Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 февраля 2008 г. N 09АП-13217/2007

г. Москва

Дело N 09АП-13217/2007-АК

07 февраля 2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 февраля 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего-судьи: Е.А. Солоповой

Судей Н.О. Окуловой, Т.Т. Марковой

при ведении протокола секретарем судебного заседания А.В. Новиковой

Рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 01.08.2007

по делу N А40-10793/07-139-56, принятое судьей И.В. Корогодовым

по заявлению ООО "ЛЛК-Интернешнл"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения от 19.12.2006 N 19-13/525э, обязании возместить НДС в сумме 215 259 344 руб.

при участии:

от заявителя - М.А. Ковалев, А.А. Москаленко, М.С. Плотникова от заинтересованных лиц:

Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве - А.В. Шурупов

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - А.Н. Борисов

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЛЛК-Интернешнл" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве от 19.12.2006 N 19-13/525э "Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", вынесенное в отношении общества, в части признания необоснованным применения обществом налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 494 467 183 руб., и обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить обществу НДС по налоговой декларации по ставке 0 процентов за август 2006 года в сумме 215 259 344 руб. путем возврата.

Арбитражный суд г. Москвы решением от 01.08.2007 признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве от 19.12.2006 N 19-13/525э "Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", вынесенное в отношении общества; Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обязана возместить обществу НДС в сумме 215 259 344 руб. по ставке 0 процентов по налоговой декларации за август 2006 года путем возврата.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит указанное решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

В обоснование жалобы инспекция ссылается на то, что при принятии решения судом первой инстанции неправильно применены нормы права, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представители заявителя возражали против удовлетворения жалобы, представив отзыв, письменные пояснения.

Девятый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив доводы апелляционной жалобы, письменных пояснений, отзыва на нее, находит решение подлежащим отмене, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, 20.09.2006 обществом в ИФНС России N 6 по г. Москве представлена декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за август 2006 с указанием налоговой базы по реализации товаров (смазочные, фасованные масла и масла для прочих целей), помещенных под таможенный режим экспорта, облагаемая по ставке 0 процентов, в сумме 1 494 467 183 руб. Обществом заявлен к возмещению налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве экспортных товаров, а также товаров, приобретенных для перепродажи на экспорт, экспорт которых документально подтвержден, в сумме 215 259 344 руб.

В соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации обществом представлены контракты N 2005-004 от 19.12.2005 с фирмой АО "Петрокоммерц Казахстан" (респ. Казахстан), N 2005-006 от 19.12.2005 с компанией ТОО "СПАЛМА НЕФТЬ" (Казахстан), N 2005-007 от 19.12.2005 с компанией ПИИ "ЛУКОЙЛ-Украина" (Украина), N 2005-021 от 23.12.2005 с компанией "LITASCO" (Швейцария), N 2005-024 от 23.12.2005 с компанией ИП "Лукойл-Белоруссия" (респ. Беларусь), N 2005-013 от 21.12.2005 с компанией "Suomen Petrooli Oy-Finska Petroleum Ab" (Финляндия), N 2005-016 от 21.12.2005 с ТОО "Группа компаний "ОЙЛ СНАБ" (респ.Казахстан), N 2005-017 от 23.12.2005 с ЧП Додобоев С.М. (респ. Таджикистан), N 2005-018 от 23.12.2005 с фирмой ОсОО "АВТ" (респ. Кыргызстан), N 2006-339 от 02.06.2006 с компанией "IDANA Trading Company LTD" (Израиль), N 2005-005 от 19.12.2005 с фирмой ООО "ЛУКОЙЛ-БАЛТИЯ Р" (респ. Латвия), N 2005-051 от 28.12.2005 с компанией "LUKOIL-BEOPETROL AD" (Сербия и Черногория), N 2005-052 от 28.12.2005 с компанией "LUKoil-Moldova" S.R.L. (респ. Молдова), N 2005-020 от 23.12.2005 с компанией ООО "Лукойл-Джорджиа" (Грузия), N 2006-002 от 10.01.2006 с компанией "LUKOIL ROMANIA S.R.L." (Румыния), N 2006-172 от 22.03.2006 с компанией "LUKOIL POLSKA Sp.zo.o." (Польша, Варшава), N 2006-329 от 26.05.2006 с компанией ООО "ЦЕНТА" (Латвия), N 2006-030 от 30.01.2006 с компанией "Autotrade and Forwarding Co Ltd." (Сейшелы), N 2006-046 от 14.02.2006 с компанией "CRESTOR TRADING LIMITED" (Британские Виргинские острова), N 2005-014 от 21.12.2005 с компанией "ENERGY OIL LIMITED" (Британские Виргинские Острова), N 2006-200 от 31.03.2006 с компанией АО "Лукойл ЭЭСТИ" (Эстонская ресублика), N 2006-231 от 10.04.2006 с компанией ООО "Кенбер" (Киргизия), N 2006-229 от 10.04.2006 с компанией "Dellex Ltd" (Великобритания), N 2006-288 от 12.05.2006 с компанией ТОО Нефтяной дом "Астана Ойл" (Таджикистан), N 2006-328 от 26.05.2006 с компанией ООО "DALWOOD ENTERPRISES Limited" (Кипр), N 2006-326 от 26.05.2006 с компанией "Ковакс Гмбх" (Германия), N 2006-320 от 26.05.2006 с компанией ТОО "ЕвроОйлСервис" (Казахстан), N 2006-304 от 17.05.2006 с компанией ООО "Глестон Трейд" (Кипр), N 2006-301 от 17.05.2006 с компанией ООО "МОСЭКСПО" (Республика Армения), N 2006-102 от 27.02.2006 с компанией "LUKOIL EURASIA PETROL A.S." (Турция, Стамбул).

Для подтверждения факта экспорта товаров, поступления валютной выручки на счет заявителя в российском банке, а также подтверждения правомерности применения налоговых вычетов в налоговый орган и в материалы дела были представлены выписки банка, ГТД, железнодорожные накладные, CMR, договора с поставщиками, счета-фактуры, платежные поручения.

По результатам проведенной камеральной проверки декларации и приложенных к ней документов Инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве принято решение от 19.12.2006 N 19-13/525э "Об отказе (полностью) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", которым обществу отказано в подтверждении применения ставки 0 процентов в сумме 1 494 467 183 руб. и возмещении НДС в сумме 215 259 344 руб.

Признавая решение налогового органа незаконным, суд первой инстанции признал представленные заявителем документы соответствующими требованиям ст.ст. 165 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи чем, пришел к выводу, что общество документально подтвердило правомерность применения налоговой ставки 0 процентов и налогового вычета в сумме 215 259 344 руб.

Суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогового органа основаны на нормах действующего налогового законодательства, в связи с чем, суд первой инстанции неправомерно удовлетворил заявленные требования по следующим основаниям.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы одновременно с соответствующей налоговой декларацией представляется контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

При этом, одновременно с указанным контрактом налогоплательщиком должны быть представлены и все дополнительные соглашения к указанному документу, поскольку являются его неотъемлемой частью, устанавливают (изменяют, дополняют) существенные условия контракта, регулирующие условия конкретных экспортных отгрузок, в связи с осуществлением которых организацией заявляется налоговая база по НДС, подлежащая обложению по ставке 0 процентов, и соответствующие суммы налоговых вычетов в тот или иной налоговый период.

Доводы общества о том, что в нарушение статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации инспекция, обнаружив недостатки представленного в соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации пакета документов, в нарушение требований статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации не истребовала недостающие документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в частности дополнительные соглашения к контракту, подлежат отклонению с учетом следующего.

В силу обязательных требований статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации для налогоплательщика, претендующего на возмещение налога на добавленную стоимость в связи с применением налоговой ставки 0 процентов, установлена обязанность представить в налоговый орган в установленный срок надлежащим образом оформленный пакет документов.

Следовательно, если при представлении налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов налогоплательщиком не представлены в инспекцию документы, удовлетворяющие требованиям статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, то отказ налогового органа в применении налоговой ставки 0 процентов и возмещении налога на добавленную стоимость является законным и обоснованным.

При подаче налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов за август 2006 года обществом не были представлены дополнительные соглашения, являющиеся неотъемлемой частью контракта и устанавливающие (изменяющие, дополняющие) существенные условия контракта.

Поскольку налогоплательщиком-обществом не соблюден порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов и в инспекцию не представлены надлежащим образом оформленные документы в соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, решение инспекции, вынесенное исходя из тех обязательных к представлению документов, которые в этот момент имелись в налоговом органе, соответствует требованиям налогового законодательства.

В этой связи, суд апелляционной инстанции считает, что заявителем в нарушение ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно не представлены к проверке в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов дополнительные соглашения к контрактам с инопокупателями, поскольку спорные дополнительные соглашения содержат существенные условия, дополняющие контракт, регулирующие условия конкретных экспортных отгрузок.

Согласно разделу III Инструкции "О порядке заполнения грузовой таможенной декларации", утвержденной Приказом ГТК РФ от 21.08.2003 N 915 (с изменениями и дополнениями) в графе 44 ГТД под номером 4 в обязательном порядке должны быть указаны номер и дата заключения договора, а также номер и дата дополнений (соглашений) к договору, имеющих отношение к декларируемым товарам.

Между тем, обществом в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов по НДС за август 2006 не были представлены соответствующие дополнительные соглашения к контрактам N 2005-006 от 19.12.2005, N2005-007 от 19.12.2005, N2005-021 от 23.12.2005, N2005-018 от 15.05.2005, N2005-005 от 19.12.2005 N2005-051 от 28.12.2005, N2005-052 от 28.12.2005 на которые имеется ссылка в графе 44 относящихся к указанным контрактам ГТД, являющиеся их неотъемлемой частью и регулирующие конкретные условия экспортных поставок, относящихся к спорному периоду.

Ссылка заявителя на то, что представление дополнительных соглашений к контрактам с инопокупателями не предусмотрено п.п. 1 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, противоречит налоговому законодательству, поскольку дополнительные соглашения устанавливают условия конкретной отгрузки (цена, количество, качество, ассортимент) товара за пределы таможенной территории Российской Федерации, с учетом длящегося характера экспортных контрактов и множественности отгрузок по ним, каждая из которых осуществляется на основании конкретного дополнительного соглашения (приложения).

Непредставление указанных дополнительных соглашений в налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки свидетельствует об отсутствии у налогового органа возможности проведения проверки правомерности применения ставки 0 процентов и соответствующих налоговых вычетов по декларации за соответствующий период.

В соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Разделом III Инструкции "О порядке заполнения грузовой таможенной декларации", утвержденной Приказом ГТК РФ от 21.08.2003 N 915 (с изменениями и дополнениями) в графе 44 ГТД под номером 4 предусмотрено обязательное указание номера и даты заключения договора, а также номеров и дат дополнений (соглашений) к договору, имеющих отношение к декларируемым товарам.

Между тем, обществом в ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по ставке 0 процентов за август 2006 в отношении контрактов N 2005-004 от 19.12.2005, N2005-006 от 19.12.2005, N2005-007 от 19.12.2005, N2005-021 от 23.12.2005, N2005-013 от 21.12.2005, N2005-016 от 21.12.2005, N2005-017 от 23.12.2005, N2005-018 от 23.12.2005, N2005-339 от 02.06.2006, N2005-005 от 19.12.2005, N2005-051 от 28.12.2005, N2005-052 от 28.12.2005, N2005-020 от 23.12.2005, N2006-002 от 10.01.2006, N2006-172 от 22.03.2006, N2006-329 от 26.05.2006, N 2006-030 от 14.07.2006, N2006-046 от 14.02.2006, N2005-014 от 21.12.2005, N2006-200 от 31.03.2006, N 2006-231 от 10.04.2006, N 2006-229 от 10.04.2006, N2006-288 от 12.05.2006, N2006-328 от 26.05.2006, N2006-320 от 26.05.2006, N2006-304 от 17.05.2006, N2006-301 от 17.05.2006, N2006-102 от 28.02.2006 были представлены ГТД, в которых в графе 44 под номером 4 отсутствуют ссылки на даты и номера представленных в инспекцию дополнительных соглашений (приложений) к указанным экспортным контрактам, являющихся их неотъемлемой частью, изменяющих и дополняющих существенные условия данных контрактов, регулирующих условия конкретных отгрузок.

Таким образом, отсутствие в представленных налоговому органу ГТД ссылок на дополнительные соглашения (приложения) к экспортным контрактам лишило налоговый орган возможности соотнести ГТД с приложениями (дополнительными соглашениями) к вышепоименованным контрактам, на которые заявитель ссылается в обоснование применения ставки 0 % по декларации за июль 2006 г., с учетом длящегося характера экспортных контрактов и регулярности отгрузок по ним.

Более того, в представленных в налоговый орган ГТД к контрактам N 2005-006 от 19.12.2005, N 2005-007 от 19.12.2005, N 2005-021 от 23.12.2005, N 2005-018 от 23.12.2005, N 2005-005 от 19.12.2005, N 2005-051 от 28.12.2005, N 2005-052 от 28.12.2005 в графе 44 имеется ссылка на дополнительные соглашения (приложения) к контрактам иные, чем те, которые были представлены обществом при проведении камеральной проверки за оспариваемый период и с которыми налогоплательщик связывал возникновение у него права на заявление налоговой базы, подлежащей обложению по ставке 0 процентов по НДС и соответствующих сумм налоговых вычетов по декларации за август 2006.

Таким образом, заявителем при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по ставке 0 процентов за август 2006 в нарушение п.п. 3 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации не представлено ГТД, подтверждающие осуществление конкретных отгрузок товара на основании представленных в налоговый орган дополнительных соглашений (приложений) к вышеупомянутым контрактам, в связи с чем, обществом не подтверждено право на применение ставки 0 процентов и соответствующих сумм налоговых вычетов в отношении указанных экспортных операций.

Положения ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают возможность применения налогового вычета по НДС, уплаченного поставщикам приобретенных товаров (работ, услуг) только при наличии прямой причинной связи между приобретением указанных товаров (работ, услуг) и их использованием в деятельности, облагаемой НДС.

Положениями п. 3 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычеты сумм налога, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся только при представлении в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации и на основании отдельной налоговой декларации, указанной в ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2004 N 2860/04, от 05.04.2006 N 15825/05 указано, что документы, представляемые во исполнение требований, предусмотренных положениями ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, должны отвечать критериям достоверности, непротиворечивости, полноты сведений, содержащихся в них, а также составлять единый пакет, относящийся к определенной экспортной операции, в связи с осуществлением которой налогоплательщиком заявляется соответствующая налоговая база по НДС, подлежащая обложению по ставке 0 процентов, а также предъявляются соответствующие суммы налоговых вычетов.

В этой связи, налогоплательщик обязан доказать наличие прямой причинной связи между приобретением товаров (работ, услуг), в связи с которым заявлены соответствующие суммы налоговых вычетов по декларации по налоговой ставке 0 процентов за август 2006, и экспортными операциями, по которым заявлена налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 процентов.

Между тем, заявителем не подтверждена взаимосвязанность операций по приобретению товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке к конкретным экспортным отгрузкам, что следует из представленного в материалы дела расчета сумм НДС, принимаемых к вычету по декларации по налоговой ставке 0 процентов за август 2006 года, в корреспонденции с конкретными экспортными контрактами и ГТД.

Основанием заявления обществом налоговой базы по декларации по ставке 0 процентов за август 2006 является реализация на экспорт товарных масел и парафина, произведенных заводами - партнерами ООО "ЛУКОЙЛ -Волгограднефтепереработка", ОАО "ЛУКОЙЛ - Нижегороднефтеоргсинтез", ООО "ЛУКОЙЛ - ПНОС" на давальческой основе, из сырья и материалов, переданных налогоплательщиком. Основными поставщиками указанного сырья являются упомянутые заводы-партнеры, что оформляется договорами поставок сырья.

Из условий договоров поставки следует, что право собственности на сырье переходит к обществу с момента подписания актов приема - передачи и отгрузки сырья на завод.

Приобретенное сырье перерабатывается заводами на основании договоров переработки, после чего готовая продукция фасуется в пластиковую тару или разливается в железнодорожные или автоцистерны и отгружается инопокупателям на основании агентских договоров.

Заявителем в материалы настоящего дела был представлен расчет сумм НДС, принимаемых к вычету по декларации по ставке 0 процентов за август 2006, в корреспонденции с конкретными экспортными контрактами и ГТД.

Так, в отношении ГТД N .../.../...3188 к контракту от 23.12.2005 N 2005-021 с компанией "LITASCO" (Швейцария) (экспортная выручка и вычеты (прямые и косвенные), составляют 375 959 358 руб., 48 051 056,34 руб. и 1 845 667,56 руб. соответственно) следует, что сырье, использованное для изготовления отгруженных на основании указанной ГТД товарных масел, было приобретено заявителем на основании счетов-фактур NN 5750009513 от 10.06.2006, 5750010251 от 11.06.2006, 5750010254 от 12.06.2006, 5750010257 от 13.06.2005, 5750010261 от 14.06.2006, 5750010267 от 16.06.2006, 5750010271 от 17.06.2006, 5750010275 от 18.06.2006, 5750010279 от 19.06.2006, 5750010283 от 20.06.2006, 5750010962 от 21.06.2006, 5750010969 от 23.06.2006, 5750010973 от 24.06.2006, 5750010977 от 25.06.2006, 5750010981 от 26.06.2006, 5750010984 от 27.06.2006, 5750010988 от 28.06.2006, 5750010991 от 29.06.2006, 5750010994 от 30.06.2006 и т.д.

При этом даты подписания товарных накладных и актов приема-передачи, определяющие дату поставки и момент перехода права собственности на сырье от поставщика к заявителю, совпадают с датами выставления соответствующих счетов-фактур и являются датой перехода права собственности на соответствующее сырье к заявителю.

Как следует из ГТД N .../.../...3188 и относящихся к ней поручений на погрузку, товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ морским транспортом через порт "Светлый" (г. Калининград) 19.06.2006 (т. 59 л.д. 129).

Между тем, как следует из материалов дела, погрузка товара указанного в ГТД N .../.../...3188 на морские судна осуществлялась в период с 23.05.2006 по 10.06.2006 (т. 59, л.д. 131-150), что подтверждается соответствующими отметками Калининградской таможни.

Таким образом, погрузка товара на морские судна была осуществлена до приобретения обществом сырья, необходимого для производства экспортируемого товара.

Аналогичные обстоятельства установлены и в отношении ГТД N N .../.../...3211, 3177, 887, 3176, 1196, 1202, 1201, 1176, 1169, 1156, 1160, 1157, 1150, 1136, 1129, 1123, 1112, 1101, 1103, 1200, 1172, 1140, 1134, 1124, 1087, 1060, 1004, 3639, 493, 650, 850, 517, 763, 919, 963, 1155, 1197, 894, 938, 949, 975, 984, 987, 988, 985, 1023, 1085, 1121, 1191, 1113, 1111, 1145, 1144, 1151, 1189, 1198, 1212, 1214, 1030, 803, 1126, 1109, 1092, 948, 2310, 2313, 2343, 2370, 2389, 2495, 627, 644, 656, 668, 679, 689, 3765, 3766, 3770, 4360, 4373, 3828, 927, 912, 903, 761, 769, 820, 1039, 4023, 4021, 4022, 930, 911, 914, 894, 879, 3774, 905, 964, 3698, 3699, 3696, 4279, 4280, 881, 3780, 3771.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.04.2002 N 4320/01 разъяснено, что право на возмещение из бюджета суммы налога возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы налога поставщику и реально произведенного экспорта именно тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены у этого поставщика.

Вместе с тем, заявителем документально не подтверждена связь документов, которыми общество обосновывает право на применение ставки 0 процентов и соответствующих сумм налоговых вычетов, применительно к представленным в материалы дела счетам-фактурам и ГТД.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что обществом не подтверждено наличие прямой причинной связи между приобретением товаров (работ, услуг), в связи с которым заявлены соответствующие суммы налоговых вычетов за август 2006, и поставкой товаров на экспорт, так как из представленных обществом ГТД и счетов-фактур следует, что товар вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации до приобретения обществом сырья, необходимого для производства экспортируемого товара.

Кроме того, отсутствует связь заявленных вычетов с осуществленными экспортными отгрузками, относящимися к спорному налоговому периоду.

Так, в соответствии с учетной политикой заявителя, установленной на 2006 год, сумма НДС, предъявленная поставщиками транспортных и прочих услуг, связанных с реализацией продукции на экспорт, определяется прямым методом, который заключается в том, что при каждой партии экспортируемых товаров определяется сумма "входного" НДС по указанным услугам, относящимся к данной партии продукции.

При невозможности применения "прямого" метода определения сумм входного НДС по услугам, связанным с реализацией на экспорт - применяется "расчетный" метод: (НДС по услугам, связанным с отгрузкой на экспорт, относящийся к объему, который "подтвердился") = (НДС по услугам, связанным с отгрузкой продукции применительно к определенному месяцу отгрузки на экспорт, руб.) * (Общий объем продукции, экспорт которой подтвердился по итогам за отчетный месяц применительно к определенному месяцу отгрузки, тонн) / (Общий объем отгруженной продукции (за определенный месяц), тонн).

Как следует из представленных заявителем актов, к счету фактуре от 31.08.2006 N 28713, перевозчиком в июле 2006 были оказаны услуги по транспортировке, возврату порожних цистерн, транспортно-экспедиционному обслуживанию товаров, отправляемых на экспорт на основании контракта N 2005-021 (до порта "Светлый в г. Калининград, сумма НДС - 6590629,81 руб., вес - 22318,426 т.), а также услуги по возврату порожних цистерн в отношении товара, вывозимого за пределы таможенной территории РФ на основании контрактов NN 2005-007, 2005-005, 2005-013, 2006-172, 2005-021 (вывозимых на экспорт не через порт "Светлый" в г. Калининград, а ж/д транспортом), 2006-200, 2006-326, 2006-288, 2005-016, 2005-004, 2006-328, 2006-359, 2006-329 (сумма НДС - 559 297,84 руб.).

С учетом положений учетной политики заявителя, сумма НДС, предъявленная налогоплательщику на основании указанного счета-фактуры, относящаяся к оспариваемому периоду, должна определяться прямым методом в разрезе конкретных экспортных контрактов, перечисленных в соответствующих актах, пропорционально объему товара, транспортировка которого осуществлена в июле 2006 и по которому собран пакет документов, предусмотренных положениями ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации для подтверждения правомерности применения ставки 0 процентов по НДС и исчислена соответствующая налоговая база по декларации за август 2006.

Между тем, из представленного заявителем расчета следует, что обществом приняты к вычету суммы НДС в размере 165 983,91 руб., уплаченные поставщику на основании указанного счета-фактуры, по экспортным контрактам, в отношении отгрузок по которым на основании данного первичного документа транспортные услуги либо не оказывались вообще, либо облагались перевозчиком по ставке 0 процентов.

Кроме того, по контракту от 23.12.2005 N 2005-021 с компанией "LITASCO" (Швейцария) заявителем необоснованно принята к вычету сумма НДС в размере 453 836,75, поскольку товар на основании ГТД NN ...3211, ...3188, ...3177, ... 887, ...3176, ...1196 к указанному контракту, на которые была распределена указанная сумма налога, был вывезен за пределы таможенной территории РФ в мае-июне 2006, что подтверждается соответствующими отметками на ГТД, в то время как услуги по транспортировке товара, экспортированного на основании контракта от 23.12.2005 N 2005-021, до порта в г. Калининград согласно счету-фактуре N 28713 от 31.07.2006 оказывались перевозчиком в июле 2006.

Аналогичные обстоятельства установлены и к остальным счетам-фактурам, выставленным ОАО НК "Лукойл", на возмещение стоимости организации транспортировки товаров, а также на агентское вознаграждение за организацию указанной транспортировки в апреле-июле 2006.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что суммы налога, заявленные к возмещению по декларации по ставке 0 процентов за август 2006, не связаны с операциями по реализации товаров на экспорт, по которым налоговая база по ставке 0 процентов была исчислена в августе 2006.

В этой связи у общества с учетом положений ст.ст. 171,172 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует право на принятие к вычету указанных сумм налога.

Кроме того, налогоплательщик включил в сумму налоговых вычетов, заявленных по декларации по ставке 0 процентов за август 2006, сумму налога в размере 197 623,57 руб., предъявленного в связи с осуществлением экспортных поставок по контракту N 2005-021 на основании ГТД NN ...2539, ...1942, по контракту N 2006-329 на основании ГТД NN ...935, ...958, ...998, ...968, ...883, ....996, ....995, ....942, ...911, ...956, ...897, ...983, ...904, ....952, ...972, ...977, ...957, ...906, ...970, ...936, ...937, ...887, ...934, ...966; по контракту N 2006-172 на основании ГТД NN ...875, ...876, ...888, ...889, ...881, ...880, ...877, ...901.

Между тем, налогоплательщиком в декларации по ставке 0 процентов за август 2006 не заявлялась база, подлежащая обложению по ставке 0 процентов в связи с осуществлением экспортных операций на основании указанных ГТД, соответствующие документы, предусмотренные ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, одновременно с декларацией по ставке 0 процентов за август 2006 в налоговый орган не представлялись.

Более того, налоговая база по ставке 0 процентов в отношении операций, осуществленных на основании вышеперечисленных ГТД, была заявлена по декларации по ставке 0 процентов за июль 2006, что подтверждается решением ИФНС России N 6 по г. Москве от 20 ноября 2006 года N 19-13/483э по налоговому периоду за август 2006 года.

Таким образом, сумма налоговых вычетов в размере 197 623,57 руб., приходящихся на отгрузки по ГТД N N ...2539, ...1942, ...935, ...958, ...998, ...968, ...883, ....996, ....995, ....942, ...911, ...956, ...897, ...983, ...904, ....952, ...972, ...977, ...957, ...906, ...970, ...936, ...937, ...887, ...934, ...966; ...875, ...876, ...888, ...889, ...881, ...880, ...877, ...901, налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 процентов, по которым заявлена в ином налоговом периоде, не правомерно предъявлена к вычету по декларации по ставке 0 процентов за спорный период.

Кроме того, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 08.04.2004 N 169-О, заключаемые плательщиком налога на добавленную стоимость сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Наличие у сделки определенной хозяйственной цели, в отсутствие которой она может считаться недействительной, признается в судебной практике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Фактически вся деятельность заявителя по осуществлению экспортных операций, производства экспортированной продукции, обеспечения исполнения сделок сводится к подписанию соответствующих договоров поставки, переработки, агентских договоров, экспортных контрактов преимущественно между взаимозависимыми лицами, при том, что какие-либо реальные операции непосредственно с товаром, с реализацией которого обществом заявлена налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 процентов и соответствующие суммы налоговых вычетов, в том числе и по декларации за август 2006, заявитель не осуществляет.

Так основная масса сырья, перерабатываемого в экспортируемый товар заводами - партнерами, приобретается заявителем у указанных заводов, данные заводы являются грузоотправителями экспортируемого товара, организуют, в том числе и его транспортировку наряду с ОАО "НК "Лукойл".

Заводы-партнеры ООО "ЛУКОЙЛ-Волгограднефтепереработка", ООО "ЛУКОЙЛ-ПНОС", ОАО "ЛУКОЙЛ-Нижегороднефтеоргсинтез" фактически являются и грузополучателями товаров, необходимых для производства экспортируемых моторных масел (в частности, присадок), приобретаемых обществом у иных поставщиков, при этом обязанность по организации транспортировки и доставке указанных компонентов до ООО "ТД Лукойл", которое на основании агентского договора от 01.01.2006 N У-22-06/2006-098 организует транспортировку указанных компонентов до заводов, исходя из содержания договоров поставки (в частности, договоров N СФ-106/2006-42 от 31.01.2006, 2006-018 от 25.01.2006 и т.д.), лежит на указанных поставщиках.

Исходя из изложенного, фактически все указанные операции по производству и реализации товарных масел на экспорт, в том числе и в оспариваемом периоде, могли осуществляться и без участия в них общества, учитывая, что такое участие сводится лишь к подписанию договоров и иных документов, подтверждающих их исполнение и создающих формальные условия для применения соответствующих вычетов по НДС и ставки 0 процентов.

Таким образом, заявитель является дополнительным "звеном" в цепочке взаимозависимых организаций "поставщик компонентов - завод - изготовитель - инопокупатель товара", в том числе, исходя из взаимозависимости заявителя, заводов-изготовителей, инопокупателей и их принадлежности их к ОАО "НК "Лукойл".

В соответствии с положениями п. 1, ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом, п.2 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Одним из обязательных требований, предъявляемых к оформлению счетов-фактур, исходя из положений пп.4 п.5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, является указание в соответствующем счете-фактуре номера платежно-расчетного документа в случае получения авансового или иных платежей в счет предстоящих поставок товара (работ, услуг).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 N 93-O, налогоплательщик в качестве основания налогового может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по деффектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно.

Суд апелляционной инстанции считает, что обществом представлен ряд счетов-фактур, не соответствующих указанным требованиям.

Из представленного заявителем расчета НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), а также книгой покупок заявителя за август 2006 следует, что в ряде случаев оплата приобретенных товаров (работ,) услуг) осуществлялась в форме авансового платежа, что подтверждается сопоставлением дат соответствующих счетов-фактур и платежных документов.

Между тем, в нарушение пп.4 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации указание на дату и номер платежно-расчетных документов в счетах-фактурах отсутствуют.

В этой связи, указанные счета-фактуры в силу п. 2 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации не могут являться основанием для принятия к вычету сумм налога, уплаченного поставщикам.

Так из книги покупок заявителя, а также представленного налогоплательщиком в материалы дела расчета следует, что счет-фактура N 1670 от 23.06.2006 был оплачен п/п N 934 от 17.05.2006, т.е. имел место авансовый платеж, в то время как графа "к платежно-расчетному документу" указанного документа в нарушение пп. 4 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации не заполнена.

Из истребованных судом апелляционной инстанцией у КБ "Петрокоммерц" п/п N 934 от 17.05.2006 видно, что назначением платежа, осуществленного на основании данного платежного документа, является предоплата за присадки по договору N 2006-249 от 03.04.2006 - договору, на основании которого в адрес заявителя выставлялся и счет-фактура N 1670 от 23.06.2006.

Ссылки заявителя на платежные поручения N 522 от 03.07.2006, N 546 от 05.07.2006, 521 от 03.07.2006, датируемые более поздней датой, чем счет-фактура N 1670 от 23.06.2006, а также акт сверки, подписанный обществом и поставщиком, не могут быть приняты во внимание судом.

Как следует из п/п N 522 и 546, основанием платежей, осуществленных на основании указанных счетов-фактур, являлась "доплата за присадки по счету-фактуре N 1670", в то время как содержание п/п N 521 свидетельствует об отсутствии какой-либо связи между платежом, осуществленным на основании указанного платежного документа, и счетом-фактурой N 1670 от 23.06.2006, поскольку в графе "назначение платежа" указанного платежного поручения, датируемого более поздней датой (03.07.2006), чем счет-фактура N 1670 от 23.06.2006, указано "предоплата за присадки", что опровергает содержание подписанного с поставщиком в отношении указанного счета-фактуры акта сверки.

Более того, указанный акт сверки от 29.10.2007, был представлен только в суд апелляционной инстанции без наличия уважительных, не зависящих от общества причин, свидетельствующих о невозможности проведения сверки в отношении данного счета-фактуры и представления результата в суд первой инстанции.

Таким образом, содержание книги покупок заявителя, представленного в материалы дела расчета, платежных поручений N 934, 521, 522, 546 в своей совокупности свидетельствует о несоответствии счета-фактуры N 1670 от 23.06.2006 требованиям пп.4 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отношении остальных счетов-фактур, на основании представленных в суд апелляционной инстанции платежных поручений как заявителем, так и КБ "Петрокоммерц" невозможно сделать однозначный вывод о наличии либо отсутствии авансового платежа при оплате указанных счетов-фактур и их соответствии требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку каждое из указанных платежных поручения содержит ссылку на несколько счетов-фактур и счетов, большая часть из которых отсутствует.

В этой связи не представляется возможным установить, в какой части конкретный счет-фактура был оплачен конкретным платежным поручением, равно как и установить, полностью ли относится сумма платежа по платежному документу на перечисленные в графе "назначение платежа" конкретного п/п счета-фактуры, либо превышает стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных на основании поименованных в п/п счетов-фактур, а, следовательно, может и относиться к иным счетам-фактурам.

Представленная в суд апелляционной инстанции таблица N 19, подтверждающая по мнению заявителя, что сумма НДС, указанная в представленном в материалы дела расчете в привязке к ГТД N _2539, 1942, не заявленным в налоговой декларации за август 2006, относится к иным ГТД, заявленным в данном налоговом периоде, не опровергает установленные судом апелляционной инстанции обстоятельства, свидетельствующих об отсутствии у общества права на применение налоговой ставки 0 процентов и принятия к вычету заявленных сумм налога по налоговой декларации за август 2006.

В обоснование своих требований о применении налоговых вычетов по налоговой декларации по (ставке 0 процентов за август 2006 г. заявитель указывает на то, что в отношениях по гражданско-правовой сделке с ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" (Договор N 1853/2005/2005-26 от 12.12.2005), ООО "Лукойл-пермнефтеоргсинтез" (договор N А200502553/2005-035 от 19.12.2005), ОАО "Лукойл-Нижегороднефтеоргсинтез" (договор N 2005-53 от 29.12.2005), ОАО "НК "Лукойл" (договор N 0511434/2005-13 от 30.12.2005) применял налоговую ставку 18 процентов и в этой связи просит возместить относящуюся к этой ставке сумму, перечисленную контрагенту в качестве возмещения расходов последнего по экспортной транспортировке товаров по следующим счетам-фактурам: N 10025553 от 31.05.2006, N 10030809 от 30.06.2006, N 10036443 от 31.07.2006, N1650001820 от 30.06.2006, N1650001190 от 30.04.2006, N1650001526 от 31.05.2006, N1650002084 от 31.07.2006, N 247736 от 31.07.2006, N 247731 от 30.06.2006, N 245172 от 31.05.2006, N 243252 от 30.04.2006, N 21765 от 30.06.2006, N 21766 от 30.06.2006, N 21767 от 30.06.2006, N 24999 от 31.07.2006, N 21758 от 30.06.2006, N 17725 от 31.05.2006, N 28713 от 31.08.2006.

Исходя из норм таможенного законодательства, под вывозом товара с таможенной территории РФ понимаются действия по подаче грузовой таможенной декларации либо сдача экспортируемого товара первой транспортной организации при осуществлении международной перевозки товара с перегрузкой на другое транспортное средство, убывающее с таможенной территории РФ, для отправки за пределы таможенной территории РФ.

Между тем, товар, предназначенный обществу для реализации на экспорт, в момент отгрузки с соответствующего завода уже находится под таможенным контролем и помещен под таможенный режим экспорта. При этом первой транспортной организацией для отправки указанного товара за пределы таможенной территории РФ, является та транспортная организация, в адрес которой была передана соответствующая продукция непосредственно с территории указанных нефтеперерабатывающих заводов.

Данный вывод подтверждается наличием на представленных ГТД отметок Волгоградской, Пермской и Нижегородской таможен - таможен, располагающихся по месту нахождения соответствующего нефтеперерабатывающего завода, продукция чьего производства вывозилась за пределы таможенной территории РФ, подтверждающих таможенное оформлении соответствующего товара в режиме экспорта, при этом вывоз товара за пределы таможенной территории РФ осуществлялся преимущественно железнодорожным и автомобильным транспортом.

Так, на представленных ГТД к контракту от 19.12.2005 N 2005-004 имеются отметки таможенных органов, подтверждающие таможенное оформление товаров в режиме экспорта Нижегородская таможня, Пермская таможня, Волгоградская таможня - "Выпуск разрешен"), в соответствии с вышеуказанными ГТД и дополнительными соглашениями к контракту вывоз товара происходит в Казахстан железнодорожным транспортом;

На представленных ГТД к контракту от 19.12.2005 N 2005-006 имеются отметки таможенных органов, подтверждающие таможенное оформление товаров в режиме экспорта (Пермская таможня, Волгоградская таможня - "Выпуск разрешен"), в соответствии с вышеуказанными ГТД и дополнительными соглашениями к контракту вывоз товара происходит в Казахстан железнодорожным транспортом,

На представленных ГТД к контракту от 19.12.2005 N 2005-007 имеются отметки таможенных органов, подтверждающие таможенное оформление товаров в режиме экспорта (Волгоградская таможня, Пермская таможня, Нижегородская таможня - "Выпуск разрешен"), соответствии с вышеуказанными ГТД и дополнительными соглашениями к контракту вывоз товара происходит в Украину железнодорожным и автомобильным транспортом.

Согласно подп. 2 п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров. К числу работ (услуг), облагаемых НДС по ставке 0 процентов, законодатель относит работы (услуги) по транспортировке за пределы территории РФ товаров.

Учитывая указанную норму права, между заявителем и контрагентами отсутствует объект обложения по ставке 18 процентов.

При реализации услуг по транспортировке товаров перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру, в данном случае его агенту) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов.

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

В этой связи, применение контрагентами заявителя к операциям по реализации услуг по транспортировке товара ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

Таким образом, заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Налогового кодекса Российской Феденрации исключает право заявителя на применение налогового вычета по счетам-фактурам в размере 6 805 893,29 руб.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения требований общества.

Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено, что в нарушение требований статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции при удовлетворении требований заявителя вышел за пределы заявленных обществом требований. Требования, указанные обществом в заявлении, не уточнялись заявителем.

Таким образом, решение суда первой инстанции от 01.08.2007 подлежит отмене, с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Расходы по госпошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.08.2007 по делу N А40-10793/07-139-56 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве от 19.12.2006 N 19-13/525э "Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", вынесенное в отношении ООО "ЛЛК-Интернешнл", и обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" НДС в сумме 215 259 344 руб. по ставке 0 процентов по налоговой декларации за август 2006 года путем возврата.

Отказать в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве от 19.12.2006 N 19-13/525э "Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость", вынесенное в отношении ООО "ЛЛК-Интернешнл", в части признания необоснованным применения ООО "ЛЛК-Интернешнл" налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 494 467 183 руб., и обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" НДС по налоговой декларации по ставке 0 процентов за август 2006 года в сумме 215 259 344 руб. путем возврата.

Взыскать с ООО "ЛЛК-Интернешнл" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб.

Председательствующий-судья

Е.А. Солопова

Судьи

Н.О. Окулова Т.Т. Маркова