Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30 июня 2005 г. N КА-А40/5628-05-П При расчете пеней на суммы неуплаченного НДС моментом прекращения начисления пени признается дата подтверждения налогоплательщиком факта реализации товара, так как именно с этого момента у него возникает право на возмещение налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 30 июня 2005 г. N КА-А40/5628-05-П
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть объявлена 27 июня 2005 г.

Закрытое акционерное общество "Рассвет+" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с исковым заявлением о признании недействительным решения Инспекции МНС России N 3 по Центральному административному округу города Москвы от 27.02.2003 N 08-07-11-18-26 в части начисления пени на суммы неуплаченного налога на добавленную стоимость с авансов, полученных в мае, июле-октябре 2001 года в счет предстоящих экспортных поставок товара по договору от 25.12.2000 N 7.

Решением от 23.07.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 07.10.2003, Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил исковые требования Общества, поскольку длительность производственного цикла изготовления отгруженной им на экспорт автономной рулевой системы составляет 9,8 месяцев, поэтому полученные в счет ее поставки авансы не подлежали обложению налогом на основании подпункта 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса Российской Федерации.

Постановлением от 21.01.2004 Федеральный арбитражный суд Московского округа отменил судебные акты и передал дело на новое рассмотрение для проверки расчета пени.

Решением от 23.03.2004, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 10.06.2004, Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил требования Общества по тем же мотивам.

Проверкой в суде кассационной инстанции установлено, что решение и постановление суда первой и апелляционной инстанций подлежали отмене с передачей дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для выполнения указания суда кассационной инстанции о проверке расчета пени, изложенного в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 21.01.2004, поскольку имеющиеся в деле документы и представленные обеими сторонами письма ЗАО "Рассвет+" N 40 от 19.02.2003 и N 30/1 от 30.01.2003 свидетельствуют о наличии между сторонами спора по размеру начисленной налоговым органом пени.

Суд кассационной инстанции исходил также из того, что Высшим Арбитражным Судом РФ в постановлении Президиума от 06.07.2004 N 3548/04 определена правовая позиция относительно права организации-производителя товара, включенного в Перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, утвержденный постановлением Правительства РФ от 21.08.2001 N 602, на исключение из налоговой базы по НДС суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящей поставки этого товара в режиме экспорта.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.03.2004, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2005, заявленные требования удовлетворены, поскольку в соответствии с названным Постановлением Правительства Российской Федерации НДС с авансовых платежей не уплачивается с 01.01.2001.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он просил решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций отменить, в части удовлетворения требований отказать, так как момент прекращения обязанности по уплате НДС после подтверждения реального экспорта товара установлен неправильно, без анализа и оценки всех имеющихся в деле доказательств; налогоплательщиком фактически суммы НДС в связи с получением авансовых платежей в счет предстоящих поставок продукции на экспорт в бюджет не исчислялись и не уплачивались, что не отрицается налогоплательщиком; грузовая таможенная декларация N 05675/080801/0001887 в нарушение требований подп. 4 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации первоначально представлена без содержания отметки пограничных таможенных органов о вывозе товара за пределы территории Российской Федерации; за октябрь, ноябрь и декабрь 2001 года не представлялся контракт с иностранным лицом; данные, отраженные в уточненной декларации, не соответствуют тем данным, которые отражались в декларациях за август-декабрь 2001 года; судом необоснованно принят представленный Обществом расчет, где неправомерно указано не только количество дней, за которые подлежат начислению пени, но и неверно определена сама сумма недоимки.

В судебном заседании и в отзыве на кассационную жалобу представитель Общества возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Положения настоящего подпункта не применяются в отношении авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с подпунктами 1 и 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации).

Из текста абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса следует, что содержащаяся в нем норма носит бланкетный (отсылочный) характер, поскольку она непосредственно не устанавливает оснований, при наличии которых налогоплательщик вправе воспользоваться освобождением от уплаты налога на условиях, упомянутых в указанной норме, а предоставляет полномочия по их установлению Правительству Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.08.2001 N 602 утверждены Порядок определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым и иным платежам, полученным организациями-экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (далее - Порядок), и Перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (далее - Перечень).

Утверждая названные документы, Правительство Российской Федерации действовало в пределах предоставленных ему полномочий.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 Порядка его действие распространяется на российские юридические лица, получившие авансовые или иные платежи после 01.01.2001 в счет предстоящих поставок на экспорт товаров собственного производства, включенных в Перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, утвержденный Правительством Российской Федерации.

В силу постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2004 N 3548/04 положение абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса применяется с учетом Постановления Правительства Российской Федерации от 21.08.2001 N 602 и касается только организаций, производящих экспортируемые товары, включенные в Перечень.

Согласно акту выездной налоговой проверки ЗАО "Рассвет+" от 24.01.2003 N 08-07-11 установлена правомерность возмещения Обществу сумм входного НДС по осуществленным в 2001 году экспортным операциям по поставке ЗАО "Аура" Государственной акционерной холдинговой компании "Артем" (Украина) изделий ПК-47-01, приобретенных ЗАО "Рассвет+" у ОАО "ММЗ "Рассвет" (т. 1 л.д. 14). Доказательств того, что ЗАО "Рассвет+" является производителем товара организация не представила.

Таким образом, только организация-производитель товара, включенного в Перечень, вправе исключить из налоговой базы по налогу на добавленную стоимость суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящей поставки этого товара в режиме экспорта, при условии представления в налоговый орган надлежаще оформленных документов, установленных пунктом 3 Порядка. Общество же не является изготовителем изделий ПК-47-01, включенного в Перечень, и не имеет надлежаще оформленных документов, им установленных.

При таких обстоятельствах выводы судов о возможности распространения названной нормы Кодекса на Общество основаны на неправильном применении норм материального права и являются ошибочными.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Указанные вычеты производятся в порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 172 Кодекса, то есть после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с расчетом подлежащих уплате пеней, представленным налогоплательщиком (т. 2 л.д. 105-106). При этом суды пришли к выводу о том, что момент прекращения начисления пени определяется датой подтверждения реализации товара, так как именно с этого момента налогоплательщик имеет право на возмещение налога на добавленную стоимость. Документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации одновременно с налоговыми декларациями по каждому периоду своевременно поданы в налоговый орган, налоговым орган по результатам проведения проверки подтверждены обоснованность возмещения из бюджета НДС в размере 9 207 647 руб. (без учета НДС с авансовых платежей) и то обстоятельство, что в первоначально представленных декларациях НДС с сумм поступивших авансов был включен.

Из текста искового заявления следует, что ЗАО "Рассвет+" внесло изменения в ранее представленные декларации по НДС после того, как налоговый орган указал на наличие у него льготы по уплате НДС с авансов, поступивших в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по ставке 0 процентов (т. 1 л.д. 5). В связи с тем, что НДС с авансов не уплачивался в бюджет и соответственно не заявлялся к возмещению, на сумму налога правомерно начисление пеней.

Вместе с тем доводу налогового органа о том, что получение деклараций по налоговой ставке 0 процентов не означает наличие автоматического права на прекращение обязанности по уплате сумм пеней, судами не дана надлежащая оценка. Что также является невыполнением указаний кассационной инстанции, изложенных в постановлении от 21.01.2004, а именно: судебные акты приняты без учета момента прекращения обязанности по уплате НДС с авансовых платежей после подтверждения реального экспорта товара.

Учитывая изложенное, судебные акты подлежат отмене, дело направлению на новое рассмотрение для проверки расчета пеней.

Довод налогового органа о непредставлении копии контракта с иностранным лицом противоречит тому обстоятельству, что Инспекцией подтверждена правомерность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов за спорные налоговые периоды, что нашло отражение в решении и постановлении судов первой и апелляционной инстанции.

Ссылка налогового органа на то, что грузовая таможенная декларация N 05675/080801/0001887 в нарушение требований подп. 4 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации первоначально представлена без содержания отметки пограничных таможенных органов о вывозе товара за пределы территории Российской Федерации, не принимается судом кассационной инстанции во внимание по следующим основаниям.

Согласно пункту 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

В силу ст. 13 Федерального конституционного закона Российской Федерации "Об арбитражных судах в Российской Федерации" постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации обязательны для арбитражных судов в Российской Федерации.

Поскольку постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ установлена обязанность арбитражного суда принять и оценить документы, представленные налогоплательщиком не только в ходе налоговой проверки, но и непосредственно в судебное заседание, что соответствует принципу материальной истины, закрепленному в ч. 1 ст. 71 АПК РФ, нельзя принять во внимание довод Инспекции о том, что представленные в материалы дела копия документа была представлена в суд и поэтому не должна им учитываться при решении вопроса о правомерности принятого Инспекцией акта.

Налоговый орган ссылается на то, что вышеуказанное постановление в данном случае не применимо, поскольку оспариваемый ненормативный акт принят по результатам камеральной, а не выездной проверки.

Указанный довод налогового органа противоречит правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в п. 2.2 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации "По делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и статьи 10 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в связи с запросами Арбитражного суда Липецкой области, жалобами ООО "Папирус", ОАО "Дальневосточное морское пароходство" и ООО "Коммерческая компания "Балис" от 14.07.2003 N 12-П, согласно которому, как указывал Конституционной Суд Российской Федерации в ряде постановлений, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, ограничиваясь только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, предусмотренное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Учитывая изложенное, а также то обстоятельство, что непринятие спорного документа препятствовало бы пользованию обоснованным в суде налогоплательщиком правом применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, довод налогового органа о том, что представленная в материалы дела копия ГТД не может быть основанием для признания недействительным ненормативного акта налогового органа, так как на момент вынесения решения законного права у налогоплательщика не было, не принимается судом кассационной инстанции во внимание.

Содержащийся в кассационной жалобе довод налогового органа о несоответствии данных, отраженных в уточненной декларации за февраль 2002 года, являющей собой обобщение данных, ранее отраженных в декларациях за август 2001 года - февраль 2002 года, данным, отраженным в декларациях за август-декабрь 2001 года, не заявлялся ни в первой, ни в апелляционной, ни в кассационной инстанциях по настоящему делу при первоначальном разрешении спора, на в первой, ни в апелляционной инстанциях при повторном рассмотрении дела. Доказательств, подтверждающих данное утверждение Инспекции, не представлено.

Кроме того, как следует из текста кассационной жалобы, Инспекция указывает на то, что спорная уточненная налоговая декларация за февраль включает данные, ранее отраженные в декларациях за период с августа 2001 года по февраль 2002 года включительно, тогда как налоговый орган сравнивает эти данные с данными, отраженными в декларациях за период с августа по декабрь 2001 года, то есть без учета сведений, указанных в налоговых декларациях за январь и февраль 2001 года, в связи с чем и возникло несоответствие данных.

Суд кассационной инстанции согласен с расчетом пени, представленным налогоплательщиком, который считает момент прекращения начисления пени на дату реализации товара, представления документов, подтверждающих право применения налоговой ставки 0 процентов и подачи декларации, так как именно с этого момента полученные авансовые платежи приобретают характер оплаты за реализованный товар. Сумма пени составила 355 582,09 руб. с 21.06.2001 (т. 2 л.д. 106) по момент подачи первой декларации.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 01.12.2004 по делу N А40-19638/03-127-270 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 05.04.2005 N 09АП-795/05-АК Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции ФНС России N 3 по г. Москве - без удовлетворения.