Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 октября 2008 г. N 09АП-12134/2008

г. Москва

Дело N А40-17024/08-114-67

07 октября 2008 г.

N 09АП-12134/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 октября 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Голобородько В.Я.

Судей Сафроновой М.С., Яковлевой Л.Г.

при ведении протокола судебного заседания председательствующим

рассмотрев в открытом судебном заседании

апелляционную жалобу УФНС России по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.07.2008 г.

по делу N А40-17024/08-114-67, принятое судьей Смирновой Е.В.

по заявлению ОАО "Евроцемент"

к УФНС России по г. Москве

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Лисициной М.А. по дов. N МС/08-128 от 24.04.2008,

от заинтересованного лица - Шишловой Л.Ю. по дов. N 227 от 08.06.2008

установил:

Открытое акционерное общество "Евроцемент" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 17-34/22 от 29.12.2007 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 2 572 392 руб. и привлечения к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 277 520 руб. (с учетом уточненных требований в соответствии со статьей 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.07.2008 г. требования общества удовлетворены.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, мотивируя ее тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы права, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.ст. 266, 268 АПК Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.

Налоговым органом проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросу соблюдения налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2004 г.

По результатам проведения повторной выездной налоговой проверки 29.12.2007 г. налоговым органом вынесено решение N 17-34/22 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л.д. 39-55), которым общество в оспариваемой части привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 277 520 руб., обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 2 572 392 руб.

Основанием послужили доводы инспекции о том, что в нарушение п. 5 ст. 270, пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы по лизинговым платежам, являющиеся неотъемлемой частью амортизируемого имущества, приняты обществом необоснованно и подлежат исключению из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2003 г. в сумме 5 888 650,44 руб. и в 2004 г. в сумме 4 829 651,82 руб.

Удовлетворяя требования заявителя, суд исходил из того, инспекцией были нарушены положения ст. 100 и п. 14 ст. 101 НК РФ, в связи с чем общество было лишено возможности представить свои возражения, включая материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, изложенные в оспариваемом решении, что привело к неправомерному доначислению сумм налогов.

В части доначисления налога на прибыль суд счел несостоятельными доводы налогового органа о неправомерном включении заявителем в состав расходов затрат по лизинговым платежам за 2003 г. - 1 413 276 руб., за 2004 г. - 1 159 116 руб.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что поскольку повторная выездная налоговая проверка была завершена 29.12.2006 г., необходимо руководствоваться положениями НК РФ, действовавшими до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования". Таким образом, налоговый орган при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля не был ограничен сроками их проведения, а также не был обязан предоставлять налогоплательщику право участвовать в процессе рассмотрения материалов по ним.

Также налоговый орган указывает, что поскольку предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю.

Данные доводы инспекции были предметом рассмотрения суда первой инстанции, по которым принято мотивированное решение.

В соответствии с п.п. 1, 7 ст. 89 НК РФ во взаимосвязи с п. 1 ст. 91 НК РФ датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику решения руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

Проверка завершается составлением справки проведенной проверки, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения.

Данная правовая позиция отражена в Постановлении Конституционного Суда Российской Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.04 N 14-11, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.10.05 N 5308/05.

В соответствии с п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Налоговый орган, указывая, что проверка была окончена 29.12.2006 г., считает порядок проведения проверки общества соблюденным.

Не соглашаясь с данной позицией инспекции, суд первой инстанции, руководствуясь положениями п. 3 ст. 5 и п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика, правомерно применил положения Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006 г. как устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав участников налоговых правоотношений.

При этом суд исходил из следующих обстоятельств.

Налоговый орган по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки общества и на основании п. 6 ст. 101 НК РФ в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых принял решение N 17-15/42 от 11.04.2007 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля сроком один месяц в форме истребования документов у ООО "ТрансЭнергоСервис" в рамках ст. 93.1 НК РФ и проведения допросов свидетелей - должностных лиц и учредителей этой организации в порядке ст. 90 НК РФ (т.1 л.д. 95).

Указанные формы налогового контроля, проведенные налоговым органом в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, повлекли оформление соответствующих документов, которые относятся к материалам налоговой проверки и были положены налоговым органом в основу принятия оспариваемого решения по итогам налоговой проверки.

Согласно п. 6 ст. 101 НК РФ (в ред. ФЗ от 27.07.2006 N 137-ФЗ) в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Поскольку фактически срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составил 8 месяцев (с 11.04.2007 г. по 29.12.2007 г.), суд первой инстанции сделал правомерный вывод о нарушении налоговым органом п. 6 ст. 101 НК РФ, то есть о превышении сроков проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и, соответственно, срока вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Из смысла пункта 6 ст. 101 НК РФ в совокупности с положениями п. 4 ст. 101 НК РФ, согласно которому при рассмотрении материалов проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) выносит решение, включая результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании п. 7 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, налоговый орган должен был обеспечить в установленном порядке участие налогоплательщика, в отношении которого проводилась повторная налоговая проверка, в процессе рассмотрения материалов проверки, включая материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения пятнадцатидневного срока представления налогоплательщиком в соответствующий налоговый орган письменных возражений по акту налоговой проверки.

Оспариваемое решение вынесено 29.12.2007 г., получено обществом только 22.02.2008 г.

В апелляционной жалобе налоговым органом не приведено доводов, позволяющих признать выводы суда первой инстанции неправомерными и не соответствующими обстоятельствам дела.

В части доначисления обществу налога на прибыль суд также обоснованно не принял доводы налогового органа о неправомерном включении в состав расходов заявителя затрат по лизинговым платежам за 2003 г. - 1 413 276 руб., за 2004 г. - 1 159 116 руб. исходя из следующего.

В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 названного Кодекса по этому имуществу амортизации.

В соответствии со статьей 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии со ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Как установлено судом первой инстанции, ООО "Интерлизинг" (лизингодатель) и ОАО "Штерн Цемент" (лизингополучатель) заключили договор внутреннего среднесрочного финансового лизинга от 21.01.2002 г. N ЛД-01/02 (т. 1 л.д. 96-110).

01.01.2003 г. между этими организациями и заявителем заключено соглашение о замене стороны в данном договоре лизинга, согласно которому ОАО "Штерн Цемент" передает обществу все свои обязанности по договору лизинга.

Согласно договору за владение и пользование имуществом лизингополучатель уплачивает лизингодателю лизинговые платежи в соответствии с графиком лизинговых платежей. Лизинговое имущество находится на балансе лизингодателя (п. 1.5 договора).

Пунктом 6.4 указанного договора предусмотрено, что по истечении срока договора и в случае оплаты всех платежей, обусловленных договором, предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя.

Как правильно указано судом первой инстанции, в состав лизингового платежа включаются выкупная стоимость имущества, комиссионное вознаграждение и стоимость дополнительных услуг, согласованных сторонами, что составляет единый платеж. Поскольку выкупная цена является неотъемлемой частью лизингового платежа, ее необходимо списывать в уменьшение прибыли вместе с вознаграждением лизингодателя.

Из определения ВАС РФ от 10.10.2007 г. N 12038/07 следует, что несмотря на то, что в расчет лизингового платежа входят несколько составляющих, данный платеж нельзя рассматривать как несколько самостоятельных платежей.

Обязанность по выделению в договоре лизинга выкупной цены предмета лизинга, а также ее раздельный учет законом не предусмотрены.

Таким образом, доводы инспекции о том, что выкупная цена формирует первоначальную стоимость предмета лизинга, не основаны на законе.

Доводы инспекции о том, что лизинговый платеж содержит в себе два вида платежей - расходы по приобретению предмета лизинга во временное владение и пользование, и стоимость имущества, не применимы в рассматриваемом случае.

Разделение расходов предусмотрено п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ только для случая, когда имущество учитывается у лизингополучателя.

Поскольку в отношении учета имущества у лизингодателя такое указание в Налоговом кодексе РФ отсутствует, выделение налоговым органом из единого лизингового платежа части, приходящейся на стоимость имущества, и отказ во включении ее в состав учитываемых расходов правильно признаны судом первой инстанции необоснованными.

Налоговым Кодексом РФ не предусмотрено, что отнесению в состав расходов, уменьшающих доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, подлежит лишь часть платежей, а именно за пользование объектом до его выкупа.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правомерный вывод об отсутствии у инспекции законных оснований для исключения из состава затрат налогоплательщика, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, части лизингового платежа в виде выкупной стоимости арендованного для производственных целей имущества, так как это не предусмотрено п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции, оценив все доводы апелляционной жалобы, касающиеся пунктов решения налогового органа, которые обжаловались заявителем, оснований к отмене решения суда первой инстанции не усматривает.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 17 июля 2008 по делу N А40-17024/08-114-67 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с УФНС России по г. Москве в доход бюджета 1 000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Голобородько В.Я.

Судьи

Сафронова М.С. Яковлева Л.Г.