Налог на имущество организаций - некоторые вопросы начисления и уплаты (Ю.А. Петров, "Консультант бухгалтера", N 3, март 2006 г.)

Налог на имущество организаций -
некоторые вопросы начисления и уплаты

Исчисление и уплату налога на имущество организации осуществляют в соответствии с порядком, определенным главой 30 НК РФ. Налогоплательщиками данного налога являются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Налог уплачивается по установленным ставкам со стоимости движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. При этом налогообложению по определенным правилам подлежит также имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, а также имущество, внесенное в совместную деятельность.

В своей практической деятельности организации сталкиваются с отдельными вопросами, требующими детального рассмотрения и изучения. Этим вопросам и посвящена данная публикация.

При этом следует учитывать, что в предыдущем году редакция уже обращалась к практическим вопросам исчисления налога на имущество (см. журнал "Консультант бухгалтера", N 5 за 2005 г.). Среди рассмотренных в той публикации вопросов можно выделить порядок начисления амортизации (износа), учитываемой для целей исчисления налога на имущество; учет для целей налогообложения стоимости переоценки и (или) иного изменения стоимости объектов основных средств; налогообложение объектов недвижимости, подлежащих учету в составе капитальных вложений; налогообложение стоимости лизингового имущества; налогообложение имущества в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), а также переданного в доверительное управление; применение льгот по налогообложению силовыми министерствами и ведомствами; особенности исчисления и уплаты налога вновь созданными или ликвидированными организациями (филиалами), а также имущества, приобретаемого (выбываемого) в течение года; исчисление и уплата налога при совмещении различных налоговых режимов и др.

Особое внимание при исчислении налога в 2006 г. следует обратить на то, что с 1января 2006 г. утратили силу пункты 6 и 7 статьи 381 НК РФ, предоставлявшие организациям возможность освобождать от обложения следующие объекты основных средств:

объекты жилищного фонда и инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которых полностью или частично финансировалось за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации и (или) местных бюджетов (пункт 6 статьи 381 НК РФ в редакции до 1 января 2006 г.);

объекты социально-культурной сферы, используемые организациями для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения (пункт 7 статьи 381 НК РФ в редакции до 1 января 2006 г.).

С текущего года утратили льготу по налогу на имущество также научные организации Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образовании, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств. Данные организации освобождались от уплаты налога в отношении имущества, используемого ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.

Начиная с 2006 г., стоимость указанных объектов в общем порядке должна быть включена организациями в налоговую базу и объект налогообложения по налогу на имущество.

Организации из числа резидентов особой экономической зоны вправе с 2006 г. пользоваться льготой, предусмотренной пунктом 17 статьи 381 НК РФ, - они освобождены от уплаты налога на имущество с имущества, учитываемого на их балансе в течение 5 лет с момента постановки имущества на учет. Соответствующие дополнения в главу 30 НК РФ внесены Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации".

Резидентом экономической зоны в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 116-ФЗ О"б особых экономических зонах в Российской Федерации" признается коммерческая организация, зарегистрированная в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона.

Федеральным законом от 10 января 2006 г. N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (вступающим в силу с 1 апреля 2006 г.) вновь введенной статьей 385.1 "Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области" установлены льготные ставки по уплате налога на имущество.

Вопросы формирования налоговой базы и объекта
налогообложения по налогу на имущество в соответствии
с изменениями, внесенными в ПБУ 6/01

Приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" внесены отдельные изменения и дополнения в ПБУ 6/01, которые применяются с 1 января 2006 г., а потому должны быть учтены при формировании налоговой базы и объекта налогообложения по налогу на имущество, начиная с текущего года.

Напомним, что согласно статье 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В свою очередь, налоговая база по налогу на имущество определяется исходя из остаточной стоимости объектов основных средств, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 375 НК РФ). При этом в части неподлежащих амортизации объектов основных средств налог исчисляется с их стоимости, определяемой как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого квартала (года).

Согласно новой редакции пункта 4 ПБУ 6/01 в составе объектов основных средств организации учитываются активы, по которым одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, а именно срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Некоммерческая организация принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации), для управленческих нужд некоммерческой организации, а также если выполняются условия, установленные в приведенных выше пунктах "б" и "в".

Наряду с изложенным, из ПБУ 6/01 изъята норма, согласно которой его положения применяются также и в отношении доходных вложений в материальные ценности, а пункт 5 Положения дополнен правилом, согласно которому основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Таким образом, подлежащие отражению на балансовом счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" объекты также относятся к основным средствам, а в силу требований статьи 374 НК РФ также должны учитываться при формировании налоговой базы по налогу на имущество. Исходя из данных бухгалтерского учета в налоговую базу по рассматриваемому налогу с 1 января 2006 года подлежит включению остаточная стоимость учтенных на балансовом счете 03 объектов, определяемая как разница между их первоначальной (восстановительной) стоимостью, учтенной на счете 03, и начисленной по ним амортизации, учтенной в установленном порядке на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств".

Напомним, что до 1 января 2006 г. учтенные на счете 03 объекты не учитывались при исчислении налога на имущество, что было подтверждено в письмах Минфина России от 31 августа 2004 г. N 03-06-01-04/16, от 19 ноября 2004 г. N 03-06-01-04/139 и др.

С 1 января 2006 г. организации вправе активы, относимые в соответствии с ПБУ6/01 к основным средствам, и в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, учитывать в составе материально-производственных запасов. Указанные активы учитываются на балансовом счете 10 "Материалы", а потому их стоимость при формировании налоговой базы по налогу на имущество учитываться не должна.

Наряду с изложенным, с текущего года признана утратившей силу норма пункта18 ПБУ 6/01, согласно которой объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешалось списывать на затраты производства (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

С 1 января 2006 г. уточнен перечень не подлежащих амортизации объектов основных средств, по которым согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Амортизации не подлежат следующие объекты основных средств (новая редакция пункта 17 ПБУ 6/01):

используемые для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.);

объекты основных средств некоммерческих организаций.

Уточнен порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка. При применении данного способа величина амортизационных отчислений, уменьшающих налоговую базу по налогу на имущество, определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией. До 2006 г. коэффициент ускорения применялся только в случаях, определенных законодательством Российской Федерации.

Согласно действовавшему до текущего года порядку затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могли увеличивать первоначальную стоимость соответствующего актива, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

С 2006 г. согласно положениям приказа Минфина России N 147н расходы организаций по модернизации и реконструкции объектов основных средств в обязательном порядке увеличивают их стоимость, а потому в полной мере относятся на увеличение налоговой базы по налогу на имущество по факту принятия работ по модернизации (реконструкции).

Необходимо учитывать, что под реконструкцией зданий, сооружений и иных объектов строительства понимается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения (статья 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации, принятого Федеральным законом от 29 декабря 2004 г. N 190-ФЗ).

Налогообложение стоимости
не подлежащего амортизации имущества

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ в случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации действующим законодательством не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения по налогу на имущество должна определяться как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Как отмечалось выше, с 2006 г. амортизации не подлежат законсервированные объекты мобилизационных мощностей, объекты основных средств некоммерческих организаций, а также объекты, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции и др.).

По объектам основных средств некоммерческих организаций согласно новой редакции пункта 17 ПБУ 6/01 на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для таких целей предназначен забалансовый счет 010 "Износ основных средств". Таким образом, в отношении имущества некоммерческих организаций при формировании налоговой базы по налогу на имущество учитываются данные, отражаемые по забалансовому счету 010.

В части иных, не подлежащих амортизации объектов основных средств, организациям рекомендуется организовать отдельный налоговый учет сумм износа, уменьшающих стоимость имущества для целей формирования налоговой базы по налогу на имущество. Соответствующие положения об организации такого налогового учета должны быть закреплены в учетной политике организации, применяемой для целей налогообложения.

Исходя из пункта 4 статьи 376 НК РФ определяемая в рамках формирования налоговой базу по налогу на имущество величина среднегодовой (средней) стоимости имущества за соответствующий налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Как указано в письме Минфина России от 18 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/204, для целей определения среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период годовая сумма износа по неподлежащим амортизации объектам основных средств может быть равномерна распределена по месяцам налогового периода. Исходя из этого, налоговое законодательство допускает ежемесячное исчисление сумм износа по неподлежащим амортизации объектам основных средств для целей формирования налоговой базы по налогу на имущество.

Налогообложение стоимости имущества, приобретенного
по договору с особым переходом права собственности

В соответствии со статьей 374 НК РФ налогообложению подлежит имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В случае приобретения объектов основных средств по договорам, предусматривающим переход права собственности на имущество к покупателю с момента оплаты, их стоимость включается в объект налогообложения по налогу на имущество по факту исполнения покупателем своих обязательств по оплате поставки. До указанного момента имущество подлежит отражению на балансе организации-продавца (подтверждено в письме Минфина России от 5 августа 2005 г. N 03-06-01-04/317), и в том случае, если оно относится к объектам основных средств, то подлежит обложению налогом на имущество в установленном порядке.

Налогообложение бытовой и иной техники,
приобретенной работодателем для целей обеспечения
трудовой деятельности персонала организации

Для обеспечения трудовой деятельности персонала организаций работодатели за счет своих средств зачастую приобретают бытовую и иную технику (холодильники, СВЧ-печи и др.), устанавливаемую в производственных и служебных помещениях организации.

Несмотря на то обстоятельство, что в отношении указанного имущества не выполняются указанные в ПБУ 6/01 условия для принятия активов к учету в составе объектов основных средств, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 21 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/209, рассматриваемое имущество может быть принято к учету в качестве основных средств при условии включения в коллективный договор положений по надлежащему обеспечению условий труда работников.

Объясняется такой порядок учета приобретенного имущества также и положениями статьи 163 ТК РФ, согласно которой именно на работодателя возложены обязательства по обеспечению нормальных условий для выполнения работниками норм выработки. К таким условиям относятся также и условия труда, соответствующие требованиях охраны труда и безопасности производства.

Как следствие тому, учтенная в составе объектов основных средств бытовая и иная техника, подлежит обложению налогом на имущество в общеустановленном порядке.

Применение льгот по налогу религиозными организациями

В соответствии с пунктом 2 статьи 381 НК РФ религиозные организации освобождаются от уплаты налога на имущество в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности.

Порядок применения указанных льгот разъяснен в письмах Минфина России от 24 мая 2005 г. N 03-06-02-02/41 (доведено письмом ФНС России от 20 июня 2005 г. NГВ-6-21/499).

К освобождаемому от налогообложения имуществу относятся культовые здания и сооружения, иные объекты, специально предназначенные для совершения и обеспечения богослужений, молитвенных и религиозных собраний, других религиозных обрядов и церемоний, религиозного почитания (паломничества), профессионального религиозного образования, иной религиозной деятельности, предметы религиозного назначения и другое имущество, используемое для религиозной деятельности.

Предоставляемые религиозным организациям льготы по налогообложению имущества в случае необходимости могут быть расширены законами соответствующих субъектов Российской Федерации.

Применение льгот по налогу в части железнодорожных путей,
автомобильных дорог, магистральных трубопроводов
и линий энергопередач

В соответствии с пунктом 11 статьи 381 НК РФ от обложения налогом на имущество освобождаются железнодорожные пути общего пользования, федеральные автомобильные дороги общего пользования, магистральные трубопроводы, линии энергопередач, а также сооружения, являющиеся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Перечень имущества, не подлежащего налогообложению по налогу на имущество, на основании пункта 11 статьи 381 НК РФ утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. N 504 "О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций".

Как разъяснено в письме Минфина России от 4 марта 2005 г. N 03-06-01-04/127, возможность применения льготы в отношении линий энергопередачи, состоящих на балансе организации, обусловлена отнесением их к соответствующим кодам Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденного постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, включенным в утвержденный Правительством Российской Федерации Перечень.

Кроме того, применение льготы возможно лишь с учетом соблюдения условий, изложенных в графе "Примечание" утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации Перечня.

Например, в отношении линий электропередач воздушных (код ОКОФ 12 4521125) в графе "Примечание" предусмотрено условие, согласно которому их напряжение должно составлять от 0,4 до 1500 кВ включительно переменного и постоянного тока. На линии электропередач воздушные напряжением до 0,4 кВ переменного и постоянного тока, не включенные в утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации Перечень, льгота согласно пункту 11 статьи 381 НК РФ не распространяется.

Применение льгот по налогу
государственными научными центрами

В соответствии с пунктом 15 статьи 381 НК РФ не подлежит обложению налогом имущество государственных научных центров.

При этом следует учитывать, что статус государственного научного центра присваивается научной организации, находящейся в ведении федерального органа исполнительной власти или академии наук, имеющей государственный статус, и ее региональных отделений, которая имеет уникальное опытно-экспериментальное оборудование, располагает научными работниками и специалистами высокой квалификации, и научная и (или) научно-техническая деятельность которой получила международное признание. На это указано в статье 5 Федерального закона от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Статус государственного научного центра присваивается Правительством Российской Федерации в соответствии с Порядком, утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 22 июня 1993 г. N 939 "О государственных научных центрах Российской Федерации" (в редакции Указа Президента Российской Федерации от 25 февраля 2003 г. N 250).

Необходимо учитывать, что предусмотренные пунктом 15 статьи 381 НК РФ льготы не могут применяться федеральными научно-производственными центрами, что подтверждено в письме Минфина России от 25 июня 2004 г. N 03-05-06/78. Указанный статус согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 9 октября 1995 г. N 983 "О федеральных научно-производственных центрах" (в редакции изменений и дополнений) может присваиваться отдельным предприятиям и организациям оборонных, ракетно-космической и атомной отраслей промышленности, выполняющим государственный оборонный заказ и являющимся основными разработчиками и изготовителями важнейших видов вооружения, военной и космической техники, а также комплектующих изделий к ним.

Применение льгот по налогу в части ядерных установок,
пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ,
а также хранилищ радиоактивных отходов

В соответствии с пунктом 9 статьи 381 НК РФ организации освобождаются от уплаты налога на имущество в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов.

К ядерным установкам согласно статье 3 Федерального закона от 21 ноября 1995 г. N 170-ФЗ Об" использовании атомной энергии" (в редакции изменений и дополнений) относятся сооружения и комплексы с ядерными реакторами, в том числе атомные станции, суда и другие плавсредства, космические и летательные аппараты; сооружения и комплексы с промышленными, экспериментальными и исследовательскими ядерными реакторами, критическими и подкритическими ядерными стендами; сооружения, комплексы, полигоны, установки и устройства с ядерными зарядами для использования в мирных целях; другие содержащие ядерные материалы сооружения, комплексы, установки для производства, использования, переработки, транспортировки ядерного топлива и ядерных материалов.

Пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранилищами радиоактивных отходов являются не относящиеся к ядерным установкам и радиационным источникам стационарные объекты и сооружения, предназначенные для хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранения или захоронения радиоактивных отходов.

Необходимо учитывать, что организация, на балансе которой находятся ядерные установки, используемые для научных целей (научных исследований и изысканий), и пункты хранения, в соответствии со статьей 34 Федерального закона N 170-ФЗ должна иметь разрешения (лицензии), выданные соответствующими органами государственного регулирования в области использования атомной энергии.

Перечень предприятий и организаций, в состав которых входят особо радиационно-опасные и ядерно-опасные производства и объекты, осуществляющие разработку, производство, эксплуатацию, хранение, транспортировку, утилизацию ядерного оружия, компонентов ядерного оружия, радиационно-опасных материалов и изделий утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 7 марта 1995 г. N 238 (в редакции изменений и дополнений). Данные предприятия и организации являются потенциально возможными пользователями льготы, предусмотренной пунктом 9 статьи 381 НК РФ.

Особенности уплаты налога на имущество
иностранными организациями

Как отмечалось ранее, плательщиками налога на имущество в соответствии с главой 30 НК РФ признаются иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Согласно статье 374 НК РФ объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств. В целях соблюдения указанных положений на иностранные организации возложена обязанность вести учет подлежащего налогообложению имущества в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, являются плательщиком налога на имущество с недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации и принадлежащего им на праве собственности.

При налогообложении стоимости недвижимого имущества иностранные организации должны также руководствоваться пунктом 2 статьи 375 и пунктом 5 статьи 376 НК РФ, согласно которым объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, принимаются при налогообложении по налогу на имущество по инвентаризационной стоимости по данным органов технической инвентаризации по состоянию на 1 января текущего года.

Сумма налога и (или) авансового платежа по налогу на имущество по рассматриваемым объектам недвижимого имущества исчисляется по истечении соответствующего отчетного или налогового периода как 1/4 инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января текущего года, умноженная на соответствующую налоговую ставку.

В том случае, если права собственности на соответствующий объект недвижимого имущества зарегистрированы после начала календарного года, при исчислении сумм налога необходимо учитывать требования пункта 5 статьи 55 НК РФ об учете в целях налогообложения времени фактического нахождения в собственности в данном календарном году объекта недвижимого имущества. При расчете суммы налога в таких случаях учитывается количество месяцев в календарном году (отчетном периоде) нахождения объекта недвижимого имущества в собственности иностранной организации.

При формировании показателей налоговой декларации по налогу на имущество (утверждена приказом МНС России от 23 марта 2004 г. N САЭ-3-21/224) в разделе 3 по строке 20 "Инвентаризационная стоимость" иностранной организации следует указать инвентаризационную стоимость соответствующего объекта недвижимого имущества, скорректированную на количество месяцев фактического нахождения ее в собственности в данном календарном году. При этом в налоговый орган согласно письму ФНС России от 19 мая 2005 г. N 21-4-04/179 "О налоге на имущество организаций" следует дополнительно представить в налоговый орган по месту представления декларации справку-расчет инвентаризационной стоимости и копию соответствующего документа о праве собственности, в котором содержится информация о дате регистрации права собственности.

Если, например, право собственности на недвижимое имущество иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, зарегистрировано 20 марта 2006 года, то налог на имущество должен быть уплачен со стоимости указанного имущества за 10 месяцев, включая март месяц.

Относительно вопроса инвентаризационной стоимости соответствующих объектов недвижимости организации в случае необходимости вправе обратиться в Федеральное агентство кадастра объектов недвижимости или его территориальные органы, на что обращено внимание в письме Минфина России от 30 ноября 2004 г. N 03-06-01-04/146.

Особенности уплаты налога с имущества российской организации,
расположенного вне территории Российской Федерации

Необходимо учитывать, что российские организации в полной мере являются плательщиками налога со стоимости имущества, находящегося вне места нахождения территории Российской Федерации.

При этом в таких случаях уплата налога, а также представление налоговой декларации по налогу на имущество осуществляются по месту нахождения головной организации.

Наряду с изложенным, российским организациям следует учитывать положения статьи 7 НК РФ, согласно которой если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяться должны правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Например, в части имущества российской организации, находящегося на территории Республики Казахстан, необходимо учитывать положения Конвенции от 18 октября 1996 года между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал, ратифицированной Федеральным законом от 28 апреля 1997 г. N 74-ФЗ.

В соответствии со статьей 22 указанной Конвенции капитал, представленный недвижимым имуществом, являющийся собственностью резидента договаривающегося государства и находящийся в другом договаривающемся государстве, может облагаться налогом в этом другом государстве.

При этом если российская организация владеет капиталом в Республике Казахстан, который в соответствии с положениями Конвенции может облагаться налогом в Республике Казахстан, сумма налога на этот капитал, уплачиваемая в Республике Казахстан, может быть вычтена из налога, взимаемого с организации России, но с таким условием, что вычет не будет превышать российского налога, исчисленного с такого капитала в России в соответствии с ее налоговым