Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 января 2006 г. N КА-А40/13606-05 При реализации услуг, непосредственно связанных с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение по НДС производится по ставке ноль процентов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 13 января 2006 г. N КА-А40/13606-05
(извлечение)

Решением от 15.07.2005 оставленным без изменения постановлением от 05.10.2005 удовлетворено заявленное требование общества с ограниченной ответственностью "Лентрансгаз" к межрегиональной инспекции ФНС РФ N 2 по крупнейшим налогоплательщиком о признании недействительным решения N 17/1 от 18.02.2005 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", ссылаясь на ст.ст. 88, 93, 171 НК РФ, на незаконность и необоснованность оспариваемого решения.

Законность и обоснованность решения и постановления судов проверяется в порядке ст.ст. 284, 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он просит судебные акты отменить, в иске отказать, поскольку выводы судов о незаконности оспариваемого решения Инспекции не соответствуют ст.ст. 146, 148 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит решение суда оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения, поскольку выводы судов, основанные на исследованных судом доказательствах.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется.

Суды полно и всесторонне исследовали юридически значимые обстоятельства, дали надлежащую правовую оценку представленным сторонами доказательствам в их совокупности, доводам сторон, правильно применили нормы налогового законодательства, регулирующего принятие ставки 0 процентов при оказании услуги иностранной компании по созданию давления с помощью своих компрессорных станций, находящихся на территории Российской Федерации, приняли законное и обоснованное решение.

Как видно их материалов дела, решением МИФНС РФ по КН N 2 от 18.02.2005 г. N 17/1 налогоплательщику отказано в применении ставки 0% по НДС в размере 584169 руб. по налоговой декларации за октябрь 2004 г.

При этом исходил из того, что услуги ООО "Лентрансгаз" в рамках контракта с финской компанией компанией "Газум Ой" оказываются не на территории РФ, следовательно в соответствии с положениями ст. 146, 148 НК РФ отсутствует объект налогообложения НДС; представленный налогоплательщиком пакет документов не позволяет определить экспорт услуг инопокупателю; в нарушение ст. 165 НК РФ правомерность применения налоговой ставки 0% про НДС за октябрь 2004 г. не подтверждена в сумме 584169 руб.

В соответствии с положениями подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации услуг непосредственно связанных с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение НДС производиться по ставке 0 процентов.

В абзаце 2 подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлен примерный перечень услуг (работ), связанных с реализацией экспортного товара. Согласно положениям указанной нормы права перечень таких услуг является открытым и налогообложение будет производиться по ставке 0 процентов при оказании любого вида услуг связанных с транспортировкой, сопровождением, погрузкой, перегрузкой экспортируемых грузов.

По Контракту от 06.06.2003, заключенному между Заявителем и финской компанией "Газум Ой", Заявитель оказывает иностранной компании услуги по созданию давления газа с помощью своих компрессорных станций, находящихся на территории РФ, для поддержания оптимального режима транспорта газа в газотранспортной системе "Газум Ой". Услуги по указанному контракту непосредственно связаны с транспортировкой природного газа, экспортируемого ОАО "Газпром". Следовательно, указанные услуги являются услугами, непосредственно связанными с реализацией газа, вывезенного в таможенном режиме экспорта, и реализация данных услуг подлежит обложению НДС по ставке 0 процентов.

В соответствии со ст. 17 НК РФ объект налогообложения и налоговая ставка являются существенными элементами налогообложения, без определения которых налог не может считаться установленным. Характеристики указанных элементов налогообложения даны в ст.ст. 38, 53 НК РФ.

В силу положений п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислении на единицу измерений налоговой базы, которая в свою очередь представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта, налогообложения. Исходя из положений указанной нормы права, можно сделать вывод о том, что налоговая ставка непосредственно связана с налоговой базой, которая также имеет непосредственную связь с объектом налогообложения. Таким образом, при отсутствии объекта налогообложения невозможно определить налоговую базу и исчислить сумму налога, применив к налоговой базе соответствующую налоговую ставку.

Статья 146 НК РФ посвящена характеристике объекта налогообложения НДС. Так, в соответствии с положениями подп. 1 п. 1 указанной нормы права, одним из объектов налогообложения НДС является реализация товаров (работ услуг) на территории РФ. Следовательно, место реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ является неотделимой составляющей объекта налогообложения НДС. Причем порядок определения места реализации работ (услуг) на территории РФ в целях налогообложения НДС определен в ст. 148 НК РФ.

Положения ст. 164 НК РФ посвящены характеристике иного элемента налогообложения - налоговой ставке. Так, в частности, в соответствии с пп. 2 п. 1 указанной статьи при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение НДС производиться по налоговой ставке 0 процентов.

В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной им в определении от 19.01.2005 N 41-О, п. 1 ст. 164 НК РФ (налогообложение по ставке 0 процентов) предусматривает освобождение от налогообложения, т.е. налоговую льготу.

Налоговая льгота это исключение из общего правила об обязанности платить налог на добавленную стоимость с соответствующих объектов налогообложения - позиция Конституционного Суда РФ, изложенная в абзаце 4 п. 5 постановления от 28.03.2000 N 5-П. То есть, возможность воспользоваться налоговой льготой предполагает наличие объекта налогообложения, при отсутствии объекта налогообложения НДС не может быть и налоговой льготы.

Исходя из вышеизложенного, положения п. 1 ст. 164 НК РФ, регулирующей вопросы применения налоговой ставки по НДС 0 процентов и представляющей собой налоговую льготу, необходимо рассматривать в системной связи, то есть неразрывно, с положениями ст.ст. 146, 148, регулирующих вопросы определения объекта налогообложения НДС.

В связи с этим, довод кассационной жалобы Инспекции о невозможности совместного применения ст. 148 (146) и подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и возможности применения ставки по НДС 0 процентов только при реализации услуг за пределами РФ является необоснованным и противоречащим действующему налоговому законодательству и позиции Конституционного Суда РФ.

По общему правилу, установленному в подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 148 НК РФ, местом реализации услуг является место деятельности организаци, которая оказывает услуги. Подпункты 1-4 п. 1 ст. 148 НК РФ являются исключениями из данного правила. Местом реализации оказанной услуги будет признана территория РФ, если: услуга не поименована в подп. 1-4 п. 1 ст. 148 НК РФ; местом деятельности лица, оказывающего услугу в соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ будет являться территория РФ.

В случае реализации услуг на территории РФ указанные услуги облагаются соответствующей ставке (0, 10, 18 процентов).

Данные выводы подтверждаются письмом МНС РФ от 02.02.2004 г. N 03-3-16/893/31@ "О налоге на добавленную стоимость", п.п. 4, 5 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, а также письмами МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15 и ФНС России от 17.05.2005 N ММ-6-03/404.

Заявитель в соответствии с Контрактом оказывает иностранной компании услуги, не предусмотренные подп. 1-4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Кроме того, Заявитель, оказывающий услуги иностранной компании в соответствии с Контрактом, фактически присутствует на территории РФ на основе государственной регистрации, что подтверждается Свидетельством о государственной регистрации Заявителя в качестве юридического лица.

Таким образом, в соответствии с подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 148 НК РФ местом реализации услуги, оказываемой Заявителем по Контракту, признается территория РФ.

Соответственно указанные услуги являются объектом обложения НДС по ставке 0 процентов.

В связи с этим довод жалобы Инспекции о том, что местом реализации услуг, оказываемых Заявителем по Контракту, является территория Республики Финляндия, необоснован и противоречит положениям ст. 148 НК РФ.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 15.07.2005 по делу N А40-29659/05-99-199 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 05.10.2005 Девятого арбитражного апелляционного суда по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу МР ИФНС РФ N 2 по КН - без удовлетворения.