Вопрос: Строительная организация при направлении работников на удаленные объекты выплачивает им в зависимости от срока направления либо суточные, либо надбавку 50% к заработной плате взамен суточных. Нужно ли облагать суточные и надбавку НДФЛ и ЕСН? Если да, то в каком размере? По нашему мнению, надбавка является такой же компенсационной выплатой, как и суточные (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 11, март 2005 г.)

Строительная организация при направлении работников на удаленные объекты выплачивает им в зависимости от срока направления либо суточные, либо надбавку 50% к заработной плате взамен суточных. Нужно ли облагать суточные и надбавку НДФЛ и ЕСН? Если да, то в каком размере? По нашему мнению, надбавка является такой же компенсационной выплатой, как и суточные.

Выплата надбавки к заработной плате взамен суточных в размере 50% тарифной ставки (должностного оклада) предусмотрена п. 20 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР". Такая надбавка выплачивается за все время нахождения в месте командировки работникам, командированным для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ в случаях, когда эти работы продолжаются свыше двух месяцев. Однако если выплата суточных для работников выгоднее, чем выплата надбавки (это возможно, если нормы суточных на предприятии достаточно большие), то, по мнению автора, работнику должны выплачиваться суточные. Тем более что срок командировки Трудовым кодексом РФ не ограничен, а Инструкция N 62 применяется в части, не противоречащей Кодексу.

В отношении обложения суточных и надбавки ЕСН и НДФЛ существует значительная неопределенность.

Напомним, что все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах установленных норм), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, не облагаются НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ) и ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Надбавка взамен суточных носит характер компенсационных выплат (это подтверждается также и формулировкой подп. 3 ст. 255 НК РФ). Но вот что означает словосочетание "в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ"? Здесь мнения различных специалистов не совпадают.

Большинство специалистов налоговых органов считают, что если норма компенсационной выплаты не установлена государственным органом, а установлена лишь локальным нормативным актом самой организации, то НДФЛ и ЕСН должны начисляться на всю сумму выплаты. В частности, такое мнение (по поводу надбавки за вахтовый метод взамен суточных) выражено в ненормативном Письме Минфина РФ от 19.10.2004 N 03-05-01-04/48.

Некоторые суды и независимые эксперты считают иначе. Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22.01.2004 N А56-22139/03 говорится, что законодательство не связывает освобождение от налогообложения, предусмотренное п. 3 ст. 217 НК РФ, с фактом установления норм компенсационных выплат в каком-либо законодательном акте, а также не связывает данное право с целью установления норм компенсационных выплат.

Если надбавка выплачивается взамен суточных, то ранее предлагалось не облагать ее ЕСН и НДФЛ в пределах нормы, установленной для суточных в целях налогообложения прибыли (100 руб. в сутки) или для бюджетных организаций (тоже 100 руб. в сутки).

Однако теперь ситуация кардинально поменялась. ВАС РФ признал не соответствующим НК РФ и недействующим полностью Письмо МНС РФ от 17 февраля 2004 г. N 04-2-06/127 "О налогообложении компенсационных выплат по возмещению расходов, связанных со служебными командировками" (Решение ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04). При этом были использованы следующие аргументы.

Указание в оспариваемом Письме МНС России на то, что НДФЛ облагаются суммы суточных, выплаченные сверх норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, противоречит НК РФ...

Согласно ст. 168 ТК РФ размеры суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости от ее формы собственности и ведомственной принадлежности. Следовательно, в соответствии с действующим законодательством размер суточных для работников всех организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на неоднократное применение.

В то же время, поскольку организации могут иметь различный источник финансирования, порядок установления размера любых расходов за счет такого источника должен определяться с учетом положений специального законодательства. Особенности установления расходов, осуществляемых из бюджетов всех уровней, предусмотрены действующим бюджетным законодательством.

При этом действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации.

Тем не менее такие выплаты для их квалификации в качестве суточных в соответствии с действующим законодательством (ст. 168 ТК РФ) должны в любом случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. Из этого обязаны исходить все организации при установлении норм суточных...

Таким образом, указанное Решение ВАС РФ позволяет коммерческим организациям не облагать НДФЛ (по мнению автора, и ЕСН) суточные в полном размере в пределах установленных в конкретной организации норм. Но в то же время ВАС РФ недвусмысленно дал понять, что необоснованно завышенные нормы суточных (в целях "оптимизации" налогообложения) не будут приниматься судами.

По мнению автора, на основании данного решения можно не облагать НДФЛ и ЕСН также и надбавку строителям взамен суточных в размере 50% от тарифной ставки (предусмотренную Инструкцией N 62), но только в части, не превышающей установленные в организации нормы суточных.

И. Макалкин,

ведущий эксперт "ЭЖ Вопрос - ответ"

1 марта 2005 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 11, март 2005 г.