Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 октября 2008 г. N 09АП-4927/2008

Город Москва

17 октября 2008 г.

Дело N А40- 8498/08-126-37

Резолютивная часть постановления объявлена 14 октября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 октября 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Окуловой Н.О.

судей Солоповой Е.А., Нагаева Р.Г.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Дашиевой М.А.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2008 г.

по делу N А40- 8498/08-126-37, принятое судьей Е.Л.Малышкиной

по заявлению ЗАО " Роснефтеэкспорт"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Бодровой С.А. - по дов. N 1801-20-06 от 10.01.2008 г., Ивлиевой М.Ф. Травкиной Н.А. - по дов. N 1801-20-07 от 10.01.2008 г.

от заинтересованного лица - Кузнецовой Н.С. - по дов. N 126 от 11.12.2007 года

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Роснефтеэкспорт" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения N 52/3330 от 28.12.2007 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением от 12.08.2008 года заявленные требования удовлетворены полностью. Суд решил признать недействительным как не соответствующее гл. 21, 25 НК РФ решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2007г. N 52/3330 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления и взыскания налога на прибыль организаций за 2004-2005 гг. в сумме 3 216 341,20 руб.; НДС по операциям на внутреннем рынке за 2004-2006 гг. в сумме 11 558 416 руб. и по экспортным операциям за 2004-2005 гг. в сумме 93 653 388 руб.; платы за загрязнение окружающей среды за 2004 год в сумме 1 532 руб.; в части обязания учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в 2007 г. установленное завышение убытков 2006 г. на сумму 14 920 465 руб.; в части доначисления и взыскания пени в соответствующей сумме по налогу на прибыль организаций и по НДС по операциям на внутреннем рынке за 2004-2005 гг.; штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога на прибыль организаций за 2004-2005 гг. в сумме 820 674 руб.; за неуплату (неполную уплату) сумм НДС за 2004-2006 гг. в сумме 2 393 609 руб.; за неуплату (неполную уплату) сумм платы за загрязнение окружающей среды в сумме 306 руб.; по ст. 123 НК РФ в сумме 82 898 руб.; по п. 1 ст. 120 НК РФ в сумме 5 000 руб.; а также в части предложения удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 414 490 руб. из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме.

Определением от 27.08.2008 года судом были исправлены опечатки в мотивировочной части решения от 12.08.2008 г. ( л.д. 74 т.23)

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору, изложенные в апелляционной жалобе и соответственно в отзыве на нее.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.266,268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (сборов): налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН, НДФЛ, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на рекламу и иных налогов и сборов в соответствии с законодательством РФ за период с 01.01.04 г. по 31.12.06 г., по вопросам соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.04 г. по 31.12.06 г.

По результатам проведения проверки был составлен акт выездной налоговой проверки N 52/2911 от 03.12.2007г., на данный акт обществом были представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт выездной налоговой проверки налоговым органом было вынесено решение N 52/3330 от 28.12.2007 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что суд первой инстанции принял судебный акт на основании всесторонне исследованных обстоятельств, которые с достаточной полнотой изложены в решении и им дана надлежащая оценка.

По пункту 1.1. мотивировочной части оспариваемого решения по вопросу законности привлечения к ответственности по п. 1 ст. 120 НК РФ, инспекция в решении указывает на грубое нарушение со стороны налогоплательщика Правил учета доходов и расходов объектов налогообложения, а именно, в форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" не отражены суммы доходов и расходов по реализации векселей, тем самым, по мнению инспекции, заявителем искаженны показатели формы бухгалтерской отчетности, операции показаны "свернуто", в связи с чем налоговый орган привлек заявителя к ответственности по п.1 ст. 120 НК РФ.

Данный довод был рассмотрен судом первой инстанции и обоснованно признан несостоятельным.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, заявитель приобрел вексель по договору купли-продажи. Данный актив заявитель отразил в учете, данный факт налоговым органом не оспаривается. В ситуации, когда в обмен на ранее переданный по договору купли-продажи простой процентный вексель N 1320/П/14012004-11-01 от 14.01.2004 (т. 19, л. 66-67) АКБ "БИН" передает покупателю ЗАО "Роснефтеэкспорт" собственный вексель аналогичного номинала с аналогичными условиями уплаты процентов. В результате операции по обмену одного векселя на другой обязательства АКБ "БИН" не изменяются, они пролонгируются.

Поэтому в отчете о прибылях и убытках не отражается доход, а, следовательно, не может быть и расхода на приобретение (повторное приобретение) векселя, который не выбывал из оборота Общества.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что свернутое отражение в бухгалтерской отчетности операций по реализации векселей, не является грубым нарушением правил учета доходов и расходов и, следовательно, привлечение заявителя к ответственности по п. 1 ст. 120 НК РФ незаконно, решение налогового органа в данной части обоснованно признано недействительным.

По пунктам 1.2; 1.11; 1.9 мотивировочной части оспариваемого решения, в отношении выводов налогового органа об исчислении выручки от реализации автотранспортных средств в 2004-2006 г. налоговый орган указал на то, что общество занизило налогооблагаемую базу в указанные периоды в результате занижения стоимости проданного амортизируемого имущества, а именно автотранспортных средств.

Налоговым органом в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ проведено сравнение рыночных цен на идентичные (однородные) автомобили, опубликованные в средствах массовой информации, а именно в газете "Из рук в руки", и сделан вывод о том, что автомобили были реализованы по цене, отклоняющейся в сторону понижения более чем на 20% от рыночной. Инспекция полагает, что на занижение цены на автомобили повлиял тот факт, что физические лица, купившие автомобили, являются сотрудниками общества, т.е. покупатели автотранспортных средств и заявитель являются взаимозависимыми лицами.

Как следует из обстоятельств дела, общество в 2004-2006 г .г. реализовало физическим лицам по договорам купли продажи автомобили. В трудовых отношениях с обществом не состояло 5 покупателей из 12.

Согласно ст. 247 НК РФ "объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком". Для российских организаций прибылью признаются "полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов", которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Прибыль, которая является объектом налогообложения по налогу на прибыль, образуется только при получении дохода, понятие которого определяется в ст. 41 НК РФ. В соответствии со ст. 41 НК РФ "доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить". Под экономической выгодой понимается превышение компенсации произведенных расходов над суммами фактически произведенных платежей.

Конституционной Суд РФ в Постановлении от 28.10.1999 N 14-П и Определении от 07.02.2002 N 29-0 установил, что объектами налогообложения являются только полученные прибыль, доходы, а неполученные доходы, объектами налогообложения не признаются.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что неполученный доход, является экономической выгодой налогоплательщика, и признается объектом обложения налогом на прибыль, наоборот, определяет, что объект обложения рассчитывается только исходя из полученного дохода.

При принятии решения в отношении данного эпизода, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что инспекция нарушила положения и порядок применения статьи 40 НК РФ и не привела достаточных оснований для подтверждения доводов о взаимозависимости сторон.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени

В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги

Согласно п. 4 ст. 40 НК РФ "рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях".

Инспекцией проведено сравнение рыночных цен на идентичные (однородные) автомобили. При этом для определения рыночной цены на такие автомобили, использовалась информация в газете "Из рук в руки". Вместе с тем, газета "Из рук в руки" не может быть признана источником официальной информации и не может подтверждать уровень рыночных цен, поскольку содержит только информацию о ценах предложений. Инспекцией была необоснованно применена усредненная цена предложения, а не цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке.

Пунктом 11 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы и услуги.

Как правильно указал суд первой инстанции, налоговый орган необоснованно сравнивает автомобили разных годов выпуска и разного пробега, как следует из таблиц на стр. 6, 8-9, 11-13 решения (том 1 л.д. 35-48), при этом не учитываются технические характеристики и состояние автомобилей.

По ряду автомобилей, по реализации которых налоговыми органами была начислена дополнительная выручка, обществом произведена оценка рыночной стоимости, а именно: Тойота Эвенсис М 687 ЕН, Мицубиси Лансер Е 784 СС, Вольво X 333 00, Мицубиси Лансер Е 796 СС, Тойота Карина Е 299 СС, Мицубиси Лансер X 293 00.

Оценка рыночной стоимости проведена ООО "АЛЕКС ПРАЙС", имеющим лицензию на осуществление оценочной деятельности N 005174 от 14.10.2002 (срок действия лицензии - до 14.10.2007 -( л. 109-110 т. 3).

Из отчетов оценщика следует, что продаваемые автомобили морально устарели и технически изношены. Например, в заключении эксперта по автомобилю Тойота Эвенсис N М687ЕН99 (л.д. 77-92 т. 3) указано, что автомобиль требует капитального ремонта и обновления салона (стр. 8 ). В связи с этим эксперты при оценке рыночной стоимости автомобиля учли стоимость ремонтно-восстановительных работ (стр. 9).

В рамках судебного разбирательства налоговым органом были представлены отчеты ООО "Профсервис" об определении рыночной стоимости реализованных заявителем автомобилей. Однако, они были обоснованно не приняты судом как обосновывающие расчет рыночной цены, произведенной инспекцией при вынесении решения, учитывая, что отчеты составлены после проведения налоговой проверки, не подтверждают тех сумм доначислений, которые произведены по решению.

Все отчеты составлены в 2008 г. на основании документации и без наружного осмотра автомобилей и их фактического исследования.

Налоговый орган не указывает, каким образом отношения общества и работников, занимавших в период приобретения автомобилей не руководящие должности, могли повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, начислив дополнительную выручку для целей налогообложения, налоговые органы нарушили принцип, изложенный в ст. 40 НК РФ, в соответствии с которым, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Сам факт наличия отклонений более чем на 20 % от рыночных цен (определенных налоговым органом), не может являться основанием для доначисления налога и пени в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ.

При указанных обстоятельствах налоговым органом неправомерно начислена дополнительная выручка по реализации автомобилей в период 2004-2006 г.г., налог на прибыль, соответствующие пени и штрафы.

По пункту 1.8 мотивировочной части решения, по вопросу обоснованности отнесения в уменьшение налогооблагаемой базы расходов на командировки за 2004-2006 г.г. инспекцией исключены из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, расходы на командировки за 2004-2006 г.г., всего в сумме 721 193 руб. Основаниями явилось следующее: отсутствие отметок о выбытии и прибытии в командировочных удостоверениях; отсутствие командировочных удостоверений по унифицированной форме Т-1; отсутствие кассового чека об оплате гостиницы (о найме жилья); время нахождения в командировке рождественские каникулы со 2 по 10 января (нет служебного задания); время нахождения в командировке с 8 мая по 10 мая (нет командировочного удостоверения, приказа о направлении работника в командировку, служебного задания).

В связи с чем заявителю был доначислен налог за 2004-2005 гг. - 87 195,36 руб.; соответствующая сумма пеней и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за 2004-2005 г., а также сделан вывод о неправомерном завышение обществом убытка на сумму 357 879 руб.

Указанные доводы были рассмотрены и обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Довод налогового органа об отсутствии отметок о выбытии и прибытии в командировочных удостоверениях не может служить основанием для исключения расходов по командировкам из состава расходов, т.к. по всем командировкам (как на территории РФ, так и за границу) имеются другие документы, подтверждающие даты прибытия и выбытия, а именно, приказы руководителя и билеты, которые представлены в материалы дела. (л. 1-146 т. 4).

В случаях отсутствия командировочных удостоверений факт направления сотрудника в командировку и ее производственная направленность подтверждаются приказом руководителя. Продолжительность командировки также подтверждается приказом руководителя и косвенно другими первичными документами, а именно, билетами и отметками в паспорте о прохождении таможенного контроля.

Что касается отсутствия кассового чека гостиницы, то такая претензия высказывается налоговым органом в отношении командировок за пределы Российской Федерации.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Следовательно, при отсутствии кассового чека при командировке за пределы территории РФ, нахождение в командировке может подтверждаться другими документами.

В подтверждение расходов заявителем в налоговый орган и в материалы дела представлены счета за проживание в гостинице с отметкой об оплате и товарный чек (л. 110-111 т. 4), а к двум счетам (по авансовым отчетам N 410 и 412) приложены кассовые чеки (л. 138 и 145 т. 4).

Суд правильно указал на то, что данные документы подтверждают реальность понесенных затрат, их размер и осуществление в рамках командировки. Таким образом, требования ст. 252 НК РФ заявителем соблюдены.

Довод налогового органа относительно командировок в нерабочие дни был обоснованно не принят во внимание судом первой инстанции.

По указанному доводу в решении исключены затраты только по командировкам Сомхишвили А.В. в период с 8 по 10 мая 2004 года (командировка в Тбилиси) и Сомхишвили Т.В. в период с 2 по 10 января 2006 года (командировка в Лондон).

При этом налоговым органом не учтено, что указанные лица являются руководителями общества и имеют ненормированное рабочее время. Их основными должностными обязанностями являются обеспечение осуществления производственного процесса, ведение переговоров, заключение контрактов с целью текущего и перспективного развития общества как коммерческой структуры. Отчеты о командировках были представлены в материалы дела ( л.д. 104,110 т. 21)

Суду не представлены доказательства того, что праздничные дни, ссылка на которые дана в решении, установленные в Российской Федерации, являются праздничными днями и в других странах, куда были командированы сотрудники.

Кроме того, НК РФ не ставит право налогоплательщика принимать расходы по командировкам в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в зависимость от дат командировок.

Таким образом, налоговый орган неправомерно исключил из состава затрат расходы на командировки, в связи с чем неправомерно по рассматриваемому спорному эпизоду доначислил налог, пени и штрафы по п.1 ст. 122 НК РФ.

По пункту 1.15. мотивировочной части решения по вопросу обоснованности включения во внереализационные расходы за 2005 г. суммы дебиторской задолженности ООО "Темп Ойл" в размере 1 046 875 руб. По мнению налогового органа, в нарушение ст. 252 и 265 НК РФ, ст. 393, 486, 506, 516 ГК РФ заявитель необоснованно списал дебиторскую задолженность в сумме 1 046 875 руб.

В связи с чем, заявителю доначислен налог - 251 250 руб.; соответствующая сумма пеней и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа по данному спорному эпизоду.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются суммы безнадежных долгов.

В соответствии с п.2 ст.266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности. Таким образом, если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным статьей 266 НК РФ, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 НК РФ.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, что по договору N 08-01 от 09.01.2001г. ЗАО "Роснефтеэкспорт" с ООО "Темп Ойл" (л. 68-76 т. 5), последний приобрел у заявителя нефтепродукты. Оплата была проведена частично. Осталась задолженность в сумме 1 046 875,13 рублей.

При проведении инвентаризации состава дебиторской/кредиторской задолженности Общества на конец 2005 года, заявителем была выявлена задолженность ООО "Темп Ойл" с истекшим сроком исковой давности, поскольку последняя сверка с должником была составлена в 2002 г.

Пунктом 77 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, предусмотрено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются на финансовые результаты у коммерческой организации.

Законодательство РФ о налогах и сборах в качестве условия признания долга безнадежным не указывает предъявление иска в суд, в связи с чем по истечении срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ) задолженность по ООО "Темп Ойл" обоснованно была заявителем признана безнадежной к взысканию и списана на расходы (л. 77-85 т. 5).

Утверждение налогового органа о недобросовестности заявителя в связи с тем, что в настоящее время ООО "Темп Ойл" как компания отсутствует по зарегистрированному местонахождению, сделано без учета того, что отношения по хозяйственным договорам у заявителя с ООО "Темп Ойл" продолжались в 2001 г. - начало 2002 г..

То обстоятельство, что в качестве одного из обстоятельств списания задолженности в служебной записке бухгалтера указана ликвидация ООО "Темп Ойл", не может подменять основного обстоятельства ее списания, истечение срока исковой давности, являющегося основанием для признания данной заложенности безнадежной.

Довод налогового органа о том, что заявитель заведомо заключал договор с фирмой, являющейся фирмой-однодневкой и является недобросовестным, был обоснованно не принят во внимание судом первой инстанции, поскольку ООО "Темп Ойл" в период 2000-2002 гг. являлся постоянным покупателем нефтепродуктов ООО "Роснефтеэкспорт". В подтверждение наличия устоявшихся хозяйственных связей между заявителем и ООО "Темп Ойл" заявителем в материалы дела представлены учетные регистры, платежные поручения и банковские выписки.

Как следует из объяснений заявителя, своим правом на взыскание задолженности он не воспользовался, т.к. учел ряд обстоятельств, а именно то, что единственный учредитель ООО "Темп Ойл" умер в 2002 г. в период после оплаты ООО "Темп Ойл" части стоимости нефтепродуктов, поставленных ЗАО "Роснефтеэкспорт" по договору от 09.01.2001 N 08-01. Смерть учредителя повлекла неисполнение со стороны менеджмента ООО "Темп Ойл" договорных обязательств, что впоследствии привело к прекращению его фактической хозяйственной деятельности.

Таким образом, вывод налогового органа о завышении заявителем внереализационных расходов по итогам 2005 года в связи со списанием долга ООО "Темп Ойл" по истечении сроков исковой давности, не соответствуют нормам и требованиям положений налогового законодательства, ст.ст.252, 265, 266 НК РФ. Доначисление в такой ситуации налога, пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ незаконно.

По п. 1.16. мотивировочной части решения по вопросу обоснованности отнесения оплаченных процентов по займу "Баргузино Трайдинг лимитед" на расходы за 2005 г. по мнению налогового органа, в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ заявителем неправомерно включены в состав расходов, учитываемых для целей исчисления прибыли, затраты по уплате процентов, начисленных в рамках исполнения договора займа в сумме 10 849 882 руб. Данная сумма представляет собой разницу между суммой процентов, уплаченных заимодавцу ("Баргузино Трайдинг Лимитед"), и суммой процентов, полученных от банка по размещенным денежным средствам, в связи с чем по данному пункту решения заявителю доначислен налог, соответствующие суммы пени и штраф.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно не согласился с указанным выводом налогового органа.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что заявителем по кредитному соглашению (займу) N ВА-ШЧЕ-10/08022005-11-01 от 8 февраля 2005 года были получены заемные средства в сумме 10 млн. долларов США (л. 106-135 т. 5). Заимодавец - компания "Баргузино Трайдинг Лимитед". За пользование заемными средствами заемщик уплачивает проценты по ставке 13 % годовых.

Денежные средства были получены двумя траншами 10.02.2005 и 22.02.2005 (л. 106-135 т. 5) для осуществления инвестиционного контракта между Российской академией наук и ЗАО "Роснефтеэкспорт" по строительству жилого комплекса по адресу: г. Москва, ул. Ферсмана, вл. 7а. Проект инвестиционного контракта между РАН и Обществом по строительству жилого комплекса по адресу: г. Москва, ул. Ферсмана, вл. 7а представлен в материалы дела (л. 11-20 т. 14). Также в материалы дела представлено предпроектное предложение на размещение жилых домов по указанному адресу (л. 11-33 т. 19).

В соответствии с проектом указанного инвестиционного контракта заявитель выступал в роли Инвестора, т.е. лица, которое направляет собственные, заемные и/или привлеченные средства на реализацию инвестиционного проекта.

Таким образом, полученные заемные средства заявитель предполагал использовать в предпринимательской деятельности для извлечения прибыли.

Однако, по независящим от заявителя причинам, процесс получения разрешения на строительство, а также согласования и подписания инвестиционного контракта затянулся.

В 2005 году в Правительстве Москвы было приостановлено согласование разрешительных документов Инвесторам в случае предполагаемого строительства на месте детских дошкольных учреждений. А впоследствии Постановлением Правительства г. Москвы от 14.02.2006 г. N 104 ПП такое строительство было запрещено (л. 35-41 т. 19).

Чтобы минимизировать убытки, связанные с необходимостью выплачивать проценты за пользование заемными средствами, руководство заявителя приняло решение о размещении суммы 10 млн. долларов США, полученной по договору займа, на депозитный счет в ОАО АКБ "БИН".

Денежные средства были перечислены в банк 24.03.2005 по договору N 42104/1 (л. 139-150 т. 5). По условиям договора банк начисляет вкладчику проценты по ставке 4 % годовых.

Низкая процентная ставка связана с условиями депозитного договора, по которым вкладчик (ЗАО "Роснефтеэкспорт") может в любой момент изъять депозит, поскольку денежные средства могли понадобиться для проведения работы по реализации инвестиционного контракта.

При указанной ситуации, выводы налогового органа о том, что сделка по использованию заемных средств заранее не несла разумной деловой цели и не была направлена на получение дохода ни в текущем, ни в последующих периодах, являются неправомерными.

Разместив денежные средства на депозите, общество поступило с позиции разумной осмотрительности, т.к. полученные заемные денежные средства приносили доход в виде процентов.

Утверждение налогового органа о том, что расходы по уплате процентов за пользование займом, полученным от "Баргузино Трайдинг Лимитед", не направлены на получение дохода, неверно и не соответствует существу дела. В рассматриваемой ситуации имеется объективная связь между понесенными расходами и полученными доходами. В данном случае расходы превышают полученный доход, но это связано с риском предпринимательской деятельности.

В налоговом законодательстве отсутствует норма, требующая учет расходов для целей налогообложения только в пределах полученной суммы дохода.

Доводы налогового органа о недобросовестности заявителя были обоснованно отклонены судом первой инстанции как несоответствующие фактическим обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела, заявитель заключил кредитное соглашение для фактически осуществляемой деятельности, направленной на получение дохода - участие в инвестиционном проекте по строительству жилого комплекса. Как кредитное соглашение с "Баргузино Трайдинг лимитед", так и депозитный договор с ОАО АКБ "БИН" носили реальный характер. Кроме того, соответствие процентов по договорам, процентам на рынке банковских продуктов, налоговым органом не оспаривается.

Общество понесло реальные затраты по полученному кредиту - что также налоговым органом не оспаривается. Расходы соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Каких-либо доказательств недобросовестности заявителя налоговым органом не представлено. Также налоговым органом не доказано, что неполны, недостоверны и (или) противоречивы сведения, содержащиеся в представленных заявителем надлежащим образом оформленных документах, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, подтверждающих расходы заявителя по кредитному соглашению в виде процентов.

Доводы налогового органа о взаимозависимости заявителя и ООО ИФК "Сокол" -контрагента по договору "Об исполнении функций технического заказчика" не является доказательством недобросовестности заявителя при отражении расходов на уплату процентов по договору с компанией "Баргузино Трайдинг Лимитед

Суд апелляционной полагает правильным вывод суда о том, что отсутствие прибыли от проекта не является, как утверждает налоговый орган, основанием для признания заявителя недобросовестным, а получение кредита - деятельностью, направленной на создание искусственной ситуации по увеличению затрат с целью минимизации налога на прибыль организаций.

Таким образом, утверждение налогового органа о занижении заявителем налогооблагаемой прибыли на сумму превышения процентов, уплаченных по займу, над суммой процентов, полученных по депозиту, не основано на налоговом законодательстве. Следовательно, неправомерно доначисление налога, пени, штрафа по рассматриваемому эпизоду.

По пункту 1.17 мотивировочной части решения, по вопросу начисления пени по хозяйственному договору за 2006 г. налоговый орган увеличил сумму внереализационных доходов за счет доначисления пени по договору с ООО "МТК-Недвижимость".

Судом первой инстанции правомерно указано на то, что налоговый орган необоснованно увеличил сумму внереализационных доходов за счет самостоятельного начисления пени по хозяйственным договорам, а также на то, что неполученный налогоплательщиком доход не может являться объектом обложения налогом на прибыль.

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Порядок признания доходов при методе начисления регламентируется статьей 271 НК РФ. Так, в соответствии с подпунктом 4) пункта 4 указанной статьи датой получения внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда. В ходе выездной налоговой проверки не установлен факт требования ЗАО "Роснефтеэкспорт" санкций с должников, также как и факт совершения, ими действий, свидетельствующих о признании долга в виде неустойки или убытков и готовности оплатить их.

Поскольку налоговым законодательством дата и основание для признания налогоплательщиком внереализационного дохода в виде убытков и неустойки связаны с признанием соответствующих сумм должником, либо с датой вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм, то у ЗАО "Роснефтеэкспорт" отсутствовали основания для признания внереализационных доходов.

Кроме того, неполученный налогоплательщиком доход не является объектом обложения налогом на прибыль организаций. В связи с этим пени, предусмотренные договором, которые должник не признал либо нет решения суда, не являются внереализационным доходом, поэтому налоговый орган неправомерно увеличил сумму внереализационных доходов общества за счет самостоятельного начисления пени по его хозяйственным договорам.

Таким образом, налоговый орган неправомерно включил в состав внереализационных доходов непредъявленные ЗАО "Роснефтеэкспорт" и непризнанные должниками пени по договору с ООО "МТК-Недвижимость" и указал на завышение обществом убытка на сумму 12 469 459 руб.

В обоснование своей позиции по данному эпизоду решения заявителем в материалы дела представлены следующие документы (л. 21-54 т. 14): договор соинвестирования от 30.08.2004 г. N ИД308/1-Ф с графиком инвестирования строительства; уведомление от 05.08.2005 г. N 03-1/05 об отказе ООО "МТК-Недвижимость" от участия в договоре; договор на выполнение функций Технического заказчика от 07.10.2005 г. N07102005-06-01; договор соинвестирования от 07.11.2005 г. N 001-07112005; распоряжение Правительства г. Москвы от 06.10.2005 N 1948-РП; соглашение от 19.12.2006 о расторжении договора соинвестирования N 001-07112005 и акты сверки расчетов; платежное поручение от 25.12.2006 N 106 о возврате инвестиционного платежа в размере 58 489 400 руб.; свидетельство о постановке на учет по месту нахождения на территории РФ серии 77 N 003387693 от 09.07.2003 г., выданное ИМНС России N 9 по ЦАО г. Москвы ООО "МТК-Недвижимость", подтверждающее, что ООО "МТК-Недвижимость" находилось по юридическому адресу: г. Москва, Волгоградский проспект, д. 3-5, стр. 2; Уведомление от 28.07.2006 г. и Свидетельство о постановке на учет по месту нахождения на территории РФ серии 77 N000640052 от 28.07.2006 г., выданные ООО "МТК-Недвижимость", подтверждающие, что и ООО было снято с учета в связи с изменением места нахождения 28.07.2006 г.

Обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган, указывая на недобросовестность заявителя, не подтверждают его недобросовестность (поскольку взаимозависимость участников сделки не является самостоятельным основанием для признания налогоплательщика недобросовестным, а отсутствие прибыли от деятельности - это допустимый результат предпринимательской деятельности, осуществляемой компанией на свой страх и риск. Кроме того, расходы, связанные с данной деятельностью общество не снимает, что не может явиться основанием для доначисления налога с дохода, которого заявитель не получил.

Требования заявителя по данному сорному эпизоду были обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.

По пункту 2.1. мотивировочной части решения по вопросу доначисления НДС с сумм, полученных от совместной деятельности, по мнению налогового органа, в нарушение п. 1 ст. 146 НК РФ заявитель не включил в налоговую базу для исчисления НДС денежные средства, полученные от ООО "Киностудия "Жанр" в рамках договора о совместной деятельности от 20.02.2003 N 01-4/06/18.

Денежные суммы, с которых налоговым органом был начислен НДС по ставке 18 %, являются поступлениями доли прибыли, приходящейся на ЗАО "Роснефтеэкспорт" по договору совместной деятельности N 01-4/06/18 от 20 февраля 2003 года.

По данному эпизоду заявителю доначислен налог - 281 318 руб.; соответствующая сумма пеней и штраф.

Суд первой инстанции, рассмотрев доводы сторон по указанной спорной позиции, пришел к обоснованному выводу о том, что заявителем правильно в соответствии со ст. 146 НК РФ определен объект обложения НДС и доначисление НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, произведено налоговым органом в нарушение действующего законодательства.

Поступление доли прибыли общества, т.е. от участия в договоре от совместной деятельности не является объектом обложения НДС. Какая-либо реализация товаров (работ, услуг) или передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд при получении обществом доли прибыли отсутствует.

Кроме того, доход от участия в простом товариществе в силу положений п.п. 9 ст. 250, п. 4 ст. 278 гл. 25 НК РФ именуется "внереализационным доходом", т.е. он не связан с реализацией.

Как следует из обстоятельств дела, в соответствии с пунктом 4.2 договора Киностудия (ООО Киностудия "Мастер жанр") обязуется вести учет вкладов и результатов совместной деятельности, баланс по совместной деятельности, сдавать отчетность в налоговые органы, уплачивать налоги и иные платежи, связанные с исполнением Договора. ЗАО "Роснефтеэкспорт" отражало операции по совместной деятельности в соответствии с ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности" (утв. Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 года N 105н).

В соответствии с указанным документом, при формировании финансового результата каждая организация-товарищ включает в состав прочих доходов или расходов прибыль или убытки по совместной деятельности, подлежащие получению или распределенные между товарищами. Бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном для юридических лиц порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности. В бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений. В отчете о прибылях и убытках, причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела прибыль или убыток, включаются в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата.

Вклад в совместную деятельность заявитель учитывает в составе финансовых вложений, а распределенную прибыль, подлежащую получению (по отчетам, стороны, ведущей баланс совместной деятельности) - в составе прочих доходов.

В соответствии со ст. 174.1 НК РФ ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость в соответствии со ст. 146 НК РФ, возлагается на участника товарищества, который ведет баланс совместной деятельности (данная норма вступила в силу с 01.01.2006 года).

Между тем в 2004 и 2005 гг. участники договора простого товарищества вправе были применить тот же порядок налогообложения НДС.

При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества, ведущего общий учет операций в целях налогообложения, возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные главой 21 НК РФ.

Таким образом, в соответствии с действующим законодательством и договором о совместной деятельности, плательщиком налога на добавленную стоимость является ООО "Киностудия "Жанр". Как правильно указал суд первой инстанции, заявитель является только плательщиком налога на прибыль в части своей доли прибыли от совместной деятельности, отраженной в составе прочих доходов.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговый кодекс РФ в 2004-2005 гг. не содержал специальных указаний о порядке уплаты НДС при заключении договора товарищества.

Вместе с тем, выставляя своим контрагентам счета-фактуры на полную сумму НДС, участник простого товарищества, ведущий общие дела, обязан в силу п. 5 ст. 173 НК РФ уплатить в бюджет вырученную сумму НДС. Выручка от передачи прав по художественному фильму "Зависть богов" - формирующая налоговую базу по НДС, поступает участнику, ведущему общие дела простого товарищества - ООО Киностудии "Мастер Жанр". Обязанности передавать часть данной выручки Обществу - второму участнику простого товарищества ни в соответствии с договором, ни в соответствии с НК РФ у ООО Киностудии "Мастер Жанр" не имеется.

Таким образом, в спорной ситуации НДС подлежит уплате участником, ведущим общие дела. В то время как у общества нет объективной возможности исчислить подлежащий уплате НДС.

Инспекция исчисляет НДС по данному эпизоду с суммы прибыли, распределенной заявителю по договору о совместной деятельности. Так, согласно финансовым отчетам ООО Киностудии "Мастер Жанр", представленным обществу (л. 73-84 т. 6), доход, распределенный ему, составляет 90% от разности доходов от передачи прав по художественному фильму "Зависть богов" и расходов киностудии.

Это означает, что за налоговую базу по НДС налоговым органом принята налоговая база по налогу на прибыль (п. 1 ст. 274 НК РФ), представляющая собой денежное выражение прибыли.

Между тем, заявителем распределенная ООО Киностудии "Мастер Жанр" прибыль учтена в составе прочих доходов, увеличивающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, сам налог исчислен (налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2004-2006 гг. представлены заявителем в материалы дела - л. 93-136 т. 6) и уплачен заявителем. Включение проверяющими в базу, облагаемую НДС, прибыли по договору о совместной деятельности, налог с которой уже уплачен, приводит к повторному обложению заявителя налогом за одну и ту же операцию, что противоречит запрету на произвольное (экономически необоснованное) налогообложение, установленному п. 3 ст. 3 НК РФ.

Таким образом, налоговыми органами неправомерно начислен обществу НДС в сумме 281 318 руб. с сумм, полученных им в качестве прибыли от совместной деятельности. Доначисление обществу пени и штрафа также является неправомерным.

По пункту 2.4. мотивировочной части решения по вопросу обоснованности доначисления НДС с выручки по реализации автомобилей за 2004-2006 гг. по мнению налогового органа, в нарушение ст. 154 НК РФ, заявителем неправомерно занижен НДС по реализации автомобилей ниже рыночной стоимости.

Инспекция увеличила выручку для целей налогообложения по реализации автомобилей в проверяемом периоде, что привело к доначислению налога на добавленную стоимость.

Судом первой инстанции дана правильная правовая оценка представленным доказательствам и сделан правильный вывод о необоснованности позиции налогового органа по данному эпизоду, который взаимосвязан с эпизодом 2 (исчисление выручки от реализации автотранспортных средств п.1.2.1.11,1.9 решения инспекции)

Суд обоснованно указал на то, что у налогового органа отсутствовали основания для контроля над обоснованностью установленных сторонами договоров купли-продажи автомобилей цен на автомобили, исчерпывающий перечень которых установлен п. 2 ст. 40 НК РФ.

Сам по себе факт наличия отклонений более чем на 20 % от рыночных цен (определенных налоговым органом), не может являться основанием для доначисления налога и пени в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса.

Суд правомерно указал на незаконность доначисления заявителю налога, пени и штрафа по данному спорному эпизоду.

По п. 2.5. мотивировочной части решения на вопросу обоснованности отнесения обществом в ноябре 2006 г. к вычету НДС в размере 10 703 187 руб. налоговый орган доначислил заявителю 10 703 187 руб., соответствующие пени и штраф, поскольку в ходе выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что налогоплательщиком не соблюдены условия для применения налогового вычета.

Судом первой инстанции был рассмотрен и обоснованно отклонен указанный довод налогового органа.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с 21 главой НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

С вступлением с 1 января 2006 г. в силу Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ операции по передаче организациями - участниками долевого строительства имущественных прав третьим лицам на получение квартир в строящемся доме признаются объектом налогообложения по НДС на основании подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 3 ст. 155 НК РФ.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается в т.ч. передача имущественных прав. Согласно п. 3 ст. 155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машиноместа налоговая база по НДС определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

На основании указанных требований НК РФ, по договору уступки прав требования от 19.07.2006 N Ф-2006/36 (л. 137-143 т. 6), по договору участия в долевом строительстве от 06.07.2005 N СИ-1 (л. 1-9 т. 7), первоначальный инвестор ООО "Инвест Партнер" уступил заявителю (новый Инвестор) права требования с одновременным переводом долга к Застройщику ООО "Ганс" в части 5 011, 81 кв. м. строящихся жилых площадей, определив сумму своего вознаграждения за произведенную обществу уступку права требования с начисленным на нее НДС в размере 10 703 187 рублей.

Договор уступки прав требования от 19.07.2006г. N Ф-2006/36 зарегистрирован Управлением Федеральной регистрационной службы по Московской области 26.10.2006 г.

В соответствии с условиями указанного договора заявителем были произведены платежи. При оплате по платежному поручению N 774 от 23.08.2006 г. вознаграждения за уступку прав 70 165 340 руб. отдельной строкой был выделен НДС в размере 10 703 187 рублей.

По факту регистрации Договора уступки прав требования от 19.07.2006г. N Ф-2006/36 заявителем 30.11.2006 года приобретенные имущественные права были поставлены на счет бухгалтерского учета "58.6" Финансовые вложения, что также не оспаривается налоговым органом.

От ООО "Инвест Партнер" в адрес общества 31 октября 2006 г. были выставлены счета-фактуры, в т.ч. счет-фактура на сумму вознаграждения по договору N Ф-2006/36 на сумму 70 165 340 рублей в т.ч. НДС 10 703 187 рублей (л. 30-31 т. 7), что также подтверждается текстом оспариваемого решения (стр. 167).

Права требования приобретались заявителем с целью последующей реализации, для чего 25 октября 2006 года был заключен Агентский договор с ЗАО "Корпорация Московское инвестиционное агентство недвижимости (МИАН)" N 25102006-06-01 (л. 32-47 т. 7). По условиям агентского договора МИАН обязался организовать реализацию всех 5 011, 81 кв. м. жилой площади в интересах общества. В 2007 г. приобретенные имущественные права были заявителем реализованы.

Как правильно установил суд первой инстанции заявителем выполнены все условия для получения налогового вычета, предусмотренные ст. 171,172 НК РФ, в связи с чем доначисление налога, пени и штрафа в такой ситуации произведено налоговым органом неправомерно.

По п. 3 мотивировочной части решения по вопросу обоснованности применения обществом вычетов по НДС по экспортным операциям за 2004-2005 г.г. по мнению налогового органа, заявителем неправомерно принят к вычету налог на добавленную стоимость по услугам ОАО "Совфрахт", ОАО "ЛУКОЙЛ Волгограднефтепереработка", ОАО "НК ЛУКОЙЛ", ООО "ЛУКОЙЛ Нижневолжскнефтепродукт", связанным с перевозкой продукции.

Данный вывод сделан налоговым органом на основании того, что услуги перечисленных выше компаний должны облагаться по ставке 0% как непосредственно связанные с производством и реализацией товаров, вывезенных в режиме экспорта (п.1 ст. 164НКРФ).

Оспариваемым решением заявителю предложено уплатить недоимку по НДС по экспортным операциям в сумме 93 653 388 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции правильно указал на то обстоятельство, что данная сумма не является недоимкой, законодательством РФ о налогах и сборах не установлен срок для ее уплаты (ст. 11 НК РФ). 93 653 388 руб., как следует из решения, сумма предъявленного заявителем к возмещению и возмещенного НДС, уплаченного российским поставщикам услуг по транспортировке нефти по территории РФ.

В связи с этим доначисление данной суммы по результатам выездной налоговой проверки является незаконным.

Оспариваемое решение налогового органа принятого без учета следующих обстоятельств. Порядок проверки налоговыми органами применения ставки 0% и вычетов по НДС регламентирован специальными статьями гл. 21 НК РФ, а именно: п. 4 ст. 176 НК РФ, а также гл. 14 НК РФ: ст. 87, 88, 89 НК РФ. Налоговый кодекс детально не регламентирует, в какой форме налогового контроля - камеральной или выездной будет осуществляться указанная проверка, однако существенным условием соблюдения прав налогоплательщика является недопустимость повторного проведения проверки обоснованности применения 0 процентной ставки и вычетов по НДС при экспорте. Как указано в определении Конституционного Суда РФ N 456-0 от 21.12.2004 "... норма абзаца пятого пункта 4 статьи 176 НК РФ сама по себе не содержит какой-либо неопределенности и не предусматривает возможность вынесения налоговыми органами решения об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость после истечения установленных законом сроков".

По периодам февраль 2004 г. - июнь 2005 г. территориальными органами ФНС РФ - Инспекцией N 36 по г. Москве и Инспекцией N 48 по г. Москве вынесены Решения об обоснованности применения обществом ставки 0% и возмещении сумм налога на добавленную стоимость, которые были представлены заявителем в налоговый органа и в материалы дела (л.д. 52-149 т. 7, л.д. 1-132 т. 8).

Суммы НДС возмещены из бюджета соответственно в 2004-2006 гг. по указанным решениям.

Выводами, сделанными в оспариваемом решении относительно необоснованности вычета НДС по услугам вышеуказанных компаний, налоговым органом фактически отменяются вынесенные ранее решения территориальных органов ФНС РФ, что противоречит закрытому перечню полномочий налоговых органов (специальной правоспособности), закрепленному п. 2 ст. 31 НК РФ и порядком отмены, изменения решений налоговых органов, установленному ст. 140, 142 НК РФ.

По результатам проведения выездной налоговой проверки не предусмотрено принятие решения о возмещении либо об отказе в возмещении НДС, только о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ). Это означает, что вопрос о возмещении НДС решается в порядке, установленном ст. 176 НК РФ, и только в сроки, установленные этой статьей.

Кроме того, под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом. В данном случае имеет место поставка по контракту между заявителем и его российским поставщиками товара, который лишь впоследствии будет поставлен на экспорт и отгружаться на экспорт будет с той станции, которая является пунктом назначения по рассматриваемой перевозки. Транспортировка нефтепродуктов по контрактам с ОАО "Совфрахт", ОАО "ЛУКОЙЛ - Волгограднефтепереработка", ОАО "НК ЛУКОЙЛ", ООО "ЛУКОЙЛ - Нижневолжскнефтепродукт" осуществляется по территории России. Пункт отправления и пункт назначения транспортировки находятся на территории России. Перевозка железной дорогой нефтепродуктов осуществлялась в рамках контракта, заключенного российскими лицами в пределах территории России. Как следует из обстоятельств дела и пояснений заявителя, в момент перевозки не было известно, какая часть груза будет отправлена на экспорт, а какая будет реализована на внутреннем рынке.

Экспортные контракты были заключены заявителем с иностранным покупателем, по условиям контрактов транспортировка осуществлялась морским транспортом.

В соответствии с условиями договора N 01-4/06/40 от 14 апреля 2003 г. с ОАО "Совфрахт" (л. 1-76 т. 9), договора N 0311751 от 26.12.2003г. с ОАО "ЛУКОЙЛ" (л. 97-110 т. 9) услуги указанных организаций заключались в организации транспортировки товаров по железной дороге до ст. Грушевая, расположенной на территории России (г. Новороссийск) с целью дальнейшей перевалки в емкости нефтебазы ОАО "Черномортранснефть". Из указанных емкостей нефтебазы ОАО "Черномортранснефть" груз наливом грузился на танкера. Оформление таможенных деклараций осуществлялось в порту Новороссийска.

Применение налоговой ставки 0% по НДС при оказании услуг по перевозке товаров НК РФ связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (ст. 164 НК РФ). В соответствии с ч. 3 ст. 157 Таможенного кодекса РФ днем помещения товаров под таможенный режим экспорта считается день выпуска товаров таможенным органом.

Как правильно указал суд, со стороны налогового органа не представлено доказательств того, что услуги оказаны после помещения товара под таможенный режим экспорта. Инспекцией не учтено, что в ГТД указан транспорт на границе - танкера, а не цистерны, груз перевозился за территорию РФ наливом из емкостей нефтебазы, а не из ж/д цистерн, дата ГТД составлена позже даты актов слива товара из цистерн в емкости Нефтебазы в порту Новороссийска. ГТД оформлена таможенным органом порта Новороссийск (наличие на ГТД соответствующих штампов и печатей).

Помещение товаров под таможенный режим экспорта при периодическом декларировании российских товаров осуществляется на основании временной декларации.

Следовательно, только с момента оформления временной таможенной декларации груз считается экспортным, до этого времени, все услуги и работы, связанные с этим грузом нельзя рассматривать как услуги, связанные с экспортным грузом. Работы (услуги) должны быть совершены в отношении товаров, уже помещенных в период выполнения работ, оказания услуг под таможенный режим экспорта.

В материалы дела заявителем представлены таблицы, из которых следует, что на момент, когда оказывались услуги по организации транспортировки и транспортировке нефтепродуктов от поставщика заявителю, временная ГТД на эти нефтепродукты не была оформлена, следовательно, нельзя говорить о том, что услуги были оказаны в отношении товара помещенного под таможенный режим экспорта.

Указание в решении на то, что отдельные счета-фактуры составлены позже дат составления временных ГТД, во-первых, не изменяет положения того, что перевозка по железной дороге мазута была осуществлена только во внутреннем сообщении, поскольку оформление временной ГТД осуществлялось в порту Новороссийска, а перевозка совершалась до порта, во-вторых, даты счетов-фактур не определяют характер совершенной операции и не обозначают момент оказания соответствующей услуги, выполнения работы.

В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура - это документ, служащий основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.

Счет-фактура составляется после оказания услуг (выполнения работ). Поэтому если к моменту составления счета-фактуры составлена временная ГТД на нефтепродукты, это не означает, что в момент оказания услуги эти нефтепродукты были помещены под таможенный режим экспорта.

При наличии указанных обстоятельств судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерном доначислении заявителю НДС по данному эпизоду 93 563 388 руб.

По пункту 4 мотивировочной части Решения в отношении выводов налогового органа о занижении платы за загрязнение окружающей среды за 2004 год в сумме 1 532 руб. судом обоснованно указано на то, что налоговым органом превышены полномочия, установленные НК РФ, исходя из следующего.

Определением Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 N 284-0 платежи за загрязнение окружающей природной среды отнесены к "фискальным сборам", которые не упомянуты в ст. 8 НК РФ.

Отнесение Конституционным Судом РФ платежей за загрязнение окружающей природной среды к "фискальным сборам" лишает налоговые органы права на проведение налогового контроля за начислением и уплатой соответствующих платежей, а также взыскание пени за их неуплату, поскольку данные платежи не входят в систему налогов и сборов в РФ и действие Налогового кодекса РФ на них не распространяется.

В соответствии с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2004 год" и Классификацией доходов бюджетов Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 11.12.2003 N 115н (действующей до 01.01.2005), начиная с 01.01.2004, платежи за негативное воздействие на окружающую среду отнесены к группе неналоговых платежей, не администрируемых налоговыми органами, и подлежали учету по КБК 2015600 (ранее по КБК 1050600). Контроль за поступлением платежей за негативное воздействие на окружающую среду в 2004 г. был возложен на Министерство природных ресурсов РФ (разъяснения Минфина России от 05.03.2004 N 02-06-03/1893).

Таким образом, произведенное доначисление платы за загрязнение окружающей среды незаконно, поскольку эти платежи имеют неналоговый характер. Соответственно незаконно и привлечение заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по данному эпизоду.

По п. 6.2. мотивировочной части решения по вопросу исчисления НДФЛ по мнению налогового органа, в нарушение п. 1, п. 6 ст. 226 НК РФ заявитель как налоговый агент не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ при получении физическим лицом дохода в виде материальной выгоды от покупки автомобилей по ценам ниже рыночной цены, установленной налоговым органом, в связи с чем заявителю доначислен НДФЛ с материальной выгоды при покупке автомобилей.

Как правильно указал суд первой инстанции решение налогового органа в данной части не соответствует налоговому законодательству, т.к. объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в силу подп. 1 ст. 209 НК РФ признается "доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации".

При определении налоговой базы по НДФЛ "учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ" (абз. 1 п. 1 ст. 210 НК РФ).

В соответствии со ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика в виде материальной выгоды является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

Перечень взаимозависимых лиц определен статьей 20 НК РФ. Отношения между работниками общества и обществом не могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Следовательно, он не может быть признан взаимозависимым лицом с обществом. Более того, 5 покупателей вообще не являлись работниками заявителя.

Является обоснованным довод заявителя о том, что он не реализовывал аналогичные автомобили иным лицам по иным ценам, в связи с чем налоговый орган неправомерно исчислил материальную выгоду как разницу между фактической ценой продажи и рыночной стоимостью автомобилей, которую инспекция определила по данным газеты "Из рук в руки".

Учитывая изложенное, налоговым органом неправомерно включена в доход физических лиц - покупателей автомобилей материальная выгода в сумме 3 188 393 руб., а, следовательно, доначисление НДФЛ в сумме 414 490 руб., а также доначисление заявителю штрафа незаконно.

По вопросу привлечения к налоговой ответственности суд первой инстанции обоснованно указал на то, что налоговым органом не была учтена переплата. Суд также обоснованно указал на то, что привлечение заявителя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС за февраль-ноябрь 2004 г., незаконно, учитывая, что срок давности привлечения к таким правонарушениям к дате вынесения решения о привлечении к ответственности истек.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Нормы материального права правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта проверкой не установлено.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.08.2008 года по делу N А40- оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Е.А.Солопова Р.Г.Нагаев