Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2008 г. N 09АП-11550/2008

г. Москва

Дело N А40-285/08-126-2

23 октября 2008 г.

N 09АП-11550/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 21.10.2008г.

Постановление изготовлено в полном объеме 23.10.2008г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Птанской Е.А.

судей: Катунова В.И., Седова С.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Прибытковым Д.П.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.07.2008 г.

по делу N А40-285/08-126-2

принятое судьей Малышкиной Е.Л. по иску (заявлению) ОАО "Новороссийское морское пароходство"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службе по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительным решения, требования.

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Чуркин А.В. по доверенности от 01.04.2008 N 01.04-64 Д/2008,

от ответчика (заинтересованного лица): Беляева Р.Т. по доверенности от 25.12.2007 N 57-04-05/2,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Новороссийское морское пароходство" (далее - заявитель, ОАО "Новошип") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.10.2007г. N 278 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 168 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 31.10.2007г.

Решением суда от 21.07.2008г. заявленные требования частично удовлетворены, признаны недействительными решение Инспекции от 03.10.2007г. N 278 в части привлечения ОАО "Новошип" к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в размере 360.163,40 руб.; начисления пени в размере 532.018,58 руб.; требования уплатить недоимку по НДС в размере 1.800.817 руб. и требование N 168 по состоянию на 31.10.2007г. об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 1.800.817 руб., пени в размере 532.018,58 руб., штрафа в размере 360.163 руб. В удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета отказано.

Инспекция не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в удовлетворенной части ввиду неправильного применения судом норм материального права, в удовлетворении требований ОАО "Новошип" отказать, утверждая о законности решения от 03.10.2007г. N 278.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

Возражений по принятому решению в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции от 03.10.2007г. N 278 не заявлено, в связи с чем законность и обоснованность решения суда проверена апелляционным судом в обжалуемой части в порядке ч. 5 ст. 268 АПК РФ.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что ОАО "Новороссийское морское пароходство" оказывало услуги по сдаче в аренду собственных морских судов ("Академик Пустовойт", "Победа", "Маршал Василевский", "Генерал Тюленев" и "Капитан Осташевский") с экипажем иностранному фрахтователю на основании договоров тайм - чартера.

Первоначально суммы от реализации по указанным операциям отражены обществом в поданной 20.07.2004г. в инспекцию первичной налоговой декларации по НДС за июнь 2004 года в числе операций, не подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 148 НК РФ, в связи с отсутствием объекта налогообложения.

Общество считает, что поскольку судно передавалось в аренду и возвращалось из аренды за пределами таможенной территории Российской Федерации, то по такому виду услуг отсутствует объект обложения НДС, в связи с чем в договорах аренды морского судна с фрахтователями заявитель указывал размер арендной платы без учета НДС.

Впоследствии налогоплательщик, согласившись с позицией налогового органа о наличии объекта обложения НДС по указанным операциям, в связи с фактическим использованием иностранными фрахтователями судов на территории Российской Федерации, неоднократно уточнял свои налоговые обязательства путем подачи соответствующих уточненных налоговых деклараций.

Согласно последней, представленной письмом исх. N 01-03-06/2200 от 11.08.2005г., уточненной налоговой декларации по НДС за июнь 2004 года, заявитель исчислил НДС от стоимости аренды расчетным методом, применяя налоговую ставку 18/118 (т. 3 л.д. 1).

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки представленной заявителем уточненной налоговой декларации по НДС по ставке 18 % за июнь 2004 года, инспекцией составлен акт проверки от 13.07.2007г. N 181 и с учетом возражений налогоплательщика от 20.08.2007г., вынесено решение от 03.10.2007г. N 278 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1 л.д.61-72).

Указанным решением заявитель привлечен к ответственности по основанию, предусмотренному пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 360.163,40 руб., обществу начислены пени в сумме 532.018,58 руб., предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 1.800.817 руб., штраф и пени в указанных размерах, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

На основании данного решения налоговым органом было выставлено требование N 168 по состоянию на 31.10.2007г., которым заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 1.800.817 руб., пени - 532.018,58 руб., штраф - 360.163 руб. (т. 1 л.д. 73).

Основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции явилось то обстоятельство, что заявителем неправомерно применена расчетная ставка налога на добавленную стоимость в размере 18/118.

Суд первой инстанции обоснованно поддержал вывод инспекции о неправомерном уменьшении суммы НДС по операциям, связанным с оказанием услуг по сдаче теплоходов в аренду иностранным контрагентам, вследствие применения расчетной налоговой ставки 18/118 согласно п.4 ст. 164, 168 НК РФ.

Согласно п.п. 1 п.1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация услуг на территории Российской Федерации.

Первоначально общество исходило из того, что по услугам по предоставлению морских судов по договору фрахтования (включая договор аренды с экипажем) отсутствует объект налогообложения, поскольку судно передавалось в аренду и возвращалось из аренды за пределами территории Российской Федерации.

В связи с этим в договорах аренды судов, заключенных с фрахтователями, общество указывало размер арендной платы без оговорки о налоге на добавленную стоимость.

В дальнейшем, приняв позицию налогового органа о наличии при реализации услуг аренды объекта налогообложения НДС, общество исчислило и уплатило в бюджет НДС: сначала по расчетной ставке 18/118, а затем по ставке 18 процентов.

В соответствии с п.4 ст. 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в периоде оказания услуг) налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 Кодекса (т.е. 10 или 18 процентов), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, в следующих случаях: при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса; при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 Кодекса; при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 Кодекса; при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п.4 ст. 154 Кодекса, и в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.

Таким образом, сумма налога может быть определена расчетным путем в случае, когда на это есть указание в законе. При этом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы налога на добавленную стоимость расчетным методом в случае оказания услуг по сдаче в аренду морских судов с экипажем по договорам тайм - чартера с иностранным фрахтователем, а также не содержит особенностей определения налоговой базы при реализации таких услуг.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации услуг определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им услуг. Пунктом 8 статьи 154 Кодекса также установлено, что в зависимости от особенностей реализации услуг налоговая база определяется в соответствии со ст. 155-162 Кодекса.

Каких-либо особенностей реализации услуг по передаче в аренду иностранному лицу морских судов и особенностей определения налоговой базы при реализации такого рода услуг названными статьями Кодекса не установлено.

В то же время, согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Ссылаясь на отсутствие в договорах тайм-чартера оговорки о налоге на добавленную стоимость как на основание исчисления НДС по расчетной ставке, общество не учитывает, что налогоплательщики, нарушившие установленную статьей 168 НК РФ обязанность по предъявлению суммы налога к оплате покупателю, не вправе изменять установленную Кодексом налоговую ставку или заменять ее расчетной ставкой.

Произвольное изменение налогоплательщиком и иными лицами установленной Кодексом налоговой ставки недопустимо, на что неоднократно указывали Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и Конституционный Суд Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

В случае осуществления перевозок на основании упомянутых договоров с временным нахождением арендованных судов на территории Российской Федерации, местом осуществления деятельности организации, сдающей в аренду эти суда, является территория Российской Федерации во время нахождения судна в территориальных водах России, в силу чего реализация услуг по сдаче судов в аренду за период нахождения судна на территории Российской Федерации является объектом налогообложения НДС. При этом плательщиком налога будет являться организация - арендодатель судна, налоговой базой - сумма арендной платы за время нахождения судна на территории России.

Кроме того, согласно письму Министерства финансов Российской Федерации от 26.09.2006г. N 03-04-08/193 местом реализации услуг по предоставлению морских судов по договору фрахтования (включая договор аренды с экипажем), предполагающему перевозку на этих судах, признается территория Российской Федерации, если данные услуги оказываются российской организацией и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом на основании п. 3 ст. 164 НК РФ указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке налога в размере 18 %.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности применения заявителем расчетной ставки НДС в размере 18/118, в то время как подлежала применению ставка 18 %.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что отсутствуют основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, начисления налога на добавленную стоимость и пени, по следующим обстоятельствам.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Апелляционный суд считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемых ненормативных правовых актов закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решения и требования.

Как правомерно установлено судом первой инстанции, налоговый орган решением N 57-12/141469 от 19.03.2007г. ранее привлекал налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату НДС. Сумма оспариваемого налогоплательщиком штрафа составила 5.509.859 руб., в том числе 2.809.010 руб. за неуплату в срок НДС с арендных платежей по договорам аренды морских судов за налоговые периоды декабрь 2003-2004гг., включая штраф за июнь 2004 года в размере 360.163 руб.

Решение от 19.03.2007г. вынесено по результатам выездной налоговой проверки, в том числе правильности и полноты исчисления уплаты налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2003-2004 года (в том числе за июнь 2004 года). Из указанного решения следует, что налоговым органом исследованы, в том числе, и обстоятельства, связанные с исчислением и уплатой заявителем налога на добавленную стоимость по уточненной налоговой декларации за июнь 2004 года.

Следовательно, ОАО "Новошип" уже был привлечен к налоговой ответственности на основании решения выездной налоговой проверки от 19.03.2007г. на сумму 2.809.010 руб. за неуплату в срок НДС, в том числе за июнь 2004 года начислен штраф в размере 360.163 руб., пени 532.018,58 руб., предложено уплатить недоимку в размере 1.800.817 руб.

Таким образом, суд приходит к выводу, что налогоплательщик дважды по одним и тем же основаниям привлечен к налоговой ответственности, следовательно, у налогового органа не имелось законных оснований для доначисления налога, пени, привлечения заявителя к ответственности за неполную уплату налога повторно за июнь 2004 года по оспариваемому решению.

Также судом первой инстанции обоснованно отклонен довод о том, что заявитель не доказал факт оплаты указанных сумм НДС, не представил платежные поручения, а следовательно имеет недоимку, как несоответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Действительно, в материалы дела заявителем представлены только часть платежных поручений за июнь 2004 года, в некоторых платежных поручениях указан только год, за который оплачивается НДС, без указания месяца.

Однако, вывод о произведенной налогоплательщиком оплате суммы налога за июнь 2004 года в размере 1.800.816 руб. следует из самого решения N 57-12/141469 от 19.03.2007г., принятого по результатам выездной налоговой проверки. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Вместе с тем, судом первой инстанции правильно учтено то обстоятельство, что в день вынесения решения N 278 от 03.10.2007г. "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и, привлекая налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, у налогового органа имелось документальное подтверждение того, что у налогоплательщика отсутствовала недоимка, и имелась переплата в бюджет по НДС в размере 23.045.643,48 руб.

Налоговым органом по состоянию на 03.10.2007г., то есть на день вынесения оспариваемого решения N 278 от 03.10.2007г., составлен акт совместной сверки расчетов по налогам и сборам по уплате НДС, согласно которому переплата составила 23.045.643,48 руб. Как пояснил заявитель, по данным налогоплательщика с учетом возражений, переплата составила 23.135.588,44 руб. (т. 3 л.д. 109-113).

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу, что требования заявителя о признании недействительным решения инспекции от 03.10.2007г N 278 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" подлежит признанию недействительным в части привлечения ОАО "Новошип" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 360.163,40 руб.; начисления пени в размере 532.018,58 руб.; требования уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 1.800.817 руб.

В связи с тем, что требование N 168 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 31.10.2007г. принято на основании оспариваемого решения налогового органа от 03.10.2007г N 278, оно также являются незаконными в соответствующей части.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы налогового органа и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Расходы по госпошлине по данному делу распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, положениями главы 25.3 НК РФ и разъяснениями, данными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 13.03.2007г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.07.2008 г. по делу N А40-285/08-126-2 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Е.А. Птанская

Судьи

С.П. Седов В.И. Катунов