, результаты указанной переоценки отражаются путем увеличения соответствующих показателей заключительного баланса за 2003 год, и последующей корректировкой вступительного баланса отчетного 2004 года. Порядок отражения результатов проведенной переоценки объектов основных средств в бухгалтерском учете и отчетности регулируется пунктом 15 ПБУ 6/01, и разъяснен в пунктах 43-48 Методических указаний по учету основных средств:

дебет счета 01 кредит счета 83 "Добавочный капитал" - сумма дооценки первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств;

дебет счета 83 кредит счета 02 - дооценка сумм начисленной амортизации;

дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 01 - сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки;

дебет счета 02 кредит счета 84 - сумма уценки амортизации;

дебет счета 01 кредит счета 84 - сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на балансовый счет 84;

дебет счета 84 кредит счета 02 - дооценка сумм начисленной амортизации в части сумм дооценки, отраженной по дебету счета 01 и кредиту счета 84;

дебет счета 83 кредит счета 01 - сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды;

дебет счета 02 кредит счета 83 - сумма уценки амортизационных отчислений в части сумм уценки объекта основных средств, отраженной по дебету счета 83 и кредиту счета 01.

Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, отражается по дебету счета учета нераспределенной прибыли (убытка) в корреспонденции с кредитом счета учета основных средств.

Законодательством по-прежнему закреплены два варианта переоценки объектов основных средств - путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. При этом следует учитывать, что фактически "индексный" вариант может использоваться только при наличии разработанных Госкомстатом России специальных индексов переоценки. Об этом, в частности, указано в письме Минфина России от 31 июля 2003 г. N 04-02-05/3/63.

При выбытии объектов основных средств сумма его дооценки должна была отражаться в течение отчетного года по дебету счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции с кредитом счета 84.

Отдельное внимание организациям следует обратить на положения пункта 85 Методических указаний по учету основных средств, согласно которому при внесении объектов основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, его остаточная стоимость должна быть отражена по дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств. При этом в составе финансовых вложений организации по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов запись должна производиться на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд. И только в случае полного погашения стоимости передаваемого объекта, запись осуществляется по условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы указанной оценки на финансовые результаты деятельности организации.

По статье "Незавершенное строительство" (строка 130) показываются остатки по балансовым счетам 07 "Оборудование к установке" и 08 "Вложения во внеоборотные активы" в части незавершенного строительства. По этой же строке отражаются авансовые платежи (предоплата), связанные с осуществлением капитальных вложений, остатки по которым по состоянию на отчетную дату отражены на балансовом счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Согласно пункту 41 Положения по ведению бухгалтерского учета к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие регистрацию объектов недвижимости) относятся затраты на строительно-монтажные работы (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способом), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

По этой же статье отражаются расходы по незаконченным организацией для собственных нужд научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в соответствии с ПБУ 17/02, суммы отклонений в стоимости строительных материалов, включенных в затраты незавершенного строительства, и учтенных по счету 16 "Отклонение в стоимости материалов", а также расходы по проверке качества смонтированного оборудования и сдачи его в эксплуатацию (письмо Минфина России от 13 августа 2003 г. N 16-00-14/252).

По статье "Доходные вложения в материальные ценности" (строка 135) отражается остаточная стоимость объектов имущества, предоставляемых организацией за плату во временное владение и пользование (включая по договору финансовой аренды, по договору проката) с целью получения дохода, учтенных в установленном порядке по балансовому счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Стоимость имущества приводится за минусом суммы начисленной амортизации, учитываемой в отдельном порядке по счету 02.

В составе доходных вложений киностудий и им подобных учреждений отражаются расходы по созданию аудиовизуальных произведений (см. письмо Минфина России от 5 марта 2003 г. N 16-00-14/76).

Следует учитывать, что переоценка доходных вложений в материальные ценности действующим законодательством не предусмотрена. Что касается начисления амортизации, то она начисляется в общеустановленном порядке.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 31 августа 2004 г. N 03-06-01-04/16, остаточная стоимость учтенного по счету 03 имущества, не включается в налоговую базу по налогу на имущество.

По статье "Долгосрочные финансовые вложения" (строка 140) отражаются долгосрочные вложения (инвестиции) организации в дочерние и зависимые общества, ценные бумаги других предприятий, процентные облигации государственных и местных займов, уставные (складочные) фонды (капиталы) других предприятий, а также суммы предоставленных организацией долгосрочных займов.

При этом к долгосрочным относятся вложения на срок свыше одного года. Во всех остальных случаях вложения организации отражаются в составе краткосрочных (строка 250 бухгалтерского баланса).

Если организация создает резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, который учитывается на балансовом счете 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений", то в бухгалтерском балансе стоимость финансовых вложений показывается за вычетом данного резерва.

Суммы вложений организации в депозиты, займы, векселя, показываются в бухгалтерской отчетности с учетом причитающихся к получению процентов.

Формирование показателя по строке 140 баланса должно производиться исходя из положений ПБУ 19/02, с делением всех финансовых вложений на те из них, по которым определяется текущая рыночная стоимость (включая акции и прочие ценные бумаги, котирующиеся на фондовом рынке), и вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Согласно положениям ПБУ 20/03 в составе финансовых вложений организации должны быть учтены также активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности. При этом в бухгалтерском учете оформляются следующие записи по счетам учета:

дебет счета 58, субсчет "Вклады по договору простого товарищества" кредит счетов 01, 10, 51 и др. - вклады организации по договору о совместной деятельности;

дебет счета 76 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - начисление причитающейся к получению части прибыли от совместной деятельности;

дебет счета 51 кредит счета 76 - получение денежных средств как прибыли от участия в совместной деятельности;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 76 - признание убытков от совместной деятельности в их части, приходящейся на долю организации;

дебет счета 76 кредит счета 51 - возмещение сумм признанных убытков;

дебет счета 76 кредит счета 58, субсчет "Вклады по договору простого товарищества" - величина ранее внесенного вклада по договору простого товарищества при выходе (прекращении) из договора о совместной деятельности;

дебет счета 76 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - превышение оценки причитающегося к получению имущества над оценкой имущества, принятой при его вкладе;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 76 - превышение оценки первоначального вклада над оценкой имущества при его получении;

дебет счетов 01, 10, 41 "Товары", 51 и др. кредит счета 76 - получение денежных средств и (или) иного имущества в счет погашения ранее внесенного вклада.

Организация, ведущая общие дела совместной деятельности, в соответствии с пунктом 17 ПБУ 20/03 обязана обеспечить обособленный учет операций (на отдельном балансе) по совместно осуществляемой деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности. Исходя из этого показатели осуществляемой деятельности по договору простого товарищества в бухгалтерскую отчетность организации по основной деятельности не включаются.

По статье "Отложенные налоговые активы" (строка 145) бухгалтерского баланса отражается величина отложенных налоговых активов, признаваемых таковыми в соответствии с ПБУ 18/02. Для заполнения показателя по данной статье используется показатель дебетового сальдо по балансовому счету 09 "Отложенные налоговые активы".

Отложенный налоговый актив - это положительная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, определяемым с бухгалтерской прибыли. В свою очередь вычитаемые временные разницы образуют отложенный налоговый актив, на величину которого будет уменьшена сумма налога на прибыль в последующих отчетных периодах.

При отражении показателя по строке 145 баланса следует также учитывать положения письма Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 14 июля 2003 г. N 16-00-14/219.

Статья 283 главы 25 НК РФ полученный убыток в целях налогообложения квалифицирует как убыток, перенесенный на будущее, который будет уменьшать налогооблагаемую базу следующих отчетных периодов.

На основании ПБУ 18/02 убыток отчетного периода, перенесенный на будущее для целей налогообложения, является отложенным налоговым активом и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68. Таким образом, бухгалтерский убыток будет отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета 99, а сумма налога, исчисленная с налогового убытка, который уменьшит налог на прибыль в будущих отчетных периодах, - по дебету счета 09.

По статье "Прочие внеоборотные активы" (строка 150) бухгалтерского баланса отражаются внеоборотные активы, не нашедшие своего отражения в предыдущих статьях раздела I "Внеоборотные активы" баланса.

При заполнении данной статьи следует руководствоваться разделом I Плана счетов. Если остатки по каким-либо счетам данного раздела (например, расходы по несписанным НИОКР и технологическим работам, учтенным по счету 08) не были отражены в предыдущих статьях раздела I бухгалтерского баланса, они должны быть приведены в строке 150 баланса.

В разделе II "Оборотные активы" по группе статей "Запасы" (строка 210) показываются остатки всех материально-производственных запасов и затрат организации с расшифровкой по каждому виду активов.

Если организация создает резервы под снижение стоимости материальных ценностей, величина которых учитывается на балансовом счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", данные по строке 210 баланса показываются за вычетом суммы этих резервов.

При формировании показателей организациям необходимо руководствоваться ПБУ 5/01, ПБУ 9/99, Положением по ведению бухгалтерского учета, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (приказ Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды.

По статье "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" (строка 211) бухгалтерского баланса отражаются остатки материально-производственных запасов, предназначенных для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, административных функций организации.

Исходя из данных бухгалтерского учета, показатель по строке 211 баланса определяется исходя из остатков по состоянию на отчетную дату по счету 10 "Материалы".

К предметам, учитываемым по счету 10, следует относить сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, топливо, запасные части, инвентарь и хозяйственные принадлежности, тара и прочие ценности.

Если в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды в составе оборотных активов организация учитывает специальную оснастку и специальную одежду, их остаточная стоимость также показывается по строке 211 баланса.

Организации, которые для учета операций приобретения материально-производственных запасов используют счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", в бухгалтерском балансе остатки по этим счетам присоединяют к остаткам по счету 10.

Порядок учета отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от учетных цен устанавливается положениями принятой организацией учетной политики.

По статье "Животные на выращивании и откорме" (строка 212) бухгалтерского баланса отражается стоимость принадлежащих организации молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птиц; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для продажи (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для продажи. Величина, отражаемая по данной статье баланса, формируется исходя из остатка по балансовому счету 11 "Животные на выращивании и откорме" по состоянию на отчетную дату.

По строке 212 не отражается стоимость животных основного стада, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитываются по счету 01 "Основные средства".

По статье "Затраты в незавершенном производстве" (строка 213) бухгалтерского баланса показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета затрат на производство. Формирование показателя осуществляется исходя из остатков по следующим балансовым счетам: 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты основного производства", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", 44 "Расходы на продажу".

К незавершенному производству в соответствии с пунктом 63 Положения по ведению бухгалтерского учета относятся: продукция (работы), не прошедшая всех стадий технологической обработки (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также неукомплектованные изделия, не прошедшие испытания и техническую приемку.

В бухгалтерском балансе незавершенное производство отражается в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету - по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, по прямым статьям расходов, по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, использованных для производства продукции.

Не отражаются по строке 213 расходы, учитываемые в установленном порядке по балансовым счетам 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы", так как такого рода затраты в обязательном порядке подлежат списанию с указанных счетов по окончании отчетного периода. При отсутствии выпуска продукции (оказания услуг, выполнения работ) в отчетном периоде, учтенные по счетам 25 и 26 расходы подлежат списанию на счет 97 "Расходы будущих периодов".

По статье "Готовая продукция и товары для перепродажи" (строка 214) бухгалтерского баланса отражается себестоимость продукции, прошедшей все стадии (фазы, переделы), предусмотренные технологическим процессом (то есть готовой продукции), изделий укомплектованных, прошедших испытания и техническую приемку, а также стоимость готовых изделий, приобретаемых организацией для комплектации своей готовой продукции и не включаемых в ее стоимость в соответствии с условиями договора с заказчиками.

При формировании показателя по данной статье бухгалтерского баланса отражаются остатки по балансовым счетам 41 "Товары" и 43 "Готовая продукция".

По готовой продукции и товарам могут быть созданы резервы под снижение их стоимости. В этом случае показатель по рассматриваемой статье бухгалтерского баланса приводится за минусом сумм таких резервов, отражаемым по счету 14.

Если учет товаров организации торговли ведут по "продажным" ценам, то оценка товаров в бухгалтерском учете производится по ценам, по которым они должны быть реализованы, включая налог на добавленную стоимость. Разница между ценой продажи и расходами, связанными с приобретением товаров, которые в соответствии с ПБУ 5/01 включаются в их себестоимость, носит название торговой наценки, учитываемой по балансовому счету 42 "Торговая наценка". При формировании показателя по рассматриваемой статье, сумма начисленной торговой наценки (сальдо по счету 42) не учитывается.

По статье "Товары отгруженные" (строка 215) бухгалтерского баланса отражается себестоимость отгруженной организацией продукции или товаров, право собственности на которые переходит к организации не в момент их отгрузки, а в особом порядке. Применительно к Плану счетов, по указанной статье отражается остаток по балансовому счету 45 "Товары отгруженные".

По статье "Расходы будущих периодов" (строка 216) бухгалтерского баланса отражается сумма расходов, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком, но не имеющих отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода. Основанием для отражения показателя по данной статье типовой формы бухгалтерского баланса служат остатки по состоянию на отчетную дату по балансовому счету 97.

Как было указано в письме Минфина России от 17 февраля 2004 г. N 16-00-14/36, осуществляющая реализацию инвестиционного проекта по капитальному строительству производственного объекта за счет собственных и заемных средств организация заказчик-застройщик общехозяйственные расходы, включающие в себя расходы на содержание административно-управленческого аппарата, консультационные и аудиторские услуги, услуги связи, затраты на содержание транспорта (ГСМ, ремонт), первоначально (до утверждения смет на строительство и фактического начала строительства) могут учитывать на балансовом счете 97 как расходы по содержанию дирекции строящегося предприятия, с последующим их списанием на счет 08 после утверждения сметной документации (сметы на строительство объекта).

По статье "Прочие запасы и затраты" (строка 217) бухгалтерского баланса отражается стоимость материально-производственных запасов и признанных организацией расходов, не нашедших отражения в предыдущих строках группы статей "запасы", в частности, расходы на упаковку и транспортировку неотгруженной (непроданной) продукции (товаров), если согласно положениям учетной политики такие расходы не признаются организацией в себестоимости товаров (услуг) полностью в качестве расходов по обычным видам деятельности.

По статье "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (строка 220) бухгалтерского баланса отражается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам, объектам основных средств, нематериальным активам, осуществленным капитальным вложением и т.п., работам и услугам, подлежащая отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах в уменьшение сумм налога для перечисления в бюджет или на соответствующие источники ее покрытия. Основанием для заполнения строки является дебетовый остаток по балансовому счету 19 по состоянию на отчетную дату.

Как было отмечено в очередной раз в письме Минфина России от 23 июня 2004 г. N 03-03-11/107, организации вправе произвести налоговые вычеты по НДС на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, исполнителями работ или услуг и оформленных согласно установленному порядку. Кроме того, обязательными условиями для осуществления налоговых вычетов являются принятие на учет товаров, работ, услуг и оплата соответствующих сумм налога.

Право на вычет сумм налога, и соответственно списания учтенных на счету 19 сумм в дебет счета 68, возникает у организации при наступлении трех вышеперечисленных условий.

В свою очередь суммы НДС, уплаченные за оборудование, требующее монтажа, могут быть приняты к зачету при расчетах с бюджетом, когда соответствующее имущество будет оприходовано по счету 01 и по нему будет начато начисление амортизации (подтверждено в письме МНС России от 28 июля 2004 г. N 03-1-08/1876/14 "О налоге на добавленную стоимость").

По статье "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" (строка 230) бухгалтерского баланса отражается долгосрочная дебиторская задолженность, т.е. задолженность, срок погашения которой составляет более 12 месяцев после отчетной даты. При этом исчисление срока погашения начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот актив был принят к бухгалтерскому учету.

Из всей суммы дебиторской задолженности, отраженной по строке 230 баланса, отдельно выделяется задолженность покупателей и заказчиков (строка 231).

В общей сумме дебиторской задолженности отражаются дебетовые сальдо по следующим балансовым счетам: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

По статье "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" (строка 240) бухгалтерского баланса отражается краткосрочная дебиторская задолженность организации, т.е. задолженность, срок погашения которой составляет менее 12 месяцев после отчетной даты.

Из всей суммы краткосрочной дебиторской задолженности выделяется краткосрочная задолженность покупателей и заказчиков (отражается по строке 241 баланса).

Если дебиторская задолженность первоначально отражена как долгосрочная, но предполагается к погашению в отчетном году, организация может в соответствии с учетной политикой осуществлять перевод долгосрочной дебиторской задолженности в краткосрочную на начало отчетного года. При этом факт представления дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной необходимо раскрыть в объяснительной записке.

По статье "Краткосрочные финансовые вложения" (строка 250) показываются вложения организаций в акции, государственные ценные бумаги, облигации, другие ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады и пр. финансовые вложения на срок, не превышающий одного года. Показатель по строке 250 определяется в таком же порядке, как и при заполнении строки 140.

Для отражения в бухгалтерском учете списания сумм дебиторской задолженности предприятиями могут создаваться резервы по сомнительным долгам.

В случае создания организацией в соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации, числящаяся в бухгалтерском учете дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в бухгалтерском балансе показывается за минусом отраженных по балансовому счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" сумм.

У организации-покупателя, перечислившей в соответствии с договором предварительную оплату за товар, обязательства поставщика по отгрузке продукции не могут рассматриваться задолженностью, по которой образуется резерв по сомнительным долгам, так как она считается обеспеченной соответствующими гарантиями (см. письмо Минфина России от 15 октября 2003 г. N 16-00-14/316).

По статье "Краткосрочные финансовые вложения" (строка 250) бухгалтерского баланса показываются произведенные организацией вложения в акции, государственные ценные бумаги, облигации, другие ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады и пр. финансовые вложения на срок, не превышающий одного года.

Показатель по данной статье определяется в таком же порядке, как и при заполнении строки 140 типовой формы бухгалтерского баланса, а потому следует использовать данные, отраженные по соответствующим субсчетам к балансовому счету 58 "Финансовые вложения", но только в части краткосрочных финансовых вложений.

Не отражаются по строке 250 бухгалтерского баланса суммы займов, выданных работникам организации (их суммы включаются в состав дебиторской задолженности по соответствующей статье).

По статье "Денежные средства" (строка 260) бухгалтерского баланса приводятся остатки денежных средств организации, находящихся по состоянию на отчетную дату в кассе (остаток по балансовому счету 50 "Касса"), на расчетных и валютных счетах (остатки соответственно по балансовым счетам 51 и 52 "Валютные счета"), а также прочих денежных средств (остатки по балансовым счетам 55 "Специальные счета в банках", 57 "Переводы в пути").

Оценка и пересчет денежных средств в иностранной валюте производится в соответствии с правилами, установленными ПБУ 3/2000. В частности, пересчет активов и обязательств должен быть произведен по курсу Центробанка РФ по состоянию на отчетную дату, а именно на 1 января 2005 года.

Отражается по строке 260 баланса также и стоимость денежных документов (почтовых марок, марок государственной пошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов и др.).

По статье "Прочие оборотные активы" (строка 270) бухгалтерского баланса отражаются суммы, не нашедшие отражения по другим группам статей раздела II "Оборотные активы" баланса.

В разделе III "Капитал и резервы" пассива бухгалтерского баланса по статье "Уставный капитал" (строка 410) показывается определяемая в соответствии с учредительными документами величина уставного фонда (капитала) организации, отражаемая по балансовому счету 80 "Уставный капитал".

Имевшие место в течение отчетного года изменения суммы уставного капитала (уставного фонда) могут быть отражены в бухгалтерском балансе только после внесения изменений в учредительные документы.

Следует учитывать, что порядок отражения в бухгалтерском учете наделения имуществом унитарного предприятия или его последующего изъятия разъяснен в письме Минфина России от 21 августа 2003 года N 16-00-22/11.

По статье "Собственные акции, выкупленные у акционеров" (строка 411) бухгалтерского баланса приводится стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров как по их требованию, так и в соответствии с решением уполномоченных органов организации.

При выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционеров (участников) принадлежащих им акций (долей), в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат оформляется запись по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, в связи с чем формирование показателя по рассматриваемой статье типовой формы бухгалтерского баланса производится исходя из дебетового остатка по состоянию на отчетную дату по счету 81.

При подсчете показателей по разделу III типовой формы баланса (строка 490) показатель по статье "Собственные акции, выкупленные у акционеров" вычитается, а потому показывается в круглых скобках.

По статье "Добавочный капитал" (строка 420) бухгалтерского баланса отражаются остатки средств добавочного капитала организации, учтенных по состоянию на отчетную дату по балансовому счету 83 "Добавочный капитал".

Показатель по рассматриваемой статье на начало отчетного 2004 года может отличаться от показателя заключительного баланса за 2003 год на сумму проведенной переоценки объектов основных средств.

Как разъяснено в письме Минфина России от 9 августа 2004 г. N 07-05-12/18, в составе добавочного капитала общества с ограниченной ответственностью отражается (в корреспонденции с дебетом счета 75 "Расчеты с учредителями") также сумма превышения стоимости вклада участника в уставный капитал общества над номинальной стоимостью оплаченной участником доли.

По статье "Резервный капитал" (строка 430) бухгалтерского баланса приводится величина резервного капитала организации, учтенного по состоянию на отчетную дату по балансовому счету 82 "Резервный капитал".

Суммы образованных резервов используются, как правило, на выплату доходов (дивидендов) участникам при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года для этих целей или на покрытие балансового убытка организации за отчетный год.

В бухгалтерском балансе показатели статьи резервного капитала показываются с расшифровкой по резервам, образованным в соответствии с действующим законодательством (статья "резервы, образованные в соответствии с законодательством" - строка 431), и по резервам, образованным в соответствии с учредительными документами (статья "резервы, образованные в соответствии с учредительными документами" - строка 432).

По статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (строка 470) бухгалтерского баланса приводится величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации, определяемая сальдированием показателей нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет (остаток по счету 84) и чистой прибыли (непокрытого убытка) отчетного 2004 года, сформированной до отчетной даты по балансовому счету 99.

При этом следует учитывать, что при формировании показателя по рассматриваемой статье по состоянию на конец отчетного 2004 года, учитываются принятые организацией решения по погашению сумм непокрытого убытка прошлых лет, а также распределению прибыли отчетного года на увеличение сумм резервного капитала, выплату дивидендов и т.п.

Если на начало или конец отчетного 2004 года по балансовому счету 84 будет числиться непокрытый убыток, показатель по строке 470 типовой формы баланса должен указываться в круглых скобках, что означает его вычитание при подсчете итогов по разделу III (строка 490 типовой формы баланса).

В соответствии с пунктом 13 Указаний о порядке составления бухгалтерской отчетности (приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н) некоммерческие организации при разработке своей формы бухгалтерского баланса в разделе "Капитал и резервы" вместо групп статей "Уставный капитал", "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" включают группу статей "Целевое финансирование".

В разделе IV "Долгосрочные обязательства" по статье "Займы и кредиты" (строка 510) бухгалтерского баланса отражаются остатки привлеченных организацией долгосрочных кредитов банков и прочих займов, учтенных в установленном порядке на балансовом счете 67 "Расчеты по долгосрочным займам и кредитам".

Задолженность по полученным долгосрочным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов.

К долгосрочным следует относить те из обязательств, которые подлежат погашению в соответствии с условиями договора через 12 месяцев после отчетной даты. Исчисление указанного срока начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти суммы приняты к бухгалтерскому учету.

При формировании показателя по строке 510 баланса организации должны руководствоваться ПБУ 15/01.

По статье "Отложенные налоговые обязательства" (строка 515) бухгалтерского баланса отражается величина отложенного налогового обязательства, определяемого как произведение налогооблагаемой временной разницы на установленную ставку налога на прибыль.

При заполнении строки 515 баланса организации используют остатки, учтенные в установленном порядке по балансовому счету 77 "Отложенные налоговые обязательства".

Отложенное налоговое обязательство - это отрицательная разница между реальным налогом на прибыль, причитающимся к уплате в бюджет и условным налогом, рассчитанным с бухгалтерской прибыли. Налогооблагаемая временная разница образует отложенное налоговое обязательство, которое показывает, насколько нужно будет увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчетных периодах.

При отражении в учете и отчетности отложенных налоговых обязательств организации должны руководствоваться ПБУ 18/02.

По статье "Прочие долгосрочные обязательства" (строка 520) бухгалтерского баланса отражается величина прочих долгосрочных средств организации, не указанных в других статьях (строках) раздела IV бухгалтерского баланса.

В разделе V "Краткосрочные обязательства" по статье "Займы и кредиты" (строка 610) бухгалтерского баланса отражаются суммы привлеченных организацией краткосрочных кредитов банков и прочих займов, подлежащих погашению в соответствии с условиями договора в течение 12 месяцев после отчетной даты и учитываемых в установленном порядке на балансовом счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Задолженность по полученным краткосрочным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов.

При формировании показателя по строке 610 организациям следует руководствоваться ПБУ 15/01.

По статье "Кредиторская задолженность" (строка 620) бухгалтерского баланса приводится величина кредиторской задолженности организации, учтенной по состоянию на отчетную дату по кредиту соответствующих счетов учета расчетов.

Общая сумма кредиторской задолженности, отражаемая по строке 620, складывается из сумм кредиторской задолженности перед различными организациями и гражданами. Из всей суммы кредиторской задолженности организации отдельно выделяются суммы задолженности перед поставщиками и подрядчиками (строка 621), персоналом организации (строка 622), государственными внебюджетными фондами (строка 623), по налогам и сборам (строка 624), прочие суммы задолженности (строка 625).

В составе кредиторской задолженности организации отражаются также полученные от поставщиков и заказчиков суммы авансов в счет выполнения работ по заключенным договорам, оказанию услуг и отгрузке товаров (продукции).

По статье "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов" (строка 630) бухгалтерского баланса отражается сумма задолженности организации по причитающимся к выплате доходам в пользу ее учредителей, отражаемая в бухгалтерском учете по открытому к балансовому счету 75 субсчету "Расчеты по выплате доходов".

По статье "Доходы будущих периодов" (строка 640) бухгалтерского баланса отражаются доходы организации, которые получены в отчетном периоде, но относятся к деятельности организации в будущем. Такие доходы отражаются по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", и к ним, в частности, относятся суммы арендной платы, полученной за несколько месяцев вперед; стоимость безвозмездно полученных активов, которая не может быть признана организацией в качестве внереализационного дохода; предстоящее погашение задолженности по недостачам прошлых лет; разница между отраженной в бухгалтерском балансе суммой недостач (потерь) имущества и суммой, подлежащей уплате виновным лицом.

По статье "Резервы предстоящих расходов" (строка 650) бухгалтерского баланса отражаются остатки сумм резервов, образованных организацией в соответствии с действующим законодательством для покрытия предстоящих расходов. При формировании показателя по данной статье принимаются остатки по счету 96 "Резервы предстоящих расходов".

По статье "Прочие краткосрочные обязательства" (строка 660) бухгалтерского баланса показываются суммы других краткосрочных обязательств, которые не нашли своего отражения по другим статьям раздела V бухгалтерского баланса

Утвержденной приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", формой бухгалтерского баланса не предусмотрено отдельной статьи для отражения данных об остатках по состоянию на отчетную дату средств на балансовом счете 86 "Целевое финансирование".

В ряде случаев организации могут иметь остатки по данному балансовому счету (например, жилищно-коммунальные организации в части расчетов с населением за коммунальные услуги и наем жилья; организации, предоставляющие по сниженным ценам, расценкам и тарифам услуги населению; головные организации - в части средств, аккумулируемых от своих обособленных подразделений; членские взносы; бюджетные средства для финансирования выполняемых научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ), в связи с чем им рекомендуется ввести в типовую форму бухгалтерского баланса дополнительную статью (например строка 670 "Целевое финансирование").

В разделе "Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах" справочно приводятся данные о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах организации.

Формирование показателей отчета
о прибылях и убытках (форма N 2)

В отчете приводятся данные о доходах и расходах организации, ее финансовых результатах за отчетный 2004 год.

Данные отчета представляются нарастающим итогом с начала года исходя из оборотов по соответствующим счетам (субсчетам) учета. Графа 4 "За аналогичный период предыдущего года" отчета заполняется на основании данных графы 3 отчета за предыдущий год с учетом соблюдения положений пункта 10 ПБУ 4/99 по обеспечению сопоставимости данных отчетности. Если данные за аналогичный период предыдущего года несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных подлежат корректировке исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных нормативных актов. Исправительные записи в бухгалтерском учете при этом не осуществляются.

По статье "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг(за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" (строка 010) Отчета о прибылях и убытках показывается размер доходов от обычных видов деятельности, которые могли быть признаны таковыми (то есть выручкой) в течение отчетного года в соответствии с положениями ПБУ 9/99.

Выручка показывается за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и экспортных пошлин. Для формирования показателей по рассматриваемой статье используются обороты по субсчету "Выручка" балансового счета 90, за вычетом указанных налогов и сборов.

Отдельные доходы от осуществления обычных видов деятельности в случае их существенности или без знания о которых заинтересованными пользователями невозможна оценка финансовых результатов деятельности организации, подлежат обособленному отражению по дополнительно вписываемым строкам после статьи "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей" в формате "в том числе". Как вариант, раскрытие существенных показателей может быть осуществлено в отдельно разрабатываемом приложении к отчету (см. пункт 11 ПБУ 4/99).

По статье "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" (строка 020) Отчета о прибылях и убытках отражаются учтенные затраты на производство продукции (работ, услуг) в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции (работам, услугам). В связи с этом, затраты в незавершенном производстве и затраты, относящиеся к нереализованным объектам, в рассматриваемую статью отчета не включаются.

Общий перечень затрат, отражаемых по данной статье, определен пунктами 7 и 8 ПБУ 10/99. К ним, в частности, относятся расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов; расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация).

Если организации для учета затрат на производство используют балансовый счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", то по рассматриваемой статье отчета отражаются фактические затраты на производство продукции (работ, услуг), то есть прибавляется разница между фактической и плановой себестоимостью и, наоборот, отнимается разница между плановой и фактической себестоимостью.

Организации, занятые в сфере торговли, отражают по рассматриваемой статье отчета покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена по статье "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" отчета.

В общем случае общехозяйственные и коммерческие расходы по рассматриваемой статье отчета не показываются - для их учета предназначены другие статьи отчета.

Вместе с этим, в соответствии с пунктом 9 ПБУ 10/99 коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции (товаров, работ, услуг) полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. В этом случае указанные расходы отражаются по строке 020 Отчета о прибылях и убытках.

При отражении по дополнительно введенным строкам существенных видов доходов, соответствующие им расходы отражаются по дополнительно вводимым строкам после статьи "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Показатель по строке 020 отчета приводится в круглых скобках.

По статье "Коммерческие расходы" (строка 030) Отчета о прибылях и убытках отражаются расходы, учтенные в установленном порядке по балансовому счету 44 "Расходы на продажу". Показатель приводится в круглых скобках.

По статье "Управленческие расходы" (строка 040) Отчета о прибылях и убытках отражаются общехозяйственные расходы организации, учитываемые по балансовому счету 26, при условии, что такие расходы не признаются организацией полностью в себестоимости проданных товаров (продукции, работ, услуг) в качестве расходов по обычным видам деятельности. Показатель приводится в круглых скобках.

По статье "Проценты к получению" (строка 060) Отчета о прибылях и убытках отражаются признаваемые в соответствии с ПБУ 9/99 в качестве операционных доходов суммы причитающихся к получению процентов по облигациям, депозитам, по государственным ценным бумагам и т.п., за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации. В бухгалтерском учете суммы, отражаемые по строке 060, учитываются в установленном порядке по кредиту балансового счета 91.

По статье "Проценты к уплате" (строка 070) Отчета о прибылях и убытках отражаются признаваемые в соответствии с ПБУ 10/99 операционные расходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов).

По рассматриваемой статье отчета не отражаются расходы по уплате процентов по заемным средствам, полученным на приобретение основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и прочих активов, которые согласно стандартам бухгалтерского учета (соответственно ПБУ 6/01, ПБУ 14/2000, ПБУ 5/01 и др.) относятся на увеличение их первоначальной стоимости.

По статье "Доходы от участия в других организациях" (строка 080) Отчета о прибылях и убытках приводится величина поступлений за отчетный год, связанных с участием в уставных капиталах сторонних организаций (включая проценты и другие доходы по ценным бумагам), если только такого рода вид деятельности не является предметом деятельности организации. Данные доходы в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 относятся к операционным доходам, учитываемым по балансовому счету 91.

Если участие в деятельности других организаций является предметом деятельности организации, полученные в связи с этим доходы отражаются по строке 010 отчета.

По статье "Прочие операционные доходы" (строка 090) Отчета о прибылях и убытках отражается величина полученных организацией в течение отчетного года операционных доходов, указанных в пункте 7 ПБУ 9/99. Не приводятся по данной строке суммы начисленных к получению процентов и доходов от участия в других организациях, которые учитываются при заполнении ранее рассмотренных статей отчета.

По статье "Прочие операционные расходы" (строка 100) Отчета о прибылях и убытках отражается величина понесенных организацией в течение отчетного года операционных расходов, указанных в пункте 11 ПБУ 10/99, за исключением начисленных к уплате процентов за пользование денежными средствами, которые отражаются по строке 070 отчета.

По статье "Внереализационные доходы" (строка 120) Отчета о прибылях и убытках отражаются суммы полученных организацией в течение отчетного года внереализационных доходов, приведенных в пункте 8 ПБУ 9/99.

По статье "Внереализационные расходы" (строка 130) Отчета о прибылях и убытках приводится величина учтенных в течение отчетного года внереализационных расходов, приведенных в пункте 12 ПБУ 10/99.

Необходимо учитывать, что утвержденная приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н форма Отчета о прибылях и убытках не предусматривает формирование показателей об имевших место в течение отчетного периода чрезвычайных доходах и расходах, признаваемых таковыми в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Как отмечено в письмах Минфина России от 29 сентября 2003 г. N 16-00-17/31 "О порядке представления бухгалтерской отчетности" и от 2 марта 2004 г. N 16-00-16/29, в случае наличия чрезвычайных доходов (расходов) в течение отчетного периода, организация при составлении Отчета о прибылях и убытках может включать эти показатели перед данными о прибыли (убытке) до налогообложения исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов чрезвычайные доходы (расходы) отражаются непосредственно на балансовом счете 99 "Прибыли и убытки".

Таким образом, если в течение 2004 года в бухгалтерском учете организации были отражены чрезвычайные доходы (расходы), они отражаются по дополнительно вводимым статьям "Чрезвычайные доходы" и "Чрезвычайные расходы" Отчета о прибылях и убытках. Их нумерация может быть приведена как 131 и 132 соответственно.

По статье "Прибыль (убыток) до налогообложения" (строка 140) Отчета о прибылях и убытках отражается показатель, определяемый как суммирование финансового результата по обычным видам деятельности организации и финансового результата по прочим доходам и расходам (включая чрезвычайные доходы и расходы).

По статье "Отложенные налоговые активы" (строка 141) Отчета о прибылях и убытках приводится величина отложенных налоговых активов, учтенных в течение отчетного года по балансовому счету 09 в соответствии с правилами, определенными ПБУ 18/02. При этом следует учитывать, что кредитовые обороты по указанному счету за год могут превысить дебетовые, и в этом случае показатель по строке 141 отчета приводится в круглых скобках.

По статье "Отложенные налоговые обязательства" (строка 142) Отчета о прибылях и убытках приводится величина отложенных налоговых обязательства, учтенных в течение отчетного года по балансовому счету 77 в соответствии с правилами, определенными ПБУ 18/02.

Как правило, показатель по указанной строке 142 приводится в круглых скобках. В случае же, если дебетовые обороты по счету 77 превысили кредитовые обороты по указанному счету за год, имеет место положительное значение показателя.

По статье "Текущий налог на прибыль" (строка 150) Отчета о прибылях и убытках отражается сумма налога на прибыль, исчисленная по правилам налогового законодательства к уплате по принадлежности в доход соответствующих бюджетов. Отраженный по данной строке показатель должен быть подтвержден данными налоговой декларации по налогу на прибыль, и приводится он в круглых скобках.

И опять же, утвержденная приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н форма Отчета о прибылях и убытках не предусматривает собой формирование показателя, отражающего сумму начисленных в течение отчетного периода налоговых санкций. По правилам бухгалтерского учета они отражаются непосредственно на балансовом счете 99.

Как разъяснено в письме Минфина России от 2 марта 2004 г. N 16-00-16/29 должны быть отражены по свободной строке отчета после показателя "текущего налога на прибыль", и при этом исходя из положений пункта 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности суммы санкций не должны учитываться при исчислении показателей условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02.

Таким образом, если в течение отчетного 2004 года организация отражала в бухгалтерском учете суммы налоговых санкций, их величина показывается по дополнительно вводимой статье "Налоговые санкции" Отчета о прибылях и убытках (рекомендуемая нумерация строки - 151).

По свободным строкам типовой формы Отчета о прибылях и убытках (утверждена приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н) после статьи "Текущий налог на прибыль" приводятся также следующие данные:

- об исчисленных к уплате по принадлежности суммах налога на вмененный доход, налога на игорный бизнес (см., в частности, письмо Минфина России от 18 августа 2004 г. N 07-05-14/215);

- сумма доплаты налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущих налоговых (отчетных) периодах (см. письмо Минфина России от 23 августа 2004 г. N 07-05-14/219).

По статье "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" (строка 190) Отчета о прибылях и убытках приводится показатель чистой прибыли (убытка) отчетного 2004 года.

Финансовый результат деятельности организации за отчетный период исчисляется исходя из того, что в качестве расхода по налогу на прибыль, вычитаемого из суммы прибыли до налогообложения, должна быть принята сумма условного расхода по налогу на прибыль, исчисленная по правилам ПБУ 18/02 и скорректированная на сумму постоянных налоговых обязательств (активов).

Порядок формирования показателя по данной статье отчета разъяснен в письме Минфина России от 15 сентября 2003 г. N 16-00-14/280.

Для отражения в отчете о прибылях и убытках, данный показатель исчисляется исходя из того, что в качестве расхода по налогу на прибыль, вычитаемого из суммы прибыли до налогообложения, должна быть принята сумма условного расхода по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств (активов):

ЧП = БП +/- ОНА -/+ ОНО - ТНП,

где ЧП - чистая прибыль организации;

БП - прибыль до налогообложения по данным бухгалтерского учета;

ОНА - отложенные налоговые активы (дебетовое сальдо по счету 09);

ОНО - отложенные налоговые обязательства (кредитовое сальдо по счету 77);

ТНП - текущий налог на прибыль (налог на прибыль, отраженный в декларации).

Знаки (+/-) в приведенной формуле означают, что в течение отчетного года динамика изменения показателей отложенных налоговых активов или отложенных налоговых обязательств может быть как положительной, так и отрицательной.

Если в течение отчетного года в учете организации отражались суммы налоговых санкций, учтенных в установленном порядке по балансовому счету 99, показатель по строке 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" Отчета о прибылях и убытках определяется по следующей формуле: "Прибыль (убыток) до налогообложения" (строка 140) +/- "Отложенные налоговые активы" (строка 141) -/+ "Отложенные налоговые обязательства" (строка 142) - "Текущий налог на прибыль" (строка 150) - "Налоговые санкции" (строка 151).

По статье "Постоянные налоговые обязательства" (строка 200) Отчета о прибылях и убытках справочно отражается сумма постоянных налоговых обязательств (активов), учтенных в соответствии с правилами ПБУ 18/02 по балансовому счету 99 "Прибыли и убытки".

Величина постоянного налогового обязательства определяется как произведение постоянной разницы на предусмотренную действующим законодательством ставку налога на прибыль. При этом постоянная разница - это сумма, которая учитывается в бухгалтерском учете, но не принимается к расходу в целях налогообложения.

Справочно, к отчету о прибылях и убытках акционерными обществами приводятся данные о дивидендах (прибыли), приходящихся на одну акцию (строки 210 и 220 отчета). При заполнении этих данных в части обыкновенных акций необходимо руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными приказом Минфина РФ от 21 марта 2000 года N 29н.

Исчисление данных о прибыли, приходящейся на одну акцию в части привилегированных, осуществляется в соответствии с порядком, соответствующим требованиям учредительных документов. Любая существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация в отношении показателей прибыли (убытка) на акцию подлежит раскрытию в пояснительной записке.

В разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" Отчета о прибылях и убытках приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков, полученных (выявленных) организацией в течение отчетного 2004 года, в сравнении с данными за аналогичный период предыдущего года.

Особенности формирования показателей отчета
об изменениях капитала (форма N 3)

В данном отчете отражаются данные о движении собственного капитала организации, включая его составные части (уставный (складочный) капитал; добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль), а также созданных в организации резервов.

В разделе I "Изменение капитала" Отчета об изменениях капитала раскрывается информация об источниках увеличения собственных средств организации и направлениях использования (причинах уменьшения) этих средств.

Данные раздела I Отчета должны соответствовать данным годового бухгалтерского баланса:

- по уставному капиталу (графа 3) - данным балансового счета 80 (строка 410 бухгалтерского баланса);

- по добавочному капиталу (графа 4) - данным балансового счета 83 (строка 420 бухгалтерского баланса);

- по резервному капиталу (графа 5) - данным балансового счета 82 (строка 430 бухгалтерского баланса);

- по нераспределенной прибыли (непокрытому убытку) (графа 6) - данным балансового счета 84 (строка 470 бухгалтерского баланса).

Соответствующие данные приводятся в отчете за два отчетных периода - за предыдущий и отчетный годы. Так, при формировании данных годовой бухгалтерской отчетности за 2004 год, в отчете об изменениях капитала должны быть приведены данные об остатках капитала организации по состоянию на 31 декабря 2002 года, 1 января и 31 декабря 2003 года, 1 января и 31 декабря 2004 года.

При отражении в бухгалтерском учете и отчетности результатов реорганизации (строки 023, 033, 123, 133 раздела I Отчета) организациям следует руководствоваться Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций", утвержденными приказом Минфина Российской Федерации от 20 мая 2003 г. N 44н.

По статьям "Изменения в учетной политике" Отчета об изменениях капитала отражаются сведения об изменениях в учетной политике организации, осуществленные по состоянию на 1 января года, предшествующего отчетному, и повлекшие за собой изменения (в том числе составных частей) капитала организации. Указанные сведения должны быть дополнительно раскрыты в пояснительной записке.

По статьям "Результат от переоценки объектов основных средств" Отчета об изменениях капитала в графах 4 и 6 раздела отражаются сведения о результатах проведенной по состоянию на 1 января соответствующего года переоценки объектов основных средств. При отражении в бухгалтерском учете и отчетности результатов проведенной переоценки организациям следует руководствоваться ПБУ 6/01 и Методических указаний по учету основных средств.

По свободным статьям отчета, следующим после статей о результатах переоценки объектов основных средств, отражаются не указанные в предыдущих строках факторы (в частности, принятые уполномоченными органами государственной власти решения), повлиявшие на изменение капитала организации.

По статьям "Результат от пересчета иностранных валют" Отчета об изменениях капитала в графе 4 раздела отражаются исключительно данные о положительных курсовых разницах, связанных с формированием уставного фонда организации (пункт 14 ПБУ 3/2000). Другие курсовые разницы по данной строке отчета не отражаются, - они в установленном порядке отражаются в составе внереализационных доходов и расходов организации.

По статьям "Чистая прибыль" Отчета об изменениях капитала в графе 6 раздела отражается величина чистой прибыли (непокрытого убытка) организации, выявленной по итогам соответствующего года. При этом данные по указанным статьям приводятся без учета распределения сумм полученной прибыли, на отчисления в резервный фонд и иные фонды организации. Если по итогам года выявлен убыток, его величина приводится в отчете в круглых скобках.

В разделе II "Резервы" Отчета об изменениях капитала приводятся данные о всех видах резервов, образованных организацией. Сведения приводятся по каждому виду резервов за два года - предыдущий и отчетный.

По статье "Резервы, образованные в соответствии с законодательством" отчета приводятся данные о движении сумм резервного фонда организации. При формировании показателя по графам 3 и 6 строк учитываются данные об остатках по балансовому счету 82 "Резервный капитал" в части резервного фонда организации по состоянию на соответствующую отчетную дату, по графе 4 - кредитовые обороты по счету 82 (отчисления) в части резервного фонда организации за соответствующий год, по графе 5 - дебетовые обороты по счету 82 в части резервного фонда организации за соответствующий год.

По статье "Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами" отчета приводятся данные о движении сумм резервов (кроме резервного фонда), образованных организацией в соответствии с ее уставом, и подлежащих согласно правилам бухгалтерского учета отражению на балансовом счете 82 "Резервный капитал".

По статье "Оценочные резервы" Отчета об изменениях капитала отражаются данные о движении оценочных резервов, образуемых организацией в соответствии с ее учетной политикой, разработанной с учетом действующих правили и стандартов бухгалтерского учета и отчетности.

К оценочным резервам, которые организации вправе создавать в настоящее время относятся резервы под обесценение финансовых вложений, резервы по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резервы в связи с последствиями условных фактов хозяйственной деятельности.

При формировании показателей используются данные об остатках и оборотах по следующим счетам бухгалтерского учета:

- в части резерва под обесценение финансовых вложений - балансового счета 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений";

- в части резервов по сомнительным долгам - балансового счета 63 "Резервы по сомнительным долгам";

- в части резервов под снижение стоимости материальных ценностей - балансового счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

В графах 3 и 6 отчета отражаются данные об остатках сумм созданных организацией резервов по состоянию на начало и конец соответствующего года, в графе 4 - отчисления в созданные резервы в течение соответствующего года, в графе 5 - суммы использованных и (или) восстановленных в течение соответствующего года резервов.

По статье "Резервы предстоящих расходов" Отчета об изменениях капитала отражаются данные о наличии на начало и конец отчетного периода резервов предстоящих расходов, образуемых организацией в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности и принятой учетной политикой, о движении средств каждого резерва в течение соответствующего отчетного периода.

При формировании данных отчета за основу принимаются остатки по состоянию на соответствующую дату и обороты по балансовому счету 96 "Резервы предстоящих расходов".

В разделе "Справки" Отчета об изменениях капитала отражаются данные о величине чистых активов организации, а также о целевых средствах, полученных из бюджета и внебюджетных фондов.

При расчете показателя чистых активов организациям следует руководствоваться приказом Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. N 10н, N 03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Особенности формирования показателей отчета
о движении денежных средств (форма N 4)

Данные отчета о движении денежных средств характеризуют изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Сведения о движении денежных средств представляются в валюте Российской Федерации (в рублях) нарастающим итогом с начала года за отчетный год и в сравнении с предыдущим.

В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центробанка РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета.

В отчет включаются сведения о движении денежных средств (поступление, использование), учтенных в течение соответствующего года на балансовых счетах 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и 55 "Специальные счета в банках", и их остатках на основании записей на счетах бухгалтерского учета.

Обороты по поступлению денежных средств из кредитной организации в кассу организации (записи по дебету счета 50 и кредиту счета 51) при формировании показателей отчета о движении денежных средств учитываться не должны.

Также не учитываются товарообменные (бартерные) операции. В случае необходимости, данные о товарообменных операциях включаются в отдельно составляемый отчет или в пояснительную записку организации.

Особенности формирования отчетных показателей Приложения
к бухгалтерскому балансу (форма N 5)

В данном отчете отражается движение амортизируемого имущества (нематериальных активов, основных средств) и имущества, предназначенного для сдачи в лизинг или предоставляемого по договору проката, расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, на освоение природных ресурсов, финансовых вложений, дебиторской и кредиторской задолженности, расходов по обычным видам деятельности, обеспечений, государственной помощи.

В разделе "Нематериальные активы" отражается наличие принадлежащих организации нематериальных активов на начало (графа 3) и конец отчетного года (графа 6) и их движение (поступление - графа 4; выбытие - графа 5) в течение отчетного периода. Данные по указанному разделу приводятся по первоначальной стоимости объектов, формируемой в порядке, установленном ПБУ 14/2000.

По статье "Амортизация нематериальных активов" (строка 050) Приложения к бухгалтерскому балансу отражается начисленная сумма амортизации по принадлежащим организации объектам нематериальных активов в соответствии с положениями ПБУ 14/2000.

При этом следует учитывать, что амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из следующих способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. В связи с этим по строке 050 отчета должны отражаться только суммы амортизации, учтенные в установленном порядке на балансовом счете 05 "Амортизация нематериальных активов". Суммы амортизации, относимые в уменьшение первоначальной стоимости нематериальных активов, отражаются по графе 5 "Выбыло" соответствующих строк 010-040 отчета.

В разделе "Основные средства" Приложения к бухгалтерскому балансу отражается наличие принадлежащих организации объектов основных средств на начало (графа 3) и конец отчетного года (графа 6), а также их движение (поступление - графа 4; выбытие - графа 5) в течение отчетного периода.

Данные по строкам 060-130 раздела отчета приводятся по первоначальной (восстановительной) стоимости объектов, формируемой в порядке, установленном ПБУ 6/01.

При формировании отчетных показателей в расчет принимаются все объекты основных средств, числящиеся на балансе организации, включая основные средства, сданные в аренду, переданные безвозмездно, находящиеся на консервации, реконструкции, модернизации и т.п.

По статье "Амортизация основных средств" (строка 140) Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются суммы начисленной амортизации по объектам основных средств организации, учтенной в установленном порядке по балансовому счету 02 "Амортизация основных средств" (за исключением учитываемых отдельно амортизационных отчислений по объектам, подлежащим в соответствии с правилами бухгалтерского учета отражению по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности").

При формировании показателей по строке 140 отчета необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные организацией книги, брошюры и т.п. издания могут списываться на затраты производства (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

При этом следует учитывать, что стоимость единовременно отнесенных в соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01 на затраты производства объектов основных средств не отражается по строке 140 отчета. Такие суммы показываются по графе 5 "Выбыло" строк, характеризующих движение соответствующих видов объектов основных средств.

По статье "Объекты недвижимости, принятые в эксплуатацию и находящиеся в процессе государственной регистрации" Приложения к бухгалтерскому балансу отражается стоимость объектов недвижимости, принятых в эксплуатацию, но находящихся в процессе государственной регистрации.

При этом следует учитывать, что с 1 января 2004 года в соответствии с пунктом 52 Методических указаний по учету основных средств допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

В разделе "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются расходы организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, которые в установленном ПБУ 17/02 порядке в течение отчетного года отражались в составе вложений во внеоборотные активы (балансовый счет 08).

В разделе "Финансовые вложения" Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются данные о числящихся в бухгалтерском учете финансовых вложениях, признаваемых таковыми в соответствии с положениями ПБУ 19/02. При этом к долгосрочным (графы 3 и 4) относятся финансовые вложения, срок обращения (погашения) которых составляет свыше 1 года, к краткосрочным (графы 5 и 6) - финансовые вложения, срок обращения (погашения) которых составляет 1 год и менее.

В разделе "Дебиторская и кредиторская задолженность" Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются данные о числящихся в бухгалтерском учете организации суммах дебиторской и кредиторской задолженности, с их расшифровкой на краткосрочные и долгосрочные суммы.

При этом к долгосрочной дебиторской задолженности относятся суммы задолженности, срок погашения которых составляет более 12 месяцев после отчетной даты. Соответственно к краткосрочной дебиторской задолженности следует относить суммы задолженности, которые согласно условиям заключенных договоров (обязательств) должны быть погашены в течение года, следующего после отчетной даты.

Если дебиторская задолженность по состоянию на начало отчетного года была отражена как долгосрочная, но предполагается к погашению в отчетном году, организация может в соответствии с учетной политикой осуществить перевод долгосрочной дебиторской задолженности в краткосрочную на начало отчетного года. При этом факт отражения дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной по состоянию на начало отчетного года, необходимо раскрыть в пояснительной записке.

В разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются данные о суммах произведенных организацией расходов в рамках обычных видов деятельности в соответствии с классификацией, определенной ПБУ 10/99.

При отнесении тех или иных затрат к той или иной статье следует руководствоваться отраслевыми рекомендациями по составу и учету затрат.

Данные приводятся за отчетный и за предыдущий год по всем видам деятельности без учета внутрихозяйственного оборота. При этом к внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей продукции изделий, работ, услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и пр., а также расходы по браку, расходы по простоям, которые возмещены виновными лицами или организациями, расходы, списанные установленным порядком на финансовые результаты или собственные источники организации.

Дополнительно к сведениям о расходах по обычным видам деятельности, в отчете отражаются данные о динамике изменений остатков незавершенного производства (строка 765), расходов будущих периодов (строка 766) и резерва предстоящих расходов (строка 767). Показатель по указанным статьям определяется как разница между остатками на начало и конец отчетного года. В случае отрицательной динамики изменений соответствующих остатков, показатель приводится в круглых скобках.

В разделе "Обеспечения" Приложения к бухгалтерскому балансу приводится расшифровка гарантийных обязательств, которые обеспечивают выполнение заключенных договоров в соответствии с положениями ГК РФ. К таким обеспечениям, в частности, относятся задаток, неустойка, залог, поручительство, банковская гарантия и др.

При формировании показателей учитываются данные, отраженные на забалансовых счетах 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

В разделе "Государственная помощь" (строки 910-929) Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются данные о полученных организацией суммах субвенций, субсидий, бюджетных кредитов и прочих сумм государственной помощи. Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности указанных сумм регулируется ПБУ 13/2000.

Отчетность по налогу на прибыль

В соответствии с положениями статьи 289 НК РФ независимо от наличия у организаций обязанности по уплате налога на прибыль, они обязаны представлять по истечении каждого отчетного и налогового периода в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации по налогу на прибыль.

По итогам отчетного 2004 года налоговая декларация по налогу на прибыль представляется не позднее 28 марта 2005 года.

Используемая в настоящее время форма налоговой декларации утверждена приказом МНС России от 11 ноября 2003 г. N БГ-3-02/614 "Об утверждении формы Декларации по налогу на прибыль организаций" (с изменениями от 3 июня 2004 г.).

Инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций утверждена приказом МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585. Согласно данной Инструкции определяется состав представляемой декларации.

Например, организации, в состав которых входят обособленные подразделения, представляют в налоговый орган по месту своего нахождения налоговую декларацию, составленную в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям. В свою очередь в налоговый орган по месту нахождения каждого обособленного подразделения представляется декларация, включающая в себя титульный лист (Лист 01), подраздел 1.1 Раздела 1 и (или) подраздел 1.2 Раздела 1, а также расчет суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения данного обособленного подразделения.

С 1 января 2004 года общая налоговая ставка по налогу на прибыль в размере 24 процентов распределялась по соответствующим уровням бюджетов в следующем порядке (пункт 1 статьи 284 НК РФ):

- налоговая ставка по налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, - 5 процентов;

- налоговая ставка по налогу, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, - 17 процентов;

- налоговая ставка по налогу, зачисляемому в местные бюджеты, - 2 процента.

Законами субъектов Российской Федерации налоговая ставка в 17 процентов может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13 процентов.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 163-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" дополнительные льготы по налогу на прибыль в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, реализующих инвестиционные проекты в соответствии с договорами об осуществлении инвестиционной деятельности, установленные законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации и представительными органами местного самоуправления по состоянию на 1 июля 2001 года, признаны действующими до окончания срока, на которые они были предоставлены, но не позднее 1 января 2004 года. Исходя из этого при формировании налоговой декларации за 2004 год пользование указанными льготами предусмотрено быть не может.

При формировании показателей налоговой декларации за отчетный 2004 год организациям необходимо учитывать следующие моменты.

Расходы по замене вышедших из строя компьютерных элементов являются ни чем иным как затратами на ремонт, и даже в том случае, если характеристики данного компьютера улучшились (см. письмо Минфина России от 22 июня 2004 г. N 03-02-04/5). Такие расходы принимаются в целях налогообложения по налогу на прибыль на основании статьи 260 НК РФ.

К модернизации объектов основных средств следует относить работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Наряду с расходами по реконструкции, затраты по модернизации объектов основных средств в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ увеличивают первоначальную стоимость имущества для целей налогообложения по налогу на прибыль, и принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль посредством начисления амортизации.

Порядок учета затрат по реконструкции объектов основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю, был рассмотрен в письме Минфина России от 4 августа 2003 г. N 04-02-05/3/65.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ организациям предоставлено право для целей налогообложения увеличивать срок полезного использования реконструированного объекта, но только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы (классификация амортизационных групп определена постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы"), в которую этот объект включен.

Фактически возможны два варианта исчисления амортизации по объекту основных средств после проведения реконструкции, когда остаточная стоимость его была равна нулю.

Первый вариант применяется в случае, когда ранее установленный максимальный срок полезного использования не закончился. В этом случае согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость объекта увеличивается на сумму расходов на реконструкцию, а организация учитывает имущество по измененной стоимости, используя оставшийся срок полезного использования.

Второй вариант применяется в случае, когда максимальный срок полезного использования объекта закончился, и потому остаточная стоимость также равна нулю. В данном случае фактически создается новое основное средство с измененными характеристиками, которые предусматривают установление нового срока полезного использования, исходя из положений постановления Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года N 1, причем первоначальная стоимость в данном случае формируется из сумм, затраченных на реконструкцию объекта основных средств.

Порядку отражения в налоговом и бухгалтерском учете расходов на модернизацию объектов основных средств, стоимость которых составляет менее 10000 руб., было посвящено письмо Минфина России от 9 июня 2004 г. N 03-02-05/3/50.

Расходы на указанное имущество в бухгалтерском и налоговом учете принимаются единовременно при передаче имущества в производство (эксплуатацию). В дальнейшем, если сумма расходов на модернизацию таких объектов основных средств составляет менее 10000 руб., то указанный объект после проведения модернизации не включается в состав амортизируемого имущества (в том числе в целях налогообложения по налогу на прибыль). Произведенные расходы учитываются в составе расходов при определении налоговой базы.

Если же суммы произведенных расходов по модернизации имущества составляют 10000 руб. и более, они образуют собой отдельный объект основных средств, по которому в дальнейшем производится начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Расходы организаций на оплату чартерных рейсов наравне с прочими расходами на служебные командировки, уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ, что подтверждено в письме Минфина России от 12 февраля 2004 г. N 04-02-05/1/13. При этом организации следует обеспечить документальное подтверждение указанных расходов, а также обосновать их экономическую целесообразность. Командировочные расходы отражаются по строке 100 Приложения N 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль.

К учитываемым в целях налогообложения по налогу на прибыль относятся также суммы авансовых платежей по введенному с 1 января 2004 года в соответствии с главой 30 НК РФ налогу на имущество организаций, а также непосредственно сама сумма налога на имущество, исчисленная по итогам налогового периода, - таковы рода расходы учитываются на дату начисления соответственно авансовых платежей и налога (подтверждено письмом Минфина России от 11 июня 2004 г. N 03-02-05/4/21).

Подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 главы 25 НК РФ определено, что в целях налогообложения по налогу на прибыль признаются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В настоящее время утверждены следующие нормы естественной убыли, применяемые для целей налогообложения по налогу на прибыль:

- нормы естественной убыли при хранении и транспортировке материальных ресурсов в строительстве - утверждены постановлением Госстроя России от 25 декабря 2003 г. N 216;

- нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении - утверждены приказом Минсельхоза России от 23 января 2004 г. N 55;

- нормы естественной убыли при хранении химической продукции - утверждены приказом Минпромнауки России от 31 января 2004 г. N 22;

- нормы естественной убыли массы грузов в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом - утверждены приказом Минпромнауки России от 25 февраля 2004 г. N 55.

Все остальные нормы естественной убыли, утвержденные до принятия главы 25 НК РФ в целях налогообложения приниматься не могут, что подтверждено в письме Минфина России от 24 декабря 2002 года N 16-00-14/485. Однако учитывая обоснованность данных норм, они в полной мере могут применяться в целях бухгалтерского учета и расчетов с физическими лицами при погашении стоимости причиненного ущерба.

В свою очередь, на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль могут быть отнесены недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (судебными, следственными органами).

Если обращаться к вопросам налогообложения внереализационных доходов (расходов) организации, необходимо отметить следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ в состав внереализационных расходов организации включаются суммы отчислений в создаваемые резервы по сомнительным долгам. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется в порядке, установленном статьей 266 НК РФ (в частности, не более 10 процентов от выручки соответствующего периода).

В случае если организация приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Как было разъяснено в письме МНС России от 5 сентября 2003 г. N ВГ-6-02/945, при создании резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, включая суммы налога на добавленную стоимость.

В части доходов, выплачиваемых российскими организациями в пользу иностранных организаций, они признаются налоговыми агентами, и обязаны удерживать налог на прибыль при каждой выплате таких доходов.

Исчисленные и удержанные суммы налога с выплат в пользу иностранных организаций указываются в представляемом в налоговый орган "Налоговом расчете (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов" по форме, утвержденной приказом МНС России от 14 апреля 2004 г. N САЭ-3-23/286.

Налоговый расчет представляется в те же сроки, что и налоговая декларация по налогу на прибыль, а его показатели формируются в порядке, установленном приказом МНС России от 3 июня 2002 г. N БГ-3-23/275 "Об утверждении Инструкции по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов" (в редакции изменений и дополнений).

Осуществляющие деятельность на территории Российской Федерации иностранные организации отчитываются по форме налоговой декларации, утвержденной приказом МНС России от 5 января 2004 г. N БГ-3-23/1 "Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации и внесении изменений и дополнений в Инструкцию по ее заполнению".

Налоговая декларация заполняется всеми иностранными организациями, осуществляющими деятельность в Российской Федерации, состоящими на учете в налоговых органах Российской Федерации. В случае, если иностранная организация к сроку представления налоговой декларации не встала на учет в налоговом органе, налоговая декларация должна быть представлена вместе с документами, необходимыми для постановки на учет в налоговом органе.

Инструкция по заполнению Налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации утверждена приказом МНС России от 7 марта 2002 г. N БГ-3-23/118.

Осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации иностранные организации также формируют и представляют в налоговый орган по месту нахождения своего постоянного представительства "Годовой отчет о деятельности иностранной организации в Российской Федерации" по форме, утвержденной приказом МНС России от 16 января 2004 г. N БГ-3-23/19.

Отчетность по налогу на добавленную стоимость

В соответствии с положениями пунктов 5 и 6 статьи 174 НК РФ налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а для тех категорий плательщиков, у которых ежемесячные в течение квартала суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысили 1 млн. рублей, - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Таким образом, завершающая налоговая отчетность по НДС за 2004 год должна быть представлены всеми категориями налогоплательщиков не позднее 20-го января 2005 года.

Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость утверждена приказом МНС России от 20 ноября 2003 г. N БГ-3-03/644, а Инструкция по ее заполнению - приказом МНС России от 21 января 2002 г. N БГ-3-03/25 (в редакции изменений и дополнений).

При формировании показателей налоговой отчетности необходимо учитывать изменения, внесенные Федеральным законом от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ, согалсно которым основная ставка по налогу на добавленную стоимость была снижена с 1 января 2004 года с 20 процентов до 18 процентов. В связи с этим расчетная ставка по НДС, применяющаяся в ряде случаев для исчисления сумм налога, составила 15,25 процентов (18% / (100% + 18%)) против ранее применявшихся 16,67 процентов (20% / (100% + 20%)).

В связи с уменьшением ставки налогообложения были внесены изменения в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914. Порядок применения новой ставки в переходный период разъяснен в многочисленных письмах Минфина России и МНС России.

В частности, согласно письму МНС России от 17 декабря 2003 г. N ОС-6-03/1316 "Об особенностях исчисления и уплаты НДС в переходный период в связи с введением налоговой ставки 18 процентов" вопрос о том, какую ставку налогообложения следует применять в период конца 2003 г. - начала 2004 г. необходимо отталкиваться от даты оформления счета-фактуры. Если они оформлены до 2003 г., то в них ставка налога должна быть указана ранее действовавшая, то есть 20 процентов, и соответственно уплачиваться в бюджет налог должен по указанной ставке.

Если товары были отгружены в 2003 году, а средства в их оплату поступили в 2004 году, и организация формирует налоговую базу по кассовому методу, то полученные от покупателя суммы налога согласно оформленной в 2003 году счета-фактуры (т.е. по ставке в 20 процентов) должны быть уплачены в бюджет (см. письмо Минфина России от 8 декабря 2003 г. N 04-03-11/102).

Если организация получила аванс в 2003 году и уплатила с него налог по ставке 20 процентов, а товары отгружены в 2004 году с выставлением счета-фактуры с учетом ставки в 18 процентов, то организация вправе зачесть суммы налога с суммы полученной предоплаты по ставке 20 процентов (письмо Минфина России от 8 декабря 2003 г. N 04-03-11/103). При этом счет-фактура должна быть оформлена именно с учетом ставки в 18 процентов (см. письмо Минфина России от 12 января 2004 г. N 04-03-11/02).

При заполнении строки 310 "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), подлежащая вычету" налоговой декларации следует учитывать следующие положения.

В соответствии с положениями главы 21 НК РФ для принятия сумм "входного" НДС к зачету при расчетах с бюджетом необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- приобретенные товары (работы, услуги) оприходованы и оплачены;

- приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для использования в рамках производственной деятельности или для перепродажи;

- организация располагает счетом-фактурой, в котором выделен "входной" НДС.

Для получения налоговых вычетов организации обязаны в общеустановленном порядке составлять счета-фактуры и вести книгу продаж и книгу покупок в порядке, предусмотренном постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (в редакции изменений и дополнений).

Как было отмечено, в очередной раз, в письме Минфина России от 23 июня 2004 г. N 03-03-11/107, именно при совпадении приведенных выше условий у организации возникает право на вычет соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

Также необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка их оформления, не могут являться основанием для принятия к вычету или возмещению сумм НДС, предъявленных покупателю продавцом (письмо Минфина России от 29 июля 2004 г. N 03-04-14/24 "О составлении счета-фактуры").

По правилам бухгалтерского учета подлежащие к вычету суммы налога на добавленную стоимость учитываются на балансовом счете 19. Учтенные в течение отчетного 2004 года по счету 19 суммы "входного" НДС подлежали списанию в следующем порядке:

1) в уменьшение обязательств организаций по уплате по принадлежности сумм налога на добавленную стоимость (дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" кредит счета 19).

Такого рода списания со счета 19 на счет 68 именуются налоговыми вычетами, порядок предоставления которых организациям регулируется статьями 171 и 172 главы 21 НК РФ.

В соответствии со статьей 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами организации и уплаченные ею при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные организацией при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость (за исключением случаев, предусмотренных в пункте 2 статьи 170 НК РФ);

товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи;

2) на затраты производства (издержки обращения) (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29 кредит счета 19).

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 главы 21 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ;

3) за счет прочих источников финансирования расходов организаций (дебет счетов 91, субсчет "Прочие расходы", 86 "Целевое финансирование" кредит счета 19).

Как было замечено в письме МНС России от 28 июля 2004 г. N 03-1-08/1876/14, налог на добавленную стоимость в части оборудования, требующего монтажа, может быть принят к зачету при принятии имущества к учету по балансовому счету 01 "Основные средства", и по нему будет начато начисление амортизации. То есть фактически это означает, что списание соответствующих сумм со счета 19 может быть осуществлено в первый месяц начисления амортизации по оборудованию.

В части сумм НДС с проездных билетов работников при следовании в служебную командировку и обратно организациям следует учитывать положения письма МНС России от 4 декабря 2003 г. N 03-1-08/3527/13-АТ995 "О налоговых вычетах по НДС при командировках". Если в билетах, подтверждающих стоимость проезда работника из командировки к месту постоянной работы, нет указаний о предъявлении налогоплательщику к уплате суммы налога на добавленную стоимость, то данные расходы на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ в полной сумме следует относить к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, и соответственно, к зачету при расчетах по НДС не принимаются.

В части сумм НДС, уплаченных командированным работником в составе расходов на наем жилого помещения, можно руководствоваться разъяснениями, приведенными в письме Минфина России от 25 марта 2004 г. N 16-00-24/9. Суммы налога, уплаченные в составе расходов на наем жилого помещения во время командировки и выделенные отдельной строкой в счете гостиницы, могут быть приняты к вычету в случае, если данный документ является бланком строгой отчетности, а также при наличии документа, подтверждающего оплату данных расходов (кассового чека). Необходимо также учесть требования письма Минфина РФ от 11 октября 2004 г. N 03-04-11/165.

В общеустановленном порядке подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные организациями при приобретении земельных участков (см. письмо Минфина России от 24 октября 2004 г. N 07-05-14/275).

Касаясь льгот по налогообложению налогом на добавленную стоимость следует учитывать, что от обложения НДС в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ освобождаются услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров. Если подразделения вневедомственной охраны в течение отчетного 2004 года выставляли своим покупателям счета-фактуры с выделением сумм НДС за оказанные им охранные услуги, то согласно пункту 5 статьи 173 НК РФ указанные суммы налога подлежат уплате в бюджет, а суммы налога, уплаченные покупателями к вычету у них не принимаются. На это обращено внимание в письме МНС России от 29 июня 2004 г. N 03-1-08/1462/17 "О налогообложении налогом на добавленную стоимость услуг, оказываемых подразделениями вневедомственной охраны".

В течение отчетного 2004 года неоднократно указывалось на необходимость восстановления принятых ранее к зачету сумм налога на добавленную стоимость по имуществу, выбываемому в связи с осуществлением операций, не признаваемых объектом налогообложения, или в связи с осуществлением операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения). При выбытии недоамортизированного имущества, сумма налога подлежит восстановлению в части, приходящейся на остаточную стоимость передаваемого имущества.

На тех же условиях производится восстановление сумм налога при переходе организации на упрощенную систему налогообложения (см., например, письмо Минфина России от 27 апреля 2004 г. N 04-03-11/66).

Необходимо обратить внимание на письмо Минфина РФ от 20 сентября 2004 г. N 03-04-11/155, которое разъясняет, что выбывшие в результате хищения товарно-материальные ценности не использовались при осуществлении операций, облагаемых НДС, поэтому суммы НДС, ранее принятые к вычету по таким ценностям, необходимо восстановить.

По операциям реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых осуществляется по налоговой ставке 0 процентов (подпункты 1-7 пункта 1 статьи 164 НК РФ) в налоговые органы представляется отдельная налоговая декларация, форма которой также утверждена приказом МНС России от 20 ноября 2003 г. N БГ-3-03/644. На основании указанной декларации организации получают налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (пункт 3 статьи 172 НК РФ).

Форма налоговой декларации по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, а также Инструкция по ее заполнению утверждены теми же приказами МНС России, что и основная форма декларации и Инструкция по ее заполнению.

Налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость представляются также и организациями, признаваемыми в соответствии со статьей 161 НК РФ налоговыми агентами.

В частности, налоговыми агентами признаются организации, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, а также организации, арендующие у органов государственной власти и управления и органов местного самоуправления федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество. В первом случае организации удерживают у иностранных лиц и уплачивают в бюджет исчисленные суммы налога на добавленную стоимость, а во втором случае арендаторы обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При этом следует учитывать, что согласно Федеральному закону от 8 декабря 2003 г. N 163-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" пункт 4 статьи 174 НК РФ дополнен положениями, согласно которым в случае реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога должна производиться налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам. В свою очередь банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

При реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, органы и организации, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества, также выполняют роль налоговых агентов, исчисляющих и уплачивающих НДС исходя из цены реализуемого имущества (ценностей). При этом цена реализации должна определяться с учетом положений статьи 40 НК РФ.

Как было отмечено в письме МНС России от 19 марта 2004 г. N 03-1-08/729/15 "Об уплате НДС налоговыми агентами в переходный период", при перечислении с 1 января 2004 года налоговым агентом за реализованные (отгруженные до 1 января 2004 года) товары (работы, услуги) денежных средств налогоплательщику или другому лицу, указанному налогоплательщиком, применяется налоговая ставка 18/118, вне зависимости от даты принятия к учету этих товаров (работ, услуг).

При перечислении до 1 января 2004 года налоговым агентом за реализование (отгруженные с 1 января 2004 года) товары (работы, услуги) денежных средств налогоплательщику или другому лицу, указанному налогоплательщиком, применяется налоговая ставка 20/120, вне зависимости от даты принятия к учету этих товаров (работ, услуг), без последующего перерасчета налога в 2004 году.

Соответствующая сумма налога, исчисленная налоговым агентом, подлежащая перечислению в бюджет должна в установленном порядке указываться в первичных учетных документах. При необходимости соответствующие изменения следует вносить в договора на реализацию товаров (оказание услуг, выполнение работ).

Отчетность в сфере обязательного социального страхования

Согласно пункту 7 статьи 243 НК РФ организации, являющиеся плательщиками единого социального налога, обязаны в срок не позднее 30 марта 2005 года представить в налоговый орган по месту своей регистрации налоговую декларацию по указанному налогу.

На день написания данной публикации форма налоговой декларации по единому социальному налогу утверждена приказом МНС России от 9 октября 2002 г. N БГ-3-05/550 (в редакции изменений от 24 декабря 2003 года).

Копия налоговой декларации за отчетный 2004 год с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, должна быть представлена не позднее 1 июля 2005 года в территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации.

Обязанности головных организаций по представлению налоговых деклараций по единому социальному налогу могут исполнять обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

Необходимо учитывать, что приказом МНС России от 23 января 2004 г. N БГ-3-05/38 были признаны утратившими силу Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, в связи с чем их положения при решении вопросов, связанных с исчислением и уплатой единого социального налога в отчетном 2004 году применяться не должны были.

По-прежнему согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ от обложения единым социальным налогом освобождаются выплаты и вознаграждения, которые отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода, то есть оплачиваемые из средств чистой прибыли организации. Не вправе применять данную норму организации, освобождаемые от уплаты налога на прибыль (например, применяющие специальные налоговые режимы).

Вместе с этим, к указанным выплатам не могут быть отнесены средства целевого финансирования (целевых поступлений), суммы в пользу физических лиц из которых подлежат обложению единым социальным налогом (см. письма Минфина России от 1 апреля 2004 г. N 04-04-04/34, от 12 февраля 2004 г. N 04-04-04/19).

В части налогообложения сумм суточных при служебных командировках по мнению Минфина России, изложенному в его письме от 21 января 2004 г. N 04-04-06/11 "О налогообложении суточных" следует руководствоваться нормами расходов, установленными постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (в редакции изменений и дополнений). В связи с этим не подлежат обложению единым социальным налогом суточные, выплачиваемые в пределах 100 рублей за каждые сутки командировки. Превышающие указанную величину суммы не облагаются налогом, если только оплачиваются из собственных средств организации, оставшихся в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль.

По средствам обязательного пенсионного страхования не позднее 30 марта 2005 года организациями представляется в налоговый орган по месту регистрации декларация по страховым взносам по форме, утвержденной приказом МНС России от 26 декабря 2002 г. N БГ-3-05/747 (в редакции изменений от 4 ноября 2003 года).

Обособленные подразделения организации, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организаций по уплате страховых взносов, а также представляют декларации по месту своего нахождения (см. письмо МНС России и Пенсионного фонда Российской Федерации от 11, 14 июня 2002 г. N МЗ-16-25/5221, БГ-6-05/835 "Об уплате страховых взносов организациями, в состав которых входят обособленные подразделения").

Также к 1 марта 2005 года должны быть представлены сведения о страховых взносах и страховом стаже застрахованных лиц в рамках системы индивидуального (персоницифицированного) учета в системе обязательного пенсионного страхования. Такая обязанность предусмотрена в статье 11 Федерального закона от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (в редакции изменений и дополнений).

В части средств обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в территориальные органы Фонда социального страхования Российской Федерации к 15 января 2005 года представляется "Расчетная ведомость по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации".

Обязанность по представлению указанной отчетности закреплена в пункте 5 статьи 243 НК РФ, а также в статье 24 Федерального закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Порядок заполнения отчета разъяснен в письме ФСС РФ от 29 декабря 2003 г. N 02-18/06-8422.

Вместе с расчетной ведомостью представляется Отчет об использовании сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на финансирование предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний по форме, утвержденной постановлением ФСС РФ от 27 марта 2003 г. N 33.

Отчетность по налогу на доходы физических лиц

В соответствии с положениями главы 23 НК РФ в части налога на доходы физических лиц организации - плательщики доходов являются налоговыми агентами. В связи с этим они не обязаны формировать налоговые декларации по указанному налогу, а только представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах исчисленных и удержанных налогов.

За отчетный 2004 год такие сведения должны быть представлены в налоговый органа по месту регистрации организации по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица:". На день написания данной публикации форма указанной справки утверждена приказом МНС России от 31 октября 2003 г. N БГ-3-04/583.

Справки формируются по каждому из физических лиц - получателей доходов и представляются не позднее 1 апреля 2005 года. Не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

При численности получателей доходов за отчетный год до 10 человек, организации вправе представлять сведения на бумажных носителях. Во всех иных случаях сведения представляются на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций. При этом налоговые органы в исключительных случаях с учетом специфики деятельности либо особенностей места нахождения организаций, могут предоставлять отдельным организациям право представлять сведения на бумажных носителях.

Следует учитывать, что в соответствии с Федеральным законом от 23 декабря 2003 г. N 186-ФЗ "О федеральном бюджета на 2004 год" было приостановлено действие пунктов 5 и 6 статьи 213 НК РФ, устанавливающих льготы в части налогообложения отдельных выплат по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

В частности, согласно пункту 5 от обложения налогом на доходы освобождались суммы пенсионных (страховых) взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, договорам пенсионного страхования, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, российскими страховыми организациями, исключительным видом деятельности которых является страхование жизни и пенсий, а также суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, российскими страховыми организациями, исключительным видом деятельности которых является страхование жизни и пенсий.

В письме Минфина России от 21 января 2004 г. N 04-04-06/11 "О налогообложении суточных" было разъяснено, что для целей исчисления налога на доходы физических лиц должны применяться те же нормы суточных, что и при исчислении налога на прибыль. В связи с этим, выплачиваемые работникам суточные в размере, превышающие 100 рублей за каждый день командировки, подлежат обложению налогом на доходы.

Отчетность по транспортному налогу

В соответствии с положениями статей 357 и 358 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которые в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы следующие транспортные средства: автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, являющиеся объектом налогообложения.

Налоговая декларация по указанному налогу представляется организациями в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств в сроки, установленные законами соответствующих субъектов Российской Федерации.

Налоговая декларация по транспортному налогу представляется по форме, определенной законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. В случае же, если форма налоговой декларации не утверждена законом субъекта Российской Федерации о налоге, то налогоплательщик - юридическое лицо обязано представить в налоговый орган по месту уплаты налога налоговую декларацию по форме, утвержденной приказом МНС России от 29 декабря 2003 г. N БГ-3-21/724. Об этом сказано в пункте 47 Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (утверждены приказом МНС России от 9 апреля 2003 г. N БГ-3-21/177).

Учитывая, что транспортный налог является региональным и вводится законами субъектов Российской Федерации, транспортный налог по месту нахождения организации и по месту нахождения своего филиала должен быть исчислен и уплачен в бюджет в соответствии с действующим на соответствующей территории субъекта Российской Федерации законодательством о налогах и сборах.

Отчетность по налогу на имущество организаций

С 1 января 2004 года вступила в силу глава 30 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций.

Указанный налог устанавливается законами субъектов Российской Федерации. При этом определяются налоговая ставка налога (в пределах до 2,2 процента), порядок и сроки уплаты налога, форма отчетности по налогу, а также возможные дополнительные налоговые льготы.

Налогоплательщиками по налогу на имущество признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Согласно статье 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Исходя из этого, при формировании налоговой базы должна учитываться величина, определяемая как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью объектов основных средств, отраженная по состоянию на соответствующую дату по балансовому счету 01, и суммой начисленной по ним амортизации, учтенной на ту же дату по балансовому счету 02.

Сумма затрат организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, отражаемая по состоянию на соответствующую дату на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", при формировании налоговой базы по налогу на имущество организаций не учитывается (см., например, письмо Минфина России от 13 апреля 2004 г. N 04-05-06/39).

В налоговую базу по налогу на имущество не включается стоимость имущества, учтенного в установленном порядке по балансовому счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности", что подтверждено в письме Минфина России от 31 августа 2004 г. N 03-06-01-04/16.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. Указанные суммы могут отражаться по забалансовому счету 010 "Износ основных средств". Однако в любом случае организации следует оформлять расчеты начисления износа по итогам каждого налогового (отчетного) периода, так как согласно Инструкции по применению Плана счетов начисление износа по счету 010 производится один раз в конце года.

Таким образом, налоговая база по налогу на имущество не всегда будет равняться величине, отражаемой по строкам 120 "Основные средства" бухгалтерского баланса. Это касается, в частности, некоммерческих организаций, организаций, имеющих жилищный фонд, объекты внешнего благоустройства и другие объекты, по которым согласно правилам бухгалтерского учета не начисляется амортизация.

Величина среднегодовой (средней) стоимости имущества за соответствующий налоговый (отчетный) период согласно пункту 4 статьи 376 НК РФ определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на 1.

Пример. По состоянию на 1 января 2004 г. в учете организации числятся следующие объекты основных средств:

- по которым начисляется амортизация - первоначальная (восстановительная) стоимость в размере 1 560 000 руб., сумма на численной амортизации - 324000 руб., остаточная стоимость - 1236000 руб.;

- по которым не начисляется амортизация - один объект первоначальной стоимостью 78000 руб. (срок полезного использования объекта - 5 лет; срок эксплуатации на 1 января 2004 г. - 6 мес.).

Остаточная стоимость объектов основных средств, по которым начисляется амортизация, по состоянию на 1-ое число каждого из месяцев отчетного периода составила:

- на 1-ое февраля 2004 г. - 1310000 руб.;

- на 1-ое марта 2004 г. - 1346000 руб.;

- на 1-ое апреля 2004 г. - 1298000 руб.

По объекту основных средств, по которому не производится начисление амортизации, остаточная стоимость для ее включения в налоговую базу должна определяться на начало и конец отчетного периода:

- на 1 января 2004 г. - 70200 руб. (78000 руб. - (78000 руб. / 60 мес. (5 лет х 12 мес.) х 6 мес.);

- на 1 апреля 2004 г. - 66300 руб. (78000 руб. - (78000 руб. / 60 мес. х 9 мес.).

Показатель средней стоимости имущества за первый квартал 2004 г. составит 1366725 руб. ((1236000 руб. + 70200 руб.) + (1310000 руб. + 70200 руб.) + (1346000 руб. + 70200 руб.) + (1298000 руб. + 66300 руб.)) / 4).

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивают налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет соответствующего субъекта Российской Федерации по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения и находящегося на отдельном балансе каждого из указанных подразделений, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период, в отношении каждого обособленного подразделения.

Аналогично производится уплата налога по объектам недвижимого имущества, находящихся вне местонахождения организации или ее обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс. Уплата налога (авансовых платежей по налогу) в этом случае производится в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый период в соответствии со статьей 376 НК РФ в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

Налоговая декларация по налогу на имущество за 2004 год должна быть представлена организациями не позднее 30 марта 2005 года (пункт 3 статьи 386 НК РФ).

Форму данного отчета определяют органы власти субъектов Российской Федерации. При этом приказом МНС России от 23 марта 2004 г. N САЭ-3-21/224 утверждена форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций, на базе которой и разрабатываются региональные формы отчета. Тем же приказом утверждена Инструкция по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Необходимо учитывать, что при заполнении строки 160 налоговой декларации "Налоговая база" не указывается стоимость имущества, не признаваемого объектом налогообложения в соответствии с пунктом 4 статьи 374 НК РФ. Это, в частности, касается следующих объектов учета:

- земельных участков и иных объектов природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

- имущества, принадлежащего на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Согласно разъяснениям, приведенным в письме МНС России от 28 апреля 2004 г. N 21-3-05/155 "О налоге на имущество организаций" при заполнении подраздела "Расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период" раздела 4 декларации за год среднегодовая (средняя) стоимость недвижимого имущества определяется как частное от деления на 13 суммы значений строк с кодами 020-140.

И.В. Гейц

"Консультант бухгалтера", N 1, январь 2005 г.