Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2008 г. N 09АП-17170/2007

г. Москва

Дело N А40-16318/07-115-110

30 сентября 2008 г.

N 09АП-11691/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 сентября 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Голобородько В.Я.

Судей Сафроновой М.С., Яковлевой Л.Г.

при ведении протокола судебного заседания председательствующим

рассмотрев в открытом судебном заседании

апелляционную жалобу ИФНС России N 19 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.07.2008,

по делу N А40-16318/07-115-110, принятое судьей Шевелевой Л.А.

по заявлению ЗАО "ВАН МЕЛЛЕ"

к ИФНС России N 19 по г. Москве

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя - Пантелеева Н.О. по дов б\н от 11.08.2008,

Федоров Д.В. по дов. б/н от 26.03.2008

от заинтересованного лица - Базоев Х.К. по дов N 05-29/012623 от 15.04.2008,

установил:

Закрытое акционерное общество "ВАН МЕЛЛЕ" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 19 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" от 29.12.2006 г. N120/1 в части: пункта 1 резолютивной части в части привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в сумме 932 967 руб.; пункта 2 резолютивной части в части предложения налогового органа перечислить в бюджет сумму неуплаченного налога на добавленную стоимость в размере 7 084 627 руб., сумму штрафных санкций в размере 932 967 руб., сумму пени по налогу на добавленную стоимость в размере 5 841 435 руб.; пункта 3 резолютивной части в части уменьшения налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета, в размере 178 931 руб. за февраль 2003 г., 437 736 руб. за июнь 2003 г., 515 980 руб. за декабрь 2003 г., 302 675 руб. за февраль 2004 г., 926 420 руб. за апрель 2004 г., 363 585 руб. за сентябрь 2004 г., 522 167 руб. за октябрь 2004 г., 604 718 руб. за ноябрь 2004 г., 784 027 руб. за декабрь 2004 г., 283 267 руб. за январь 2005 г., 163 185 руб. за февраль 2005 г.; пункта 4 резолютивной части в части уменьшения убытка для целей налогообложения по налогу на прибыль за 2004 г. в сумме 13 231 764 руб. и за 2005 г. в сумме 8 613 184 руб.; пункта 8 резолютивной части в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 8 335 159 руб., начисления суммы штрафных санкций в размере 932 967 руб., начисления пени в размере 5 841 435 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 10.09.2007 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2007 г., заявленные требования удовлетворены.

Постановлением ФАС МО N КА-А40/2732-08 от 10.04.2008 г. указанные судебные акты в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в отношении налога на добавленную стоимость в связи с применением налоговой ставки 10% при реализации леденцовой карамели "Зула" в качестве детского и диабетического питания отменены, дело в этой части было передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При этом судом кассационной инстанции указано, что, разрешая спор, суд не проверил, отнесена ли эта продукция к продукции, облагаемой по ставке 10% в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

Кроме того, поскольку продукция была ввезена на территорию РФ, суду следует проверить, какая ставка налога указывалась заявителем при ввозе ее в Россию, как уплачивались соответствующие таможенные платежи.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.07.2008 г., вынесенным с учетом указаний ФАС МО, решение N 120/1 от 29.12.2006 г. инспекции в отношении выводов о необоснованном применении ставки 10% при реализации леденцовой карамели "Зула" в качестве детского и диабетического питания признано недействительным.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, мотивируя ее тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.ст. 266, 268 АПК Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.

Налоговым органом с 09.10.2006 г. по 01.12.2006 г. была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2005 г. налогов на прибыль организаций, на добавленную стоимость, с продаж, на имущество, на рекламу, на доходы физических лиц, на землю, транспортного налога и единого социального налога.

Решением N 120/1 от 29.12.2006 г. налогового органа в обжалуемой части обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 8 335 159 руб. по пункту 8 резолютивной части оспариваемого решения, уменьшены суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие возмещению из бюджета, в общем размере 5 082 691 руб. по пункту 3 резолютивной части решения инспекции.

Основанием для принятия решения в данной части послужили доводы инспекции о том, что в нарушение п. 2 ст. 164 НК РФ обществом неправомерно применялась налоговая ставка НДС в размере 10 процентов при реализации леденцовой карамели "Зула" в качестве продукта детского и диабетического питания.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что решение налогового органа в части соответствующих доначислений сумм налога на добавленную стоимость и уменьшения сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих возмещению из бюджета, не соответствует закону и нарушает права заявителя.

Доводы, указанные налоговым органом в апелляционной жалобе, повторяют доводы обжалуемой части оспариваемого решения инспекции, а сама жалоба не содержит оснований для изменения или отмены решения арбитражного суда, предусмотренных п. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган считает, что поскольку подлежащим применению в спорные налоговые периоды, в силу императивности пп. 1 п. 2 ст. 164 НК Российской Федерации, Общероссийским классификатором продукции, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 г. N 301, леденцовая карамель не отнесена к диабетической для целей налогообложения, основания для применения льготной ставки 10 % по НДС при ее реализации отсутствовали. При этом данным положением надлежит руководствоваться независимо от применения указанного товара для питания больных сахарным диабетом лиц.

Считая, что из указанных норм достаточно определенно следует вывод о том, что данная продукция не относится к диабетической, налоговый орган отказался от проведения экспертизы на предмет установления ее несоответствия таковой.

Суд апелляционной инстанции считает доводы апелляционной жалобы налогового органа необоснованными в силу следующего.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 164 НК РФ установлено, что при реализации продукции детского и диабетического питания налог на добавленную стоимость уплачивается по ставке 10 процентов. В соответствии с п. 2 ст. 164 НК РФ коды видов продукции, облагаемой по ставке 10 процентов в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ.

Пунктом 2 Постановления Правительства РФ от 31.12.2004 г. N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов" установлено, что данное Постановление вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода.

Согласно ст. 23 Федерального конституционного закона от 17.12.1997 г. N 2-ФКЗ "О Правительстве Российской Федерации" датой официального опубликования постановления или распоряжения Правительства РФ считается дата первой публикации его текста в одном из официальных изданий РФ. Постановления Правительства РФ могут также вступать в силу со дня их подписания, если самими постановлениями Правительства РФ не предусмотрен иной порядок их вступления в силу.

Согласно ст. 163 НК РФ налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как календарный месяц и как квартал.

Указанное Постановление Правительства РФ опубликовано в "Российской газете" 26.01.2005 г. Месячный срок со дня официального опубликования Постановления истекает 26.02.2005 г. Поскольку очередной налоговый период, наступающий после этой даты, начинается 01.03.2005 г. (для налогового периода - календарный месяц) и 01.04.2005 г. (для налогового периода - квартал), следовательно, указанное Постановление вступило в силу с 01.03.2005 г. (для налогового периода - календарный месяц) и с 01.04.2005 г. (для налогового периода - квартал).

До вступления в силу этого Постановления налогоплательщики имели право на применение налоговой ставки 10 процентов при реализации любой продукции, относящейся к детскому и диабетическому питанию, поскольку коды видов продукции, облагаемой по ставке 10 процентов в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, Правительством РФ не были определены.

В письме Минфина РФ в от 19.12.2005 г. N 03-04-15/116 дано разъяснение о том, что в период с 01.01.2001 г. до 01.03.2005 г. (до утверждения Правительством РФ перечней) при применении ставки налога в размере 10 процентов нужно руководствоваться перечнями товаров, установленными п. 2 ст. 164 НК РФ и Общероссийским классификатором продукции (ОК 005-93). Письмо было доведено до налогоплательщиков письмом от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@.

Как следует из постановления ФАС Московского округа от 20.08.2004 г. N КА-А40/7500-04, хотя Правительством РФ не принят соответствующий нормативный акт, однако из положений подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ не следует, что налоговая ставка 10 процентов не применяется при реализации указанных в данной статье продуктов.

Отсутствие соответствующего перечня кодов видов продукции, разграничивающего уровень ставок НДС на продовольственные товары при их реализации, создает неясность у налогоплательщиков при определении конкретной ставки налога на добавленную стоимость. В силу пункта 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Таким образом, применение налогоплательщиком ставки 10 процентов к тем товарам, которые соответствуют группам товаров, поименованным в ст. 164 НК РФ, в том числе к диабетической продукции, при отсутствии указанного перечня (до утверждения кодов продукции Правительством Российской Федерации) не является неправомерным.

Из постановления ФАС Московского округа от 18.10.2005 г. N КА-А40/9137-05 следует вывод о том, что ставка НДС 10 процентов применяется при реализации товаров, как предназначенных для детского и диабетического питания, так и рекомендованных для этих целей.

Налоговым законодательством не установлено безусловное требование о том, что товары должны быть именно предназначены, а не рекомендованы для детского питания.

Судом первой инстанции обоснованно указано, что то обстоятельство, что Общероссийский классификатор продукции практически не содержит приставки "диабетическая" относительно упомянутой в нем продукции, в том числе и спорной, не может лишить права налогоплательщика на применение предусмотренной ст. 164 НК РФ ставки 10 % относительно жизненно необходимых товаров. В этой связи налоговый орган был не вправе при вынесении оспариваемого решения ограничиться вышеназванными доводами, не исследовав в совокупности иных документов.

Факт того, что леденцовая карамель "Зула" относится к продукции диабетического питания, подтверждается совокупностью нижеследующих обстоятельств.

Согласно Сертификату соответствия N РОСС DE. СН 01. В 66630 (т. 1 л.д. 66-67), выданному организацией "СЖС Интернэшнл Сертификэйшн Сервисиз С.А.", фруктовым леденцам торговой марки "Зула" присвоен код ОК 005 (ОКП) 91 2110 "карамель леденцовая".

Общероссийский классификатор продукции ОКП 005-93, утвержденный постановлением Госстандарта РФ N 301 от 30.12.1993 г., не содержит определения продукции, относящейся к категории диабетической. Понятие продуктов диабетического питания действующим законодательством также не регламентировано. Однако данное обстоятельство не устанавливает, что леденцовая карамель "Зула" не относится к продуктам диабетического питания.

Вместе с тем, санитарно-эпидемиологические правила и нормативы "Гигиенические требования к безопасности и пищевой ценности пищевых продуктов (т. 1 л.д. 68-82) СанПиН 2.3.2.1078-01", утвержденные 06.11.2001 г. Главным государственным санитарным врачом РФ и введенные в действие с 01.07.2002 г. Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 14.11.2001 г. N 36, выделяют в группе продуктов "Сахар и кондитерские изделия" продукт "Карамель диабетическая" (п. 1.5.2.7.).

Продукт "Карамель диабетическая" отдельно поименован в действующем государственном стандарте ГОСТ 6477-88 "Карамель. Общие технические условия" (п. 1.4).

Из приведенных норм следует, что утверждение налогового органа, со ссылкой на Общероссийский классификатор продукции, о том, что леденцовая карамель не относится к продуктам диабетического питания, не соответствует действительности.

До вступления в силу Постановления Правительства РФ от 31.12.2004 г. N 908 отнесение товара к диабетической продукции, в том числе для целей налогообложения, могло быть произведено в том случае, если такой товар применялся для питания лиц, больных сахарным диабетом.

При сахарном диабете в большинстве случаев сахар заменяется ксилитом или сорбитом, не влияющими на гликогенную функцию печени.

Согласно рецептуре реализуемых обществом фруктовых леденцов без сахара "Зула", при их изготовлении используется сорбит (т. 1 л.д. 107-123), то есть они являются продуктом диабетического питания, что подтверждается письмом Головного испытательного Центра пищевой продукции при ГУ Научно-исследовательского института питания Российской академии медицинских наук N 72/Э-6867/И-02 от 15.03.2002 г. (т. 1 л.д. 83).

Кроме того, потребительская тара для леденцовой карамели "Зула" удовлетворяет требованиям ГОСТ 6477-88 "Карамель. Общие технические условия" (п. 1.4.1), предъявляемым к маркировке диабетической карамели. На ней указано содержание (расчетное) в 100 гр. продукта ксилита, сорбита, общего сахара (в пересчете на сахарозу), а также суточная норма потребления сорбита (т. 5 л.д. 58).

На основании изложенного, обоснованным является вывод суда первой инстанции о правомерном применении обществом ставки налога на добавленную стоимость в размере 10 % при реализации карамели леденцовой "Зула" до момента вступления в силу Постановления Правительства РФ от 31.12.2004 г. N 908.

Данный вывод подтверждается тем, что при ввозе на таможенную территорию РФ леденцовой карамели торговой марки "Зула" по грузовым таможенным декларациям за период с января 2003 г. по январь 2005 г. (т. 4, л.д. 144-150, т. 5 л.д. 1-51) таможенными органами применялась налоговая ставка по НДС в размере 10 процентов.

Данная ставка применялась в соответствии с п. 2 ст. 164 НК РФ и нормативными актами ГТК РФ. Приказ ГТК РФ от 24.12.2001 г. N 1226 в отношении группы товаров, относимых к детскому и диабетическому питанию, указывает код 2106 (т. 5 л.д. 59-69).

Согласно Сертификату соответствия N РОСС DE. СН 01. В 66630 в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности леденцовой карамели "Зула" присвоен код 2106 90 920 0. Этот код указан в вышеупомянутых грузовых таможенных декларациях.

Данные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о правомерности применения обществом налоговой ставки по НДС в размере 10 процентов при реализации леденцов без сахара торговой марки "Зула" на территории РФ с января 2003 г. по февраль 2005 г.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не имел правовых оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в размере 8 335 159 руб. по пункту 8 резолютивной части оспариваемого решения, а также для уменьшения сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих возмещению из бюджета, в общем размере 5 082 691 руб. по пункту 3 резолютивной части решения инспекции.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции, оценив все доводы апелляционной жалобы, касающиеся пунктов решения налогового органа, которые обжаловались заявителем, оснований к отмене решения суда первой инстанции не усматривает.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.07.2008 по делу N А40-16318/07-115-110 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России N 19 по г. Москве госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 рублей в доход бюджета.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Голобородько В.Я.

Судьи

Сафронова М.С. Яковлева Л.Г.