Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 8 ноября 2005 г. N КА-А40/10648-05 При новом рассмотрении дела об обязании налогового органа возместить НДС суду надлежит оценить сопоставимость и взаимную связь документов, подтверждающих экспорт услуг транспортной экспедиции, и документов, подтверждающих налоговые вычеты, связанные с оказанием услуг, проверить правильность ведения раздельного учета операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 8 ноября 2005 г. N КА-А40/10648-05
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 декабря 2006 г. N КА-А40/11785-06-П,

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 4 июля 2006 г. N КА-А40/5871-06-П

Резолютивная часть постановления объявлена 2 ноября 2005 г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.04.2005 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2005 г., удовлетворено заявление Общества с ограниченной ответственностью "ММК-Транс" (далее - Общество, заявитель) об обязании Инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) возместить путем зачета налог на добавленную стоимость в сумме 11 758 433 руб. за ноябрь 2003 года.

В кассационной жалобе Инспекции содержится просьба об отмене судебных актов по мотивам незаконности и необоснованности и отказе заявителю в удовлетворении требований. Инспекция считает, что представленные заявителем документы не подтверждают право на применение налоговой ставки 0 процентов, так как: договоры неправильно квалифицированы как договоры транспортной экспедиции, поскольку не содержат указаний на объемы груза, свойства груза, условия его перевозки; не предъявлены железнодорожные накладные; в квитанциях о приеме груза указан код иного налогоплательщика - ОАО "ММК", то есть факт участия Общества в перевозке не подтвержден; расчеты Общества по общепроизводственным и общехозяйственным услугам не относятся к периоду фактического экспорта товаров; в состав налоговых вычетов включены суммы налога по аренде вагонов-цистерн для светлых нефтепродуктов, тогда как нулевая ставка налога связана с реализацией услуг по организации перевозки металлопроката.

В отзыве на жалобу заявитель указывает, что является экспедитором, а не перевозчиком, что подтверждается условиями договоров с иностранными покупателями услуг, в связи с чем его деятельность регулируется положениями ст. 801 ГК РФ, которая не содержит требований для экспедитора оговаривать в договорах объемы, свойства и условия перевозки груза; факт оказания услуг подтверждается актами оказанных услуг, а не железнодорожными накладными; правила заполнения железнодорожных документов не предусматривают наличие графы в квитанции о приеме груза, посвященной сведениям об экспедиторе, поэтому в графе плательщик указывается код, присвоенный перевозчиком (МПС) грузоотправителю; в соответствии с договором с МПС РФ N 210/829д, дополнительным соглашением N 12, относимым к перевозкам 2003 года, расчеты за услуги железных дорог производятся Обществом; довод налогового органа о несовпадении периодов экспорта и расчетов налоговых вычетов несостоятелен, так как в июле 2003 года подписан акт об оказанных услугах, май и июнь 2003 года - периоды деятельности по договорам с иностранными покупателями услуг, налоговый орган мог затребовать пояснения по указанному вопросу, но не сделал этого; НДС по лизингу вагонов-цистерн предъявлен к вычету в соответствии с учетной политикой предприятия, предъявленной налоговому органу в ходе проверки.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд кассационной инстанции считает решение и постановление подлежащими отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Как следует из договоров оказания транспортных услуг заявителя и его иностранных контрагентов заявитель, называемый в договорах оператором, обязуется за вознаграждение и за счет клиента организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой грузов по железным дорогам Российской Федерации; заключать от своего имени договоры, необходимые для исполнения обязательств, с МПС РФ, с железными дорогами, Центрами фирменного транспортного обслуживания дорог, другими операторами и экспедиторами; на основании заявок клиентов на очередной месяц разрабатывать оптимальные схемы перевозок грузов железнодорожным транспортом в собственном или арендованном подвижном составе и согласовывать перевозку с транспортными организациями; в случае необходимости привлекать третьих лиц для выполнения обязательств по договорам без согласования с клиентами; не позднее десяти дней после окончания месяца перевозки, если иной срок не оговорен в приложении, представить клиенту акт оказанных услуг за прошедший месяц перевозок, составленный на основе документов, подтверждающих вес перевезенных грузов и количество использованных для этого вагонов, выставить счета-фактуры за фактически оказанные услуги. При этом клиенты обязались производить перечисление денежных средств на счет оператора исходя из объема перевозок на следующий месяц, то есть предварительно.

Таким образом, по смыслу договоров, услуги, предусмотренные договорами, то есть организация перевозок грузов, должны быть оказаны до фактического вывоза грузов за пределы таможенной территории Российской Федерации. Акты приема оказанных услуг при таких обстоятельствах фиксируют окончание выполнения услуги за конкретный месяц.

С учетом указанного документы, представляемые в подтверждение права на налоговые вычеты в связи с реализацией услуги, связанной с экспортом товаров, должны относиться к оплате перевозок, иных товаров (работ, услуг) за месяц, предшествовавший составлению акта сверки.

Как установлено судом, вывоз грузов, организацию перевозки которых производил заявитель, осуществлен в июне 2003 года (согласно отметкам на ГТД). Соответственно, организация перевозки также была осуществлена либо в мае, либо непосредственно в июне 2003 года.

Между тем, к заявлению об обязании возместить НДС по декларации по нулевой ставке за ноябрь 2003 года налогоплательщик представил расчет суммы налога, в котором перечислены счета-фактуры, выставленные ему различными поставщиками товаров (работ, услуг) в июле 2004 года (т. 1, л.д. 20-25).

Учитывая норму п. 3 ст. 168 НК РФ, предусматривающую выставление счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), суду при новом рассмотрении следует оценить сопоставимость и взаимную связь документов, подтверждающих экспорт услуги, и документов, подтверждающих налоговые вычеты, связанные с оказанием услуги.

В соответствии с п. 4 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Согласно п. 1 ст. 153 Налогового кодекса Российской Федерации при применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

В силу п. 1 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст.ст. 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 6 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным п. 1 данной статьи.

При этом, в отношении экспортных операций, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, существует также специальный порядок применения налогового вычета, предусмотренный п. 3 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому такие вычеты производятся только при предоставлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, и на основании отдельной налоговой декларации.

Таким образом, законодательством регламентирован порядок учета НДС по прямым затратам, связанным с экспортом - он вычитается полностью.

Распределение НДС по общехозяйственным расходам в процентном соотношении по внутрироссийским операциям и реализации товаров (работ, услуг) на экспорт производится при невозможности точного определения, какие затраты связаны непосредственно с экспортом, а какие - с реализацией товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Соответственно, при возможности такого определения учет НДС по затратам должен производиться в зависимости от того, для каких целей они осуществлены - экспорт или внутрироссийские операции.

С учетом указанного при новом рассмотрении дела суду следует установить, являются ли расходы предприятия на аренду (лизинг) вагонов-цистерн для светлых нефтепродуктов, не использованных при экспорте услуг (связаны с организацией перевозки металлопроката, что следует из ГТД, коносаментов, квитанций о приеме груза), общехозяйственными затратами в соответствии с нормативами бухгалтерского учета и с учетом установленных обстоятельств решить вопрос о правомерности включения НДС по этим операциям в состав налоговых вычетов по экспорту в расчетной доле.

Другие доводы налогового органа правомерно отклонены судами обеих инстанций, так как противоречат установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Судебные инстанции правильно указали, что заявитель, в соответствии с условиями договоров с иностранными покупателями услуг, является экспедитором, деятельность которого регулируется ст. 801 ГК РФ, и не обязан, в силу п.п. 4 п. 4 ст. 165 НК РФ, п. 1.3 Приказа МПС РФ от 18.06.03 г. N 39 "Об утверждении правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом", представлять налоговому органу железнодорожную накладную на перевозимый груз, поскольку предъявил квитанции о приеме груза, содержащие указание на него в графе "платежи взысканы на станции отправления", а также ГТД и поручения на погрузку со ссылками на указанные квитанции; не производил самостоятельную перевозку грузов, в связи с чем его коды в квитанции о приеме груза не указываются (Обществу присвоен код перевозки грузов со станций Российских железных дорог по России (внутренний), и код для перевозки грузов со станций Российских железных дорог в третьи страны). Положениями ст. 801 ГК РФ не предусмотрена обязанность организатора перевозок оговаривать в договорах с контрагентами объемы, свойства груза и условия перевозки. Эти условия являются дополнительными, согласуемыми сторонами договора. Договорами заявителя с его контрагентами не предусмотрена обязанность Общества сопровождать груз в пути, получать его, проверять его количество и состояние, согласовывать иные условия перевозки.

Руководствуясь ст.ст. 284-287, п. 1, 3 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.04.2005 г. по делу N А40-10890/05-99-71, постановление Девятого Арбитражного апелляционного суда от 18.07.2005 г. N 09АП-6974/05-АК отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.