Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2008 г. N 09АП-7707/2008

г. Москва

10 июля 2008 г.

N 09АП-7707/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 08.07.2008 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 10.07.2008 г.

Дело N А40-12517/08-111-25

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Крекотнева С.Н.

судей Кольцовой Н.Н., Порывкина П.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.05.2008 г.

по делу N А40-12517/08-111-25, принятое судьей Кондрашовой Е.В.

по иску (заявлению) ОАО "Челябинский металлургический комбинат"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) - не явился, извещен

от ответчика (заинтересованного лица) - Ласковый В.А. по доверенности от 09.01.2008 г.

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Челябинский металлургический комбинат" (далее - ОАО "ЧМК") обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 23.11.2007 г. N56-16-08/21/17 в части отказа в возмещении НДС в размере 79 890 руб. и уменьшения, заявленной к возмещению, суммы НДС на 4 173 415 руб.

Решением суда от 04.05.2008 г. заявленные требования удовлетворены. При этом суд исходил из того, что решение Инспекции является незаконным, не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах; налоговым органом нарушен установленный ст.ст. 82, 88, 100 и 101 НК РФ порядок рассмотрения материалов камеральной проверки и вынесения оспариваемого по делу решения.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 не согласилась с принятым решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда первой инстанции ввиду его незаконности и необоснованности, отказать в удовлетворении заявленных обществом требований в полном объеме, указывая на то, что возврат некачественного товара по смыслу ст.ст. 39, 146 НК РФ является реализацией товара и подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДС; корректировка в связи с возвратом некачественного товара производится после его принятия на учет; налоговым органом соблюден установленный ст. 101 НК РФ порядок рассмотрения материалов камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2007 года.

ОАО "ЧМК" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором ссылается на то, что дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет правового значения для определения налогового периода, в котором налогоплательщик вправе заявить вычет по НДС; налоговым органом не представлено документов, подтверждающих уплату госпошлины по апелляционной жалобе по настоящему делу. В связи с этим, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Представитель заявителя, надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явился, в связи с чем дело рассмотрено в его отсутствие в порядке ст.ст. 123, 156 АПК РФ.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителя заинтересованного лица, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что 20.02.2007 г. ОАО "ЧМК" представило в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 налоговую декларацию по НДС за январь 2007 года, согласно которой сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 110 495 907 руб.

19.03.2007 г., 19.04.2007 г. обществом были поданы уточненные налоговые декларации по НДС за январь 2007 года, согласно которым сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, была увеличена на 2 747 366 руб., а сумма НДС, заявленная к возмещению, составила - 107 836 438 руб.

Решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 29.05.2007 г. N56-16-08/21/8, вынесенным по материалам камеральной проверки, налоговый орган подтвердил обоснованность применения обществом налоговой ставки 0 % по налоговой декларации по НДС на сумму 1 407 417 149 руб. и правомерность применения налоговых вычетов по НДС в сумме 107 836 438 руб.

18.05.2007 г., 18.06.2007 г. и 20.08.2007 г. обществом были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за январь 2007 год, в которых заявителем были отражены изменения, обусловленные частичным возвратом покупателем отгруженной продукции.

В рамках проведения камеральной проверки представленных деклараций Инспекцией в адрес налогоплательщика были выставлены требования от 08.08.2007 г. N 56-16-16/16917, от 23.08.2007 г. N 56-16-16/18629 о представлении пояснений о причинах внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию по НДС за январь 2007 года; копий первичных документов, послуживших основанием для внесения изменений в налоговые регистры и уточненную декларацию (счета-фактуры, дополнительные листы книги покупок и книги продаж).

Письмами от 16.08.2007 г. N 41-4338, от 29.08.07 N 41-4474 общество представило дополнительные листы к книге продаж за январь 2007 года и копии счетов-фактур, на основании которых внесены изменения в книгу продаж.

В счета-фактуры, выставленные в адрес ОАО "Белорецкий металлургический комбинат" были внесены изменения в графы 3 (количество). 5 (стоимость товаров без налога). 8 (сумма налога). 9 (стоимость товаров всего с учетом налога), которые были заверены подписью лица, подписавшего счет-фактуру, печатью и указанием даты внесения изменений.

В своих пояснениях заявитель указал на то, что возврат некачественной продукции, на которую право собственности не перешло, не является реализацией товаров (работ, услуг), подлежащей в силу ст.ст. 39, 146 НК РФ включению в налогооблагаемую базу по НДС. Корректировка показателей налоговой декларации по НДС за январь 2007 года обусловлена необходимостью уменьшения объема реализации продукции на часть, приходящуюся на не принятый некачественный товар, в связи с чем в счета-фактуры и были внесены соответствующие изменения.

В отношении изменения налоговой базы по НДС в результате изменения цены, вызванного поставкой некачественной продукции, налогоплательщик пояснил, что в случае изменения цены товара, в связи с его низким качеством организация на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносит соответствующие изменения и в данные налогового учета о стоимости проданных товаров.

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2007 года и представленных обществом первичных документов МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 было вынесено оспариваемое по делу решение от 23.11.2007 г. N56-16-08/21/17, обжалуемой частью которого заявителю отказано в возмещении НДС в размере 79 890 руб.; сумма НДС, заявленная к возмещению, уменьшена на 4 173 415 руб.

Указанное решение налогового органа мотивировано тем, что Инспекцией в ходе проверки установлено неправильное определение налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), что привело к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по разделу 3 уточненной декларации, и к увеличению суммы налога, подлежащей к возмещению из бюджета за январь 2007 г., отраженной в строке 050 раздела 1 уточненной налоговой декларации по НДС, представленной 18.05.2007 г. на 116 465,16 руб. По мнению Инспекции, возврат некачественного товара по смыслу ст.ст. 39, 146 НК РФ является реализацией товара и подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДС; корректировка в связи с возвратом некачественного товара производится после его принятия на учет, что согласуется с правовой позицией, изложенной Минфином России в письме от 07.03.2007 г. N 03-07-15/29.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что при возврате налогоплательщику некачественной продукции реализации товаров (работ, услуг) не происходит, поскольку возврат такого товара осуществляется в рамках одного и того же договора поставки и является правом покупателя.

Суд первой инстанции со ссылкой на положения ст.ст. 171 и 172 НК РФ, Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. N 914, правомерно указал на то, что общество неверно отразило в бухгалтерском учете операции по возврату некачественного товара, оформив его путем внесения исправлений в книгу продаж и счета-фактуры.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Пунктом 5 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них.

Вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров, но не позднее одного года с момента возврата (п. 4 ст. 172 НК РФ).

Следовательно, сумма НДС, ранее начисленного и уплаченного в бюджет с реализации возвращенных некачественных товаров должна быть отражена в книге покупок в том отчетном периоде, в котором был отражен возврат товара с указанием реквизитов счета-фактуры, на основании которой был начислен НДС в бюджет с пометкой "возврат".

Налогоплательщиком указанные положения действующего законодательства были нарушены.

Доводы заявителя со ссылкой на Определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.05.2008 г. N 6316/08, от 15.04.2008 г. N 719/08 о том, что дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет правового значения для определения налогового периода, в котором налогоплательщик вправе заявить вычет по НДС, необоснованны, поскольку в целях правильного и своевременного налогового учета общество должно рассчитывать на корректировку в соответствии со специальным правилом, предусмотренным п. 5 ст. 171 НК РФ, который устанавливает порядок принятия сумм НДС к вычету в отношении возвращенного некачественного товара.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом не представлено документов, подтверждающих уплату госпошлины по апелляционной жалобе по настоящему делу, необоснованны.

Определением суда от 17.06.2008 г. апелляционная жалоба МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в порядке ст.ст. 260, 261 АПК РФ принята к производству и дело назначено к судебному разбирательству в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Предусмотренные ст. 264 АПК РФ основания для возвращения апелляционной жалобы налогового органа отсутствовали.

На основании ст.ст. 110, 112 АПК РФ вопрос о распределении судебных расходов между сторонами может быть разрешен арбитражным судом в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

.Вместе с тем, признавая оспариваемый ненормативный акт налогового органа незаконным, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Инспекцией нарушен установленный ст.ст. 82, 88, 100 и 101 НК РФ порядок рассмотрения материалов камеральной проверки и вынесения оспариваемого по делу решения.

В соответствии с п. 3 ст. 176 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а так же представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.

Согласно п.п. 1, 5, 6 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Пунктами 1, 2 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

В силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказа в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения.

Как усматривается из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, в ходе камеральной проверки представленной обществом уточенной налоговой декларации МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 было вынесено решение от 22.10.2007 г. N 56-16-08/21/01 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании которого у заявителя были истребованы дополнительные документы, подлежащие представлению в налоговый орган до 22.11.2007 года.

Оспариваемое по делу решение вынесено по результатам рассмотрения акта проверки от 03.09.2007 г. N 56-16-08/21/01, составленного без учета представленных налогоплательщиком дополнительных запрашиваемых документов и пояснений на основании решения от 22.10.2007г. N 56-16-08/21/01 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно п.6 статьи 101 НК РФ, дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся в целях получения дополнительных доказательств в ходе проведения налоговой проверки.

Положения ст. 101 НК РФ содержат указание на то, что решение выносится по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что требование ст. 101 НК РФ об обязательном извещении проверяемого лица о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, включая результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом нарушено, что является существенным нарушением порядка вынесения решения и служит основанием для отмены решения налогового органа.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Расходы по госпошлине по данному делу распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, положениями главы 25.3 НК РФ и разъяснениями, данными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 13.03.2007г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.05.2008г. по делу N А40-12517/08-111-25 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

С.Н. Крекотнев

Судьи

Н.Н. Кольцова П.А. Порывкин