Определение Конституционного суда Российской Федерации и расчеты налогоплательщиков (Д. Трошин, "Финансовая газета", N 11, март 2005 г.)

Определение Конституционного суда Российской Федерации
и расчеты налогоплательщиков

По нашему мнению, содержащаяся в определении КС РФ от 8.04.04 г. N 169-О трактовка норм ст. 171 НК РФ не вполне отвечает действующему налоговому законодательству Российской Федерации, что в определенной мере подтверждается наличием по указанному вопросу особого мнения судьи КС РФ Кононова А.Л. Однако в целях минимизации налоговых рисков налогоплательщику, на наш взгляд, следует рассмотреть вопрос о необходимости приведения применявшегося ранее порядка исчисления НДС в соответствие с подходом КС РФ, отраженным в указанном определении.

Определение N 169-О может оказать существенное влияние на расчеты организации-налогоплательщика с налоговыми органами по НДС, если практика этих отношений основана на добросовестном возврате налоговыми органами сумм НДС, предъявленных организацией к вычету в момент приобретения предметов лизинга. В этом случае до появления определения N 169-О у организации имелся источник достаточных дополнительных оборотных средств. На основании данного определения налоговые органы могут приостановить практику возврата НДС, предъявленного к вычету при приобретении предмета лизинга, до момента погашения кредита, полученного для приобретения предмета лизинга.

Определение N 169-О также может оказать существенное влияние на расчеты по НДС, если организация предпочитает учитывать причитающиеся ей суммы НДС в счет будущих платежей по НДС.

Поскольку источником средств для погашения кредита будут лизинговые платежи, поступление которых связано с начислением НДС к уплате в бюджет, начисление НДС к уплате в бюджет, погашение кредита и, как следствие, возмещение НДС будут осуществляться параллельно по мере исполнения сторонами договора лизинга. При этом в каждом налоговом периоде будет возникать задолженность перед бюджетом по НДС, величина которой будет зависеть от доли лизинговых платежей, направляемых на погашение кредита. Крупные суммы НДС к вычету, как это происходило до появления определения N 169-О, исчезнут. Таким образом, если лизинговые платежи направляются на погашение кредита не в полном объеме, то возникает смещение исходящих денежных потоков во времени, связанное с уплатой НДС в бюджет в случае отражения причитающихся к возмещению сумм НДС "в счет будущих платежей по НДС".

Поясним наши доводы на примере (цифры условные). Допустим, что первоначальная стоимость предмета лизинга - 1180 у.е., в том числе НДС, подлежащий уплате поставщику предмета лизинга, - 180 у.е. Сумма лизинговых платежей по договору лизинга - 2360 у.е., в том числе НДС - 360 у.е.

До появления определения N 169-О

Вариант А. (налоговые органы возвращают суммы НДС на расчетный счет):

после приобретения и оплаты предмета лизинга (до начала поступления лизинговых платежей) возникает задолженность бюджета перед лизингодателем в сумме 180 у.е. (НДС к вычету);

после выполнения соответствующих контрольных процедур налоговые органы возвращают на расчетный счет 180 у.е.;

в течение срока действия договора лизинга лизингодатель получает от лизингополучателя НДС в сумме 360 у.е., который начисляет к уплате в бюджет;

итого налоговым органам уплачено НДС 360 у.е.

Вариант Б. (причитающиеся организации суммы НДС учитываются в счет будущих платежей по НДС):

после приобретения и оплаты предмета лизинга (до начала поступления лизинговых платежей) возникает задолженность бюджета перед лизингодателем в сумме 180 у.е. (НДС к вычету);

в течение срока действия договора лизинга лизингодатель получает от лизингополучателя НДС в сумме 360 у.е., который начисляет к уплате в бюджет;

итого уплачено НДС 180 у.е. - налоговым органам и 180 у.е. - поставщику предмета лизинга, всего - 360 у.е.

После появления определения N 169-О

Общая задолженность по НДС организации в ходе исполнения договора лизинга составит также 360 у.е. (т.е. расчеты не изменятся) с той разницей, что:

действия налоговых органов, указанные в п. 2 варианта А, не будут осуществлены;

в зависимости от финансовой политики может измениться график исходящих денежных потоков по НДС (при равномерном погашении суммы займа пропорционально сумме поступивших лизинговых платежей налоговые обязательства налогоплательщика по НДС за каждый налоговый период составят 50% (2360 у.е./1180 у.е.) НДС, включенного в лизинговые платежи).

Д. Трошин,

ведущий аудитор отдела общего аудита

аудиторско-консалтинговой группы "Арни"

"Финансовая газета", N 11, март 2005 г.