Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 сентября 2005 г. N КА-А40/8208-05-П При рассмотрении иска об обязании возместить из бюджета НДС необходимо проверить доводы налогового органа о наличии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 сентября 2005 г. N КА-А40/8208-05-П
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Интерпайп-Р" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 6 по Центральному административному округу г. Москвы (ныне - Инспекция ФНС России N 6 по г. Москве, далее - Инспекция) о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в невозмещении налога на добавленную стоимость в сумме 15053709 руб. по экспортным операциям за февраль 2001 года. Общество также просило обязать Инспекцию возместить из бюджета путем возврата налог в указанном размере.

Решением суда от 24.12.2002, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2003, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением от 21.06.2003 Федеральный арбитражный суд Московского округа судебные акты отменил, дело передал на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда в связи с неполным исследованием всех юридически значимых обстоятельств, связанных с поступлением выручки за экспортированный товар на счет налогоплательщика и оплатой НДС поставщикам.

При повторном новом рассмотрении дела Арбитражный суд г. Москвы решением от 09.10.2003 удовлетворил заявленные требования в связи с наличием у налогоплательщика права на применение налоговой ставки 0 процентов и возмещение НДС со ссылкой на ст.ст. 165, 176 Налогового кодекса Российской Федерации и документальном обосновании этих прав.

Отменяя судебные акты, Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 25.02.2004 указал на необходимость выполнения указаний суда кассационной инстанции относительно выводов суда о добросовестных действиях налогоплательщика, с учетом доводов налогового органа и имеющихся в деле документов, относительно подтверждения представленной выпиской банка от 05.12.2000 поступления экспортной выручки от инопокупателя в связи с недостоверностью содержащихся в выписке банка и платежном поручении от 05.12.2000 N 00002 сведений, использования финансовой схемы замкнутого круга, имитирующей поступление экспортной выручки и оплату, в том числе НДС поставщикам; реального приобретения у поставщиков товара, поставленного в дальнейшем на экспорт, а также правомерности заявленного требования о возмещении из бюджета НДС в сумме 15053709 руб. при наличии в материалах дела заявления о зачете налога.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2005 требования заявителя удовлетворены со ссылкой на признание бездействия Инспекции, выразившегося в невозмещении заявителю НДС в сумме 15053709 руб., как несоответствующего части второй НК РФ, и наличие у Общества права на возврат из бюджета налога в указанном размере.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2005 решение суда оставлено без изменения.

Законность и обоснованность судебных актов проверяется в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой налоговый орган просит их отменить, дело передать на новое рассмотрение, поскольку судебными инстанциями не выполнены указания Федерального арбитражного суда Московского округа, изложенные в постановлениях от 21.06.2003 и от 25.02.2004 относительно установления и исследования обстоятельств, связанных с действиями налогоплательщика по применению налоговой ставки 0 процентов и возврата из бюджета НДС, с учетом доводов налогового органа.

В отзыве на кассационную жалобу Общество ссылается на несостоятельность ее доводов, указывает на отсутствие оснований для отмены судебных актов, поскольку налогоплательщик действовал добросовестно и представил все документы, подтверждающие права на применение налоговой ставки 0 процентов и возврат из бюджета НДС в заявленном размере. Отзыв соответствует требованиям ст. 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и приобщен к материалам дела.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал жалобу по изложенным в ней доводам, представитель Общества настаивал на ее отклонении по мотивам, приведенным в судебном акте и представленном отзыве.

Обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит обжалованные судебные акты подлежащими отмене по следующим основаниям.

Право на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога и подтверждения условий, определенных Налоговым кодексом РФ. Поскольку одним из условий возмещения из бюджета суммы налога на добавленную стоимость является подтверждение спорных операций, налогоплательщик, претендующий на такое возмещение, обязан доказать обстоятельства, связанные с применением налоговой ставки 0 процентов, и оплату НДС, представление полного пакета документов, поименнованных в ст.ст. 165, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом представленные документы должны содержать достоверную информацию, а налогоплательщик, обратившийся за возмещением, в силу п. 7 ст. 3 НК РФ должен быть добросовестным.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. При этом суд оценивает относимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В нарушение требований вышеназванной нормы права, ч. 4 ст. 170, п. 12 ч. 2 ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные инстанции не дали надлежащей оценки представленным налоговым органом и имеющимся в материалах дела документам, не привели мотивов, по которым судами не приняты доводы Инспекции, с учетом рекомендаций, изложенных в упомянутых постановлениях суда кассационной инстанции по проверке доводов ответчика относительно последовательно кругового движения денежных средств в рамках финансовой схемы через счета следующих организаций - ООО "Абсолютная система", Огресский коммерческий банк, ООО "ТД "Интерпайп-Р", ООО "Промет-С", ООО "Техномаркет-ТМ", ООО "Октолант". При этом Инспекция указывала на недобросовестные действия налогоплательщика, ссылаясь на отсутствие денежных средств на расчетных счетах организаций и непроведение в день реализации операций по счетам участников схемы, сопоставимых по своим суммам с операциями, совершенными в рамках схемы со ссылкой на выписки из лицевых счетов организаций (т. 2 л.д. 7-15) банка и финансовую схему движения денежных средств через счета упомянутых организаций (т. 3 л.д. 159), полное соответствие размера одного из двух полученных поставщиком ООО "Промет-С" от заявителя платежа со ссылкой на платежное поручение от 28.11.2000 N 78 на сумму 15053709 руб. 44 коп. (т. 1 л.д. 123); полного соответствия полученного АО "Огрес Коммерцбанка" платежа от ООО "Абсолютная система" с суммой экспортной выручки со ссылкой на письмо АКБ "Альфа-Банк" (т. 1 л.д. 18), письмо Инспекции N 14-07/8925 и письмо АКБ "Альфа-Банк" от 09.07.2003 N 047-1/5701 (т. 2 л.д. 166-167), платежные поручения (т. 3 л.д. 138-140), использование заявителем и его поставщиком ООО "Промет-С" счета в АКБ "ЦентроКредит" исключительно для расчетов по спорной экспортной операции с последующим закрытием счетов со ссылкой на письма банка, выписки банка (т. 2 л.д. 146-152), отсутствие у заявителя за весь период его деятельности иных экспортных операций, а также операций по приобретению и продаже элементов оснований для металлических ограждений.

В результате допущенного нарушения норм процессуального права судами не соблюдены требования об оценке доказательств о недобросовестности налогоплательщика в их совокупности и взаимосвязи.

Фактически суды исходили из формального наличия у заявителя пакета документов, представленных в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов и осуществления расчетов с поставщиками. Суды сослались на установленный ЦБ России порядок переоформления расчетных документов при осуществлении межбанковских расчетов без надлежащей проверки доводов налогового органа относительно недобросовестности заявителя и оценки доказательств на предмет их достоверности, на что обращал внимание суд кассационной инстанции в своем постановлении при направлении дела на новое рассмотрение.

Иные доводы Инспекции не оценены судом в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Так, Инспекция утверждала о наличии расчетных счетов у всех российских организаций-участников схемы в АКБ "ЦентроКредит" с последующим открытием заявителем счета в указанном банке за 2 недели до реализации схемы.

Однако суды ограничились констатацией не оспаривавшегося Инспекцией факта, что законодательство РФ не содержит каких-либо ограничительных норм, запрещающих организации иметь и пользоваться несколькими расчетными счетами. Фактически суды сослались на отсутствие норм гражданского (банковского) права о лимите счетов налогоплательщика, нарушенных заявителем при том, что данный довод заявлялся Инспекцией относительно довода о недобросовестности налогоплательщика в рамках налоговых правоотношений.

В связи с этим суд кассационной инстанции рекомендовал суду проверить данный довод Инспекции в рамках утверждения налогового органа о недобросовестности заявителя. Инспекция, ссылаясь на это обстоятельство, указывала на то, что открытие счета заявителем в АКБ "Центрокредит" незадолго до схемной операции облегчило реализацию схемы, поскольку иные российские участники схемы имели открытые счета в этом же банке. Кроме того, указанный довод приводился Инспекцией в совокупности с доказательствами неиспользования заявителем этого счета в рамках добросовестной хозяйственной деятельности с последующим его закрытием.

Суды отклонили доводы Инспекции в отношении иных участников схемы: ООО "Абсолютная система", ООО "Октолант" по единственному основанию, что данные организации не являлись и не являются контрагентами заявителя.

Однако на необходимость исследования доводов Инспекции в отношении данных организаций обращал внимание суд кассационной инстанции в постановлении от 25.02.2004 в рамках вывода суда апелляционной инстанции о взаимосвязи всех указанных организаций и заявителя через инопокупателя по внешнеторговому контракту.

Инспекция, ссылаясь на то, что подписи директора ООО "Техномаркет ТМ", директора ООО "Абсолютная система", директора ООО "Октолант" на банковских карточках этих организаций заверены от имени одного и того же нотариуса - Герасименко В.И. со ссылкой на лицензию от 15.10.03 N 000361 Управления юстиции г. Москвы.

В материалах дела имеется банковские карточки организаций, письмо Главного управления Минюста РФ по г. Москве от 05.05.04 N 3-5/12450-04 с информацией о том, что Герасименко В.И. среди нотариусов не числится, лицензия N 000361 на право нотариальной деятельности выдавалась Управлением юстиции г. Москвы иному нотариусу.

Суд не дал оценки этим документам в рамках довода Инспекции об осуществлении тремя участниками круговой схемы операций по счетам в ОАО АКБ "ЦентроКредит" по банковским карточкам, удостоверенным одним и тем же несуществующим нотариусом. По мнению налогового органа, все указанные обстоятельства свидетельствуют о взаимосвязи организаций, согласованно действовавших для создания у заявителя видимости оснований для незаконного получения НДС из бюджета.

Суд кассационной инстанции полагает, что при указанных обстоятельствах вывод суда о том, что упомянутые организации не являются непосредственными контрагентами заявителя, не обоснован.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ для обоснования применения налоговой ставки 0% налогоплательщик обязан представить в налоговый орган контракт с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории РФ. Указанный контракт должен отвечать критериям достоверности.

В этих целях Инспекция ссылалась на контракт от 15.11.2000 N RHL-2, заключенный с инопокупателем (т. 1, л.д. 11-14), в отношении указанных в нем сведений об обстоятельствах, не существовавших на дату заключения контракта (т. 2, л.д. 144).

На необходимость исследования этих обстоятельств указывал Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 25.02.2004.

Довод налогового органа судом не проверен. Суд не проверил документально пояснение заявителя о том, что Общество "15.11.2000 акцептовало оферту, выраженную в устной форме, согласовав существенные условия контракта", сославшись лишь на ст. 23 Венской конвенции о договорах международной купли-продажи товаров.

По смыслу ст. 165 НК РФ экспортный контракт должен быть подписан уполномоченными представителями инопокупателя.

Упомянутый контракт подписан от имени Корпорации Рейгранд Холдингс Лимитед Щемеровой Т.Г., что не оспаривается сторонами.

Инспекция ссылается на письмо ЗАО АКБ "ЦентроКредит" от 31.01.05 N 10-221, в котором содержится указание на документы, на основании которых Корпорации Рейгранд Холдингс Лимитед (США) был открыт счет типа "И" N 40805810400000000031.

В материалах дела имеются учредительные документы Корпорации Рейгранд Холдингс Лимитед (США), иные документы, содержащие сведения о паспортных данных директора Рейгранд Холдингс Лимитед (США), "подписавшего" экспортный контракт, доверенность, выданная от имени директора Корпорации Рейгранд Холдингс Лимитед Щемеровой Т.Г. на Дмитриева Н.С. (том 4, л.д. 93) в которой указаны паспортные данные директора Raygrand Holdings Limited Щемеровой Т.Г. (паспорт серия XI-ИК N 633052, выдан Малаховским о/м ОВД Люберецкого горисполкома Московской области 05.01.79).

Инспекция ссылается на результаты контрольных мероприятий, в ходе которых установлено, что Щемерова Т.Г., в действительности, не имеет никакого отношения к Рейгранд Холдингс Лимитед, Контракт N RHL-2 от 15.11.00 не подписывала, что нашло отражение в протоколе допроса свидетеля Щемеровой Т.Г. от 30.03.05, предупреждавшейся об ответственности за уклонение от дачи показаний, дачу заведомо ложных показаний (том 4, л.д. 83-85).

В материалы дела представлено также письмо ОВД г. Железнодорожный от 08.04.05 N 34/2941 с приложением формы N 1П (том 4, л.д. 86-87) с информацией о том, что Щемерова Т.Г. 01.11.05 обращалась в органы милиции в связи с утратой паспорта XI-ИК N 633052, выданного Малаховским о/м Люберецкого ОВД Московской области. 28.12.95 Щемеровой Т.Г. выдан новый паспорт.

С учетом указанных обстоятельств Инспекция в порядке ст. 161 АПК РФ обратилась в суд с заявлением о фальсификации следующих доказательств (том 4, л.д. 106): контракта N RHL-2 от 15.11.00 (том 1, л.д. 11-14), Приложения N 1 к контракту N RHL-2 от 23.11.00 (том 1, л.д. 16), Спецификации N 1 к контракту N RHL-2 от 15.11.00 (том 1, л.д. 15), отгрузочного письма от 23.11.00, якобы, подписанных от имени нерезидента Щемеровой Т.Г. (том 1, л.д. 28), расчетного документа N 00002 от 05.12.00 на перечисление денежных средств со счета типа "Т" Оргресского коммерческого банка (г. Рига) в адрес ООО ТД "Интерпайп-Р" (том 1, л.д. 18), соответствующей ему банковской выписки по счету ООО ТД "Интерпайп-Р" за 05.12.00 (том 1, л.д. 17). Данное заявление признано судом необоснованным, что нашло отражение в протоколе Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2005 (том 4, л.д. 119). Так суд отметил, что "контракт не признан не действительным, экспорт товара состоялся, валютная выручка поступила".

Вместе с тем, Инспекция утверждала о том, что внешнеторговый контракт не заключен, так как не подписан нерезидентом, ссылалась на недобросовестные действия налогоплательщика, оспаривала достоверность представленных заявителем в обоснование применение налоговой ставки 0 процентов и возмещение из бюджета НДС документов в рамках довода налогового органа о недобросовестности налогоплательщика, действия которого направлены на незаконное получение из бюджета значительных денежных средств.

По имеющимся в материалах дела сведениям, поставку ООО "Промет-С" 25432 шт. элементов основания для сборных решетчатых ограждений из сплавов алюминия производства АОЗТ "Русский металл" осуществило ООО "Техномаркет-ТМ" (ИНН 7705355069), состоящее на учете в Инспекции ФНС России N 5 по г. Москве (том 2, л.д. 4).

Судами в нарушении ст. 71, ч. 4 ст. 170, п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК РФ не дано оценки доводам Инспекции с учетом положения Определения КС РФ N 324-О о том, что второй поставщик товара ООО "Техномаркет-ТМ" НДС с реализации "экспортированного" товара в бюджет не уплачивал. Конституционный суд РФ отметил, что при аналогичных обстоятельствах неуплата в бюджет поставщиком возмещаемого НДС может явиться основанием для отказа в применении налогового вычета.

По сообщению Инспекции ФНС России N 5 по ЦАО г. Москвы (том 2, л.д. 6) ООО "Техномаркет-ТМ" не представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность с 3 квартала 2000 года (т.е. до периода поставки впоследствии экспортированного товара). Налоговая и бухгалтерская отчетность ООО "Техномаркет-ТМ" за более ранние налоговые периоды - нулевые (том 4, л.д. 79-81).

Связь заявителя с ООО "Техномаркет-ТМ" через инопокупателя установлена судом апелляционной инстанции.

Данный довод имеет существенное значение для дела, поскольку обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют об изначальном отсутствии намерения организаторов настоящей схемы уплатить в бюджет НДС с выручки от реализации впоследствии экспортированных заявителем товаров.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.12.04 по делу N А40-43287\04-121-398 (том 4, л.д. 51), вступившим в законную силу, государственная регистрация ООО "Техномаркет-ТМ" признана недействительной по тому основанию, что данная организация зарегистрирована неизвестными лицами без ведома лица, названного в качестве учредителя.

Вышеназванные обстоятельства в рамках довода налогового органа и представленных по этому поводу Инспекцией и имеющихся в материалах дела доказательств судом не проверялись и не оценивались.

Не проверен судом довод Инспекции об убыточности единственной экспортной операции, не имеющей разумной хозяйственной цели. В обоснование заявленного довода налоговым органом представлен расчет со ссылкой на бухгалтерскую и налоговую отчетность заявителя, первичные документы (т. 3 л.д. 154-156). Приведенные расчеты, по мнению налогового органа, свидетельствуют об обеспечении экспортером прибыльности своей деятельности исключительно за счет возмещения налога на добавленную стоимость из федерального бюджета, что противоречит положениям пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющего предпринимательскую деятельность как деятельность, направленную на систематическое извлечение прибыли, в том числе от продажи товаров, в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота.

Суд отклонил доводы налогового органа по основаниям наличия у налогоплательщика по разным видам деятельности прибыли и уплате заявителем налога на прибыль в размере 111198 рублей, не проверив обстоятельства и документы применительно к доводу Инспекции об убыточности экспортной сделки. При этом суд не учел, что иная (добросовестная) деятельность налогоплательщика не может повлиять на оценку недобросовестной, как полагает налоговый орган, операции, проведение которой было обусловлено намерением заявителя получить незаконное возмещение из бюджета.

Пункт 4 статьи 176 Кодекса устанавливает порядок и сроки возмещения налога на добавленную стоимость в форме зачета или возврата, в том числе по товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта, налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов.

В соответствии с названным пунктом возмещение налога производится не позднее трех месяцев считая со дня представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации, предусмотренной пунктом 6 статьи 164 Кодекса, и документов в соответствии со статьей 165 Кодекса, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврате соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

При наличии у налогоплательщика недоимки и пеней по налогу, недоимки и пеней по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, налоговые органы самостоятельно в первоочередном порядке производят зачет и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пеней по налогу, недоимки и пеней по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и реализацией работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров, по согласованию с таможенными органами либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость проверки судом правомерности заявленного требования о возмещении из бюджета НДС путем возврата при обращении Общества в Инспекцию с заявлением о зачете налога.

Суды установили факт обращения налогоплательщика в налоговый орган с заявлением о зачете (т. 1 л.д. 112). Вопрос об обращении Общества в Инспекцию с заявлением о возврате спорной суммы налога судом не рассматривался. Суд исходил из того, что к заявлению о возврате налога приравнивается исковое заявление в арбитражный суд.

Данный вывод суда не соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 05.10.2004 N 5351/04.

При таких обстоятельствах суд не проверил должным образом доводы Инспекции о наличии признаков недобросовестности в действиях налогоплательщика, что препятствует возмещению экспортеру из федерального бюджета убытков, возникших вследствие его собственных действий, под видом налога на добавленную стоимость, уплаченного продавцам за реализованный на экспорт товар. Вывод суда о недобросовестности налогоплательщика сделан по неполно исследованным обстоятельствам по делу.

Решение суда от 26.02.2005 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 05.07.2005 по настоящему делу не отвечают требованиям законности и обоснованности и подлежат отмене, а дело в связи с необходимостью проверки вышеназванных юридически значимых фактов - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для проверки и исследования обстоятельств, связанных с применением налоговой ставки 0 процентов и возмещением заявителю из бюджета НДС в сумме 15053709 руб. с учетом проверки доводов налогового органа о недобросовестности налогоплательщика, соблюдением налогоплательщиком установленного п. 4 ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации порядка возврата из бюджета налога.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 26.02.2005 по делу N А40-42748/02-108-367 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 05.07.2005 N 09АП-4759/05-АК по тому же делу Девятого арбитражного апелляционного суда отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.