Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2008 г. N 09АП-16730/2008

Дело N А40-23014/08-143-74

N 09АП-16730/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 декабря 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Голобородько В.Я.

Судей Н.О.Окуловой, П.В.Румянцева

при ведении протокола судебного заседания председательствующим

рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

на решение от 23 сентября 2008 г.

по делу N А40-23014/08-143-74

принятое судьей Цукановой О.В.

по заявлению ЗАО "Газпромстройинжиниринг"

к МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Анисимова Е.Н. по дов N от 18.07.2008 б/н Носова Н.Н. по дов N300 от 18.07.2008 ,Козлова Т.В. по дов N 339 от 1.12.2007г.,Козловская Я.Э по дов N 154 от 30.01.2008 г.

от заинтересованного лица -Падыганова Л.А. по дов N 04-13/000658 от 17.01.08,Кузьмин Н.Л. по дов N 53-04-13/000281 от 09.01.2008г.

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Газпромстройинжиниринг" (далее - Заявитель) обратилось в суд с заявлением (с учетом уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 12.03.2008г. N 093/14 в части пункта 2 - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 3 180 251,17 руб., пункта 3 - начисления пени в размере 516 369,24 руб., пункта 4 - взыскания недоимки в размере 16 061 034,61 руб., пункта 5 - внесения изменений в документы бухгалтерского и налогового учета (в части положений, указанных в пунктах 1.1, 1.2, 1.3, 1.5, 1.7, 1.10 решения) резолютивной части решения.

Решением арбитражного суда г. Москвы заявленные требования удовлетворены. Суд решил: признать недействительным Решение Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 12.03.2008г. N 093/14 в части пункта 2 - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 3 180 251,17 руб., пункта 3 - начисления пени в размере 516 369,24 руб., пункта 4 -взыскания недоимки в размере 16 061 034,61 руб., пункта 5 - о необходимости внесения изменений в документы бухгалтерского и налогового учета (в части положений, указанных в пунктах 1.1, 1.2, 1.3, 1.5, 1.7, 1.10 решения) резолютивной части решения.

При принятии решения суд исходил из того, что решение налогового органа не соответствует закону ,нарушает права заявителя.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

По результатам проведенной проверки Ответчиком составлен Акт выездной налоговой проверки N 182/53-14 от 25 сентября 2007 г., на который Заявителем были представлены возражения.

Рассмотрев Акт выездной налоговой проверки и возражения Заявителя, налоговый орган 12.03.2008г. вынес решение N 093/14 о привлечении Заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которые было получено Заявителем 16.04.2008г.

В пункте 1.1. решения Ответчик указывает на то, что Заявителем в нарушение ст.ст. 252, 270, 275.1. НК РФ неправомерно были отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией суммы начисленной амортизации по объектам, которые, по мнению Ответчика, относятся к объектам обслуживающих производств и хозяйств. К таким объектам согласно Решению относятся: фельдшерский пункт (инв. N 11000004). установка котельная (инв. N 11000010), баня сауна (инв. N 11000027), столовая С-50 (инв. N 11000445), гостиница для руководства (N 11000002).

В обоснование своей позиции Ответчик приводит следующие доводы: вышеуказанное имущество использоватось обособленными подразделениями Общества, а именно подразделениями "Песцовое" и "Приполярная";

- указанные объекты прямо предусмотрены ст. 275.1 НК РФ;

- суммы амортизации по указанным объектам согласно ст. 275.1 НК РФ не должны включаться Обществом в расходы 2004 г. и 2005 г. независимо от того, оказывались ли услуги через такие объекты своим работникам или сторонним лицам.

Суд первой инстанции исследовав материалы дела, правомерно посчитал указанные доводы Ответчика необоснованными ввиду следующего:

в соответствии со ст. 275.1 ПК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам. Таким образом, для применения порядка, установленного п. 13 ст. 270, ст. 275.1 НК РФ необходимо наличие двух составляющих:

- объектов, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам; -подразделений. которые осуществляют деятельность с использованием вышеуказанных объектов обслуживающих производств и хозяйств и извлекают из них прибыль.

В решении Ответчиком не указывается, какие конкретно объекты и к каким видам производств и хозяйств (обслуживающих, жилищно-коммунальных или иных) относится каждый из перечисленных объектов, и какие подразделения Общества осуществляют деятельность с их использованием.

Доводы Ответчика о том, что в силу ст. 55 ГК РФ указанные объекты использовались обособленными подразделениями "Песцовое" и "Приполярное" судом первой инстанции обоснованно не были приняты во внимание, поскольку указанная статья регламентирует деятельность филиалов и представительств, какими в соответствии с Уставом Заявителя "Песцовое" и "Приполярная" не являются.

В структуре и штатном расписании Заявителя, действовавшем в проверяемый период, таких обособленных структурных подразделений "Песцовое" и "Приполярная" не существовало.

Налоговый орган не опроверг доводов заявителя о том, что перечисленные в решении объекты, напрямую связаны с деятельностью Заявителя, а именно со строительством объектов: "Песцовое НГКМ" и "КС "Приполярная", а также с созданием надлежащих условий работникам Общества:

1) котельная установка (инв. N 11000006) использовалась для целей обогрева строителей в осенне-зимний период при строительстве объектов;

2) баня сауна (инв. N 11000027) использовалась для соблюдения санитарно- эпидемиологических норм в период строительства. Указанный объект необходим для проведения мероприятий по соблюдению санитарно-гигиенических требований, направленных непосредственно на создание безопасных условий труда на вредном производстве, предупреждение и профилактику профессиональных заболеваний, эпидемий, соблюдение мер по поддержанию чистоты и порядка на производстве.

3) фельдшерский пункт (инв. N 11000004) - для своевременного оказания первой неотложной помощи работникам, пострадавшим при выполнении строительно-монтажных работ на объектах. Целью организации фельдшерского пункта является проведение медицинских осмотров работников и оказание первой (доврачебной) медицинской помощи перед отправкой работника в медицинское учреждение (поликлинику, больницу, медсанчасть, травматологический пункт и т.п.). и не оказывает услуг населению, поскольку не осуществляет плановое лечение работников.

4) столовая С-50 (инв. N 11000445) - для централизованного приема пищи работниками в обеденный перерыв.

Статья 223 Трудового кодекса РФ прямо предусматривает обязанность работодателя в целях обеспечения нормальных условий труда оборудовать санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки; создать санитарные посты с аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой медицинской помощи и т.д.

Кроме того, Ответчиком в решении неправомерно включена в состав объектов 2004 г. столовая С-50 и сумма амортизации в размере 1 077 989.58 руб., поскольку согласно карточке основных средств, указанный объект был введен в эксплуатацию лишь 30.04.2005г.

5) гостиница для руководства (инв. N 11000002) и здание ИТР (инв. N 11000006) - не используются Заявителем для проживания, а являются офисными помещениями для руководства. Название основного средства "гостиница для руководства" соответствует товарной накладной ТОРГ-12, полученной от поставщика Заявителем при приобретении основного средства.

Все вышеуказанные объекты не использовались Заявителем для извлечения прибыли путем предоставления каких-либо услуг как работникам, так и сторонним организациям. Указанные объекты использовались Заявителем исключительно в собственных целях, для обеспечения надлежащих условий работникам в соответствии с требованиями охраны и безопасности труда (ст.ст. 22, 163, 223 ТК РФ).

Кроме того, инвентарные номера основных средств, начинающихся с цифр "11" присвоены объектам основных средств согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94 и обозначают "здания производственного назначения" и применяются в организациях ко всем объектам основных средств данной группы, поэтому выводы Ответчика о том, что указанные объекты используются для обеспечения работы обслуживающих производств и хозяйств суд первой инстанции правомерно посчитал неправомерными.

Заявитель пояснил, что на момент проведения проверки имелось только одно обособленное подразделение, созданное в соответствии со ст. 11 ПК РФ. а именно - Территориальное подразделение в Ямало-Ненецком автономном округе, в подтверждение чего было представлено свидетельство о постановке на налоговый учет, а также структура Заявителя, действовавшая в проверяемый период.

Доводы Ответчика о том, что основные средства использовались обособленными подразделениями "Песцовое" и "Приполярная" суд первой инстанции правомерно признал не доказанными.

В опровержение указанных доводов Заявителем были представлены копии контрактов генерального подряда на строительство объектов N N КГП-4-2002 от 02.08.2002г.; КГП20-2004 от 25.11.2004г., согласно которым название "Песцовое" и "Приполярное" свидетельствует не о наличии обособленных подразделений, а о наименовании объектов строительства, на которых Заявитель выполнял функции генерального подрядчика.

В процессе рассмотрения дела в суде первой инстанции Ответчиком было заявлен новый довод, который ранее Ответчиком не заявлялся и не был отражен ни в Акте проверки, ни в Решении N 093/14 от 12.03.2008 г., а именно: указанные объекты, по мнению Ответчика, использовались Территориальным управлением ЗАО "Газпромстройинжиниринг" в Ямало-Ненецким округе. Однако указанные доводы также являются недоказанными. В опровержение указанных доводов, Заявителем в судебном заседании была представлена карта местности, а также выписки из проектной документации, согласно которой объекты "Песцовое НГКМ" и "Компрессорная станция "Приполярная" располагаются в разных местах, в частности Песцовое НГКМ - в Надымском районе ЯНАО, а КС Приполярная - в республики Коми, в то время как Территориальное управление ЗАО "Газпромстройинжиниринг" находится в г. Новый Уренгой.

Ни в Решении N 093/14 от 12.03.2008 г., ни в Акте проверки Ответчик не указал: каким конкретно обособленным подразделением используется каждое основное средство.

Перечисленные в Решении N 093/14 от 12.03.2008 г. объекты основных средств непосредственно связаны с осуществлением Обществом своей основной деятельности, а именно с организацией строительно-монтажных работ на объектах инвестиционного строительства ОАО "Газпром" (ст. 6 Устава Общества). Указанные объекты носят временный характер, что подтверждается представленной в судебном заседании суда первой инстанции технической документацией, и по мере завершения работ указанные временные сооружения перевозятся с одного объекта на другой.

Указанное в Решении N 093/14 от 12.03.2008 г. столовая С-50 (инв. N 11000445) неправомерно включена в состав основных средств 2004 г., так как согласно представленной в судебное заседание карточке учета основных средств указанных объект был введен в эксплуатацию 30.04.2005 г.

Таким образом, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу, что у Заявителя отсутствуют какие-либо объекты обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, в связи с чем, выводы Ответчика о нарушении Заявителем ст.ст. 270, 275.1 НК РФ в части завышения расходной части налоговой базы но налогу на прибыль на сумму 3 365 176,24 руб. в 2004 году и 4 516 421,52 руб. в 2005 году не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Ответчиком неправильно применяется нормы материального права, предусмотренные ст. 275.1 НК РФ, поэтому выводы о занижении налоговой базы по налогу на прибыль и неполной уплате налога являются необоснованными.

Указанная позиция Общества подтверждается правоприменительной практикой, а именно Постановлением ФАС МО от 26.04.2007 г. по делу N КА-А40/3101-07; Постановлением ФАС МО от 22.08.2006 г. по делу N КА-А40/7640-06; Постановлением ФАС МО от 07.05.2008 г. N КА-А40/3514-08.

Все вышеуказанные доводы были полно и всесторонне исследованы в суде первой инстанции, о чем судом была дана надлежащая оценка в своем решении от 23.09.2008 г., доводы апелляционной жалобы выводов суда первой инстанции по данному эпизоду не опровергают и основаниями к отмене решения не являются.

По пункту 1.2 решения.

В п. 1.2. Решения N 093/14 от 12.03.2008 г. и апелляционной жалобе Ответчик указывает, что Обществом в нарушение п. 6 ст. 272 НК РФ включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы страховых премий за налоговый период 2005 год в полном объеме. В результате данного нарушения налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2005 г. занижена в сумме 43 882 963 рублей 03 коп.

Обосновывая свою позицию, Ответчик исходит из условий заключенных Заявителем договоров, согласно которым Заявитель не вправе был включать страховые взносы в полном объеме, поскольку договорами страхования установлен единый срок действия, распространяющийся на 2005 и 2006 годы, а страховая премия уплачивалась единовременным платежом.

При рассмотрении условий заключенных Заявителем договоров необходимо отметить тот факт, что договоры страхования вступают в силу с 00 часов дня, следующего за днем поступления страховой премии на счет Страховщика и действуют до 24 часов 31 декабря 2006 г., включая 12 месяцев гарантийной эксплуатации, а поскольку денежные средства по всем договорам были перечислены разовым платежом в 2005 году, следовательно, все договоры начали действовать в 2005 году.

Указанные доводы Ответчика являются несоответствующими фактическим обстоятельствам дела в силу следующего.

Договоры страхования строительных рисков, заключенные Обществом в проверяемый период, являются сложными договорами, то есть объединяют в одном договоре три различных договора, относящихся к разным видам страхования и действовавших в разных периодах (ст. 952 ГК РФ):

Первый вид страхования.

Имущественные интересы Страхователя, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом в период строительно-монтажных работ. Данный вид

страхования, в соответствии с условиями договоров, вступал в силу с 00 часов дня, следующего за днем поступления страховой премии, на счет Страховщика и действовал до конца 2005 года.

Второй вид страхования.

Гражданская ответственность Страхователя перед третьими лицами в связи с выполнением строительно-монтажных работ. Данный вид страхования, в соответствии с условиями договоров, вступал в силу с 00 часов дня, следующего за днем поступления страховой премии, на счет Страховщика и действовал до конца 2005 года.

Третий вид страхования.

Имущественные интересы Страхователя, связанные с риском утраты (гибели) или повреждения имущества после завершения строительно-монтажных работ, а именно в период гарантийной эксплуатации объектов. Данный вид страхования, в соответствии с условиями договоров, вступал в силу с 01.01.2006 г. и действовал до 24 часов "31" декабря 2006 г. Суммы страховых премий, выделенные отдельной строкой в договорах и уплаченные за гарантийную эксплуатацию объектов в 2005 году, были отнесены в 2006 году к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что соответствовало условиям заключенных договоров, и подтверждается справочником "расходов будущих периодов".

Объединение разных видов страхования в одни договор не противоречит действующему законодательству РФ и правилам страхования.

Как указывает Ответчик в апелляционной жалобе, что расходы по страхованию строительно-монтажных рисков были отнесены Обществом к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в полном объеме. Между тем, указанный довод является необоснованным.

Согласно представленной в материалы дела таблице Обществом были отнесены расходы не в полном объеме, а только в части рисков, страхование которых покрывалось условиями договора в 2005 г., поскольку действие договора страхования предусматривает несколько видов страхования и приходится на несколько отчетных периодов. Представленная в приложении N 1 к Решению N 093/14 от 12.03.2008 г. Расчет страховых платежей составлен с нарушением норм Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и 9 месяцев. В налоговом учете расходы по договорам страхования заключенным на срок более одного периода, по которым предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, включаются в расходы равномерно в течение срока действия договора страхования, т.е. поквартально. При этом законом не предусмотрено требование о распределении сумм по договорам страхования на срок действия договора в календарных днях.

Кроме того, если исходить из позиции налогового органа о равномерном распределении всей суммы страховых платежей на весь период страхования, то суммы страховых премий, указанные в графе 3 Расчета страховых платежей (Приложение N 1 к Решению N 093/14 от 12.03.2008 г.) не в полном объеме учитывают уплаченные Обществом страховые взносы, а именно в указанные суммы не включена сумма страховой премии, уплаченная по риску страхования объектов в период гарантийной эксплуатации.

В соответствии со ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Необходимо отметить, что при отражении в налоговом учете затрат по страхованию Общество руководствовалось принципом равномерности признания доходов и расходов, предусмотренного ст. 272 НК РФ, поэтому расходы, связанные со страхованием рисков строительно-монтажных работ на период строительства были отражены в 2005 г. согласно условиям договора страхования, а расходы, связанные со страхованием объектов в период гарантийной эксплуатации - в 2006 г., согласно заключенному договору страхования.

Исходя из вышеизложенного, Инспекцией неправильно применяются нормы материального права, поэтому выводы Ответчика о занижении Обществом налоговой базы по налогу прибыль являются незаконными.

Указанная позиция Общества подтверждается правоприменительной практикой, в частности Постановлением ФАС МО от 10.06.2008 по делу N КА-А40/4799-08; Постановление ФАС МО от 28.09.2006 г. по делу N КА-А40/7292-06.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что Заявитель правомерно включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы страховой премии в размере 43 882 963,03 руб. по первому и второму виду страхования за налоговый период 2005 год.

Пункт 1.3. Решения

В апелляционной жалобе и Решении N 093/14 от 12.03.2008 г. Инспекция указывает, что Обществом в нарушение ст. 252, п.п. 6 п.1. ст. 264 НК РФ неправомерно были включены в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли затраты, связанные с охраной объектов строительства.

В подтверждение своей позиции Ответчик указывает, что указанные расходы являются экономически необоснованными и должны были быть компенсированы заказчиком строительства в составе прочих затрат Сводного сметного расчета.

Ответчик указывает на нарушение Заявителем ст. 252, п.п. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ в связи с неправомерным включением в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли затрат.

В подтверждение своей позиции Ответчик ссылается на тот факт, что расходы по охране объектов строительства являются необоснованными и документально неподтвержденными, а также не могут быть отнесены на расходы в целях налогообложения налогом на прибыль, поскольку не были переданы Заказчику в составе "прочих затрат" по пункту 2.6. Договора от 26.03.2003г. N 16/1, т.е. возмещены Заявителю.

Указанные доводы Ответчика являются необоснованными и противоречащими фактическим обстоятельствам дела в связи со следующим:

между Заявителем (подрядчик) и ООО "Волгоградтрансгаз" (заказчик) был заключен договор подряда от 26.09.2003 года N 16/1. по которому Заказчик поручает и обязуется создать Подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную договором сумму, а Подрядчик обязуется выполнить работы по объекту: Компрессорная станция КС-08 в составе "Распределительный газопровод Починки-Изобильное - ССПХГ Волгоградская область участок 205-676 (2-ой этап строительства)". В соответствии с абзацем 7 п.5.1.2. указанного договора, Заявитель был обязан обеспечить сохранность всех поставляемых материалов и оборудования до подписания акта приемки работ. Согласно п.6.3. того же договора до сдачи объекта Подрядчик несет ответственность за риск случайного уничтожения и повреждения объекта, кроме случаев, связанных с обстоятельствами непреодолимой силы.

В связи с вышеуказанным, Заявитель 29.03.2004г. заключил договор субподряда N ДСП-16/1.1-2004 с ДЗАО "Специализированное управление N 6 Нефтегазмонтаж", по которому ДЗЛО "СУ-6 Нефтегазмонтаж" (субподрядчик) обязуется выполнить комплекс работ по строительству объекта: Компрессорная станция КС-08 в составе "Распределительный газопровод Починки-Изобильнос - ССПХГ Волгоградская область участок 205-676 (2-ой этап строительства)".

В соответствии с п.6.5. договора субподряда в редакции Дополнительного соглашения N 11 от 19.09.2005г. к договору N ДСП-16/1.1-2004 от 29.03.2004г., субподрядчик обязуется обеспечить сохранность всех передаваемых ему Генподрядчиком для строительства объекта материальных ценностей до момента передачи объекта Генподрядчику путем подписания акта приемки законченного строительством объекта. Согласно абзацу 1 п.16.1 договора субподряда в редакции Дополнительного соглашения N 11 от 19.09.2005г. Генподрядчик обеспечивает охрану объекта и строительной площадки, а субподрядчик несет полную ответственность за сохранность оборудования, материалов, строительной техники, а также вверенного ему имущества Генподрядчика и заказчика. Условия указанного Дополнительного соглашения распространяют свое действие на отношения Заявителя и ДЗЛО "СУ-6 Нефтегазмонтаж", возникшие с 29.03.2004г.

В силу п. 6.3. договора подряда, заключенного между Заявителем и ООО "Волгоградтрансгаз", а также положений и.1 ст. 741 Г'К РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком, несет подрядчик. Заявитель нес ответственность за охрану объекта строительства и переданные ему материалы. В силу договора субподряда N ДСП-16/1.1 -2004 от 29.03.2004г. ответственность за сохранность оборудования, материалов, строительной техники была возложена на ДЗАО "СУ-6 Нефтегазмонтаж" (субподрядчик), а Заявитель (генподрядчик) обеспечивал охрану объекта и строительной площадки. Для обеспечения охраны ВЖПС КС-08 "Котельниковская", стройплощадки КС-08 "Котельниковская", водозаборных сооружений ВС-1 и ВС-2 КС-08 "Котельниковская" был заключен агентский договор между Заявителем и ООО "СтройПроект" от 01.01.2005г. N 6. Во исполнение указанного агентского договора ООО "СтройПроект" заключило от своего имени, но за счет Заявителя договор оказания охранных услуг N 3/2 от 01.01.2005г. с ООО "Охранное предприятие "Межрегионгазохрана".

Согласно пп.6 п.1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

Строительство объекта Компрессорная станция КС-08 в составе "Распределительный газопровод Починки-Изобильное - ССПХГ Волгоградская область участок 205-676 (2-ой этап строительства) осуществлялось с 2003 г. по 2005 г. В период строительства охрана объекта проводилась 2 организациями: ООО "Регион" и ООО "СтройПроект". В 2004 году охрана осуществлялась с привлечением ООО "Регион", при этом расходы по охране составили 10 749 767,46 рублей, кроме того НДС 1 934 958,14 рублей. В 2005 г. привлекался ООО "СтройПроект", а расходы по охране составили 9 258 139,68 рублей, кроме того НДС 1 666 465,14 рублей. Однако, Ответчиком были признаны экономически необоснованными расходы, связанные с охраной объекта в 2005 г. и оказываемые ООО "СтройПроект". При этом расходы, связанные с охраной объекта в 2004 г. рассматриваются Ответчиком обоснованными.

Следует отметить, что основанием для признания расходов по охране объекта необоснованными, по мнению Ответчика, является заключенный между ЗАО "Газпромстройинжиниринг" и ДЗАО "СУ-6 Нефтегазмонтаж" договор субподряда. Однако в период строительства объекта работы выполнялись несколькими субподрядными организациями: в 2004 году Обществом привлекалось 5 субподрядных организаций, выполнение по которым составило 403 890 082,20 рублей, а в 2005 году работы выполнялись силами 6 субподрядных организаций на общую сумму 589 492 193,97 рублей. Таким образом, расходы на охрану объекта строительства в 2005 г. составили 1,7% от общей стоимости выполненных в 2005 г. субподрядных работ. При этом выручка Общества от строительства объекта КС-08 за указанный период составила 708 609 802, 33 рублей. При таких обстоятельствах довод об экономической нецелесообразности расходов является необоснованным ,поскольку стоимость объекта в разы превышает затраты, связанные с его охраной.

Ответчик в Решении N 093/14 от 12.03.2008 г. в апелляционной жалобе обосновывал неправомерность включения затрат по охране только на анализе положений договора субподряда заключенного с ДОАО "СУ-6 "Нефтегазмонтаж",однако, в указанный период работы выполнялись силами нескольких субподрядчиков.

Таким образом, понесенные Заявителем расходы, согласно ст. 252 НК РФ, являются экономически оправданными и документально подтвержденными, в связи с чем, Заявитель правомерно отнес их к расходам, связанным с производством и реализацией.

Доводы Ответчика о том, что расходы на охрану не были переданы в составе "прочих затрат" по пункту 2.6. Договора от 26.03.2003г. N 16/1 Заказчику в рамках заключенного договора суд признает необоснованными, поскольку расходы на охрану объектов строительства в соответствии с методикой определения стоимости строительной продукции на территории РФ (приложение N 8 к Методическим указаниям по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-35-2004, утвержденные Постановлением Госстроя России от 12.01.2004г. N 6) не относятся к прочим затратам главы 9 сводного сметного расчета. В соответствии с МДС 81-33-2004 (приложение N 6 раздел 3 п. 4) указанные расходы возмещались Заявителю в составе накладных расходов на условиях, предусмотренных п. 4.5. договора подряда от 26.09.2003г. N 16/1.

Необходимо отметить, что согласно Приложению N 2 к дополнительному соглашению N 3 от 31.04.2004г. к договору подряда N 16/1 от 26.09.2003г. стоимость накладных расходов, компенсируемых Заказчиком, определена в твердой цене и составляет 76 050 000 рублей, что значительно превышает затраты Заявителя на охрану.

Таким образом, Заявитель правомерно включил в 2005 г. в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по охране объектов строительства в сумме 9 258 139,68 руб.

Исходя из вышеизложенного, выводы Ответчика о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в части произведенных расходов на охрану объекта строительства недоказанными являются необоснованными.

Согласно пункту 1.5. решения Заявитель неправомерно завысил расходы от реализации для целей налогообложения налогом па прибыль на сумму понесенных затрат по услугам ООО "СГ-Брокер" в размере 2 258 604,54 руб. В подтверждение своей позиции Ответчик ссылается на п. 1 ст. 252 НК РФ, пп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, указывая, что данные расходы являются экономически необоснованными. Суд первой инстанции при исследовании материалов дела и представленных в него доказательств правомерно исходил из того, что в соответствии с условиями заключенных договоров генерального подряда риски, связанные со строительством, должны быть застрахованы в ОАО "СОГАЗ" или в другой страховой компании, указанной ОАО "СОГАЗ". Однако, несмотря на наличие подобных положений, имеющихся в договорах генерального подряда, они не порождают каких-либо обязательств у ОАО "СОГАЗ" по страхованию соответствующих рисков, поскольку указанная страховая компания не является стороной по заключенным договорам. При этом в целях выполнения принятых на себя договорных обязательств Заявитель неоднократно обращался в ОАО "СОГАЗ" с просьбой заключить договор страхования. Однако письмами исх. N СГ-1224 от 24.09.2003г., N СГ-1224 от 11.01.2005г. ООО "СОГАЗ" рекомендовало воспользоваться услугами ООО "СГ-Брокер", которое является дочерним обществом ООО "Газпроммедсервис", входящим в страховую группу "СОГАЗ". Во исполнение данных писем и выполнения договорных обязательств 25.09.2003г. Заявитель заключил договор N 196 с ООО "СГ-Брокер", в соответствии с условиями которого последний оказывал услуги в области исследования рынка страховых услуг и организации заключения договоров страхования Обществом. Услуги, выразившиеся в заключении договоров страхования Заявителем с ООО "Интерполистраст" были приняты и оплачены Заявителем в соответствии с условиями заключенного договора.

Доводы Ответчика о том, что представленные Заявителем письма ОАО "СОГАЗ" не позволяют определить к какому виду страхованию и к каким объектам строительства они относятся, является несостоятельным, поскольку из писем четко следует о том, что ОАО "СОГАЗ" не может принять риски Заявителя на страхование.

Налоговый орган не опроверг выводов суда первой инстанции о том, что Заявителем были представлены все необходимые первичные документы, составленные в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ. Обоснованность заключения Заявителем указанного договора подтверждается представленными письмами ОАО "СОГАЗ", а также положениями заключенных договоров подряда, согласно которым Заказчиками ЗАО "Ямалгазинвест". ООО "Волгоградтрансгаз", ООО "Севергазпром" были предусмотрены в договорах подряда положения о необходимости страхования рисков в ОАО "СОГАЗ" или иной страховой компании по указанию ОАО "СОГАЗ". В случае невыполнение указанных требований Заявитель был бы лишен права получить от Заказчика компенсацию расходов на страхования, произведенные Заявителем согласно договорам подряда.

Следовательно, Заявителем в полном объеме были представлены документы, подтверждающие факт оказания услуг. Указанные документы соответствуют требованиям, предъявляемым Федеральным законом N 129-ФЗ от 21.11.1996г. "О бухгалтерском учете" и опровергают довод Ответчика о том, что указанные документы не подтверждают реальность оказанных услуг.

Таким образом, при рассмотрении указанного эпизода ,судом первой инстанции обоснованно было принято во внимание то обстоятельство, что Заявителем были представлены все необходимые первичные документы, составленные в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ, а обоснованность заключения договора подтверждается представленными Заявителем письмами ОАО "Согаз", а также положениями заключенных договоров подряда, согласно которым Заказчиками ЗАО "Ямалгазинвест", ООО "Волгоградтрансгаз", ООО "Севергазпром" были предусмотрены в договорах подряда положения о необходимости страхования рисков в ОАО "Согаз" или иной страховой компании по указанию ОАО "Согаз". В случае невыполнение указанных требований Общество было бы лишено права получить от Заказчика компенсацию расходов на страхования, произведенных Обществом согласно договорам подряда, что не опровергается Ответчиком (лист 32 Решения N 093/14 от 12.03.2008 г.). Все представленные Обществом документы в полной мере соответствуют первичным документам и подтверждают факт оказания ООО "СГ-Брокер" брокерских услуг в области страхования.

В апелляционной жалобе Ответчик ссылается на тот факт, что указанные расходы по мнению ответчика являются экономически нецелесообразными, приводя в качестве обоснования факт заключения договоров с взаимозависимым лицом - ООО "СГ-Брокер". Действующее налоговое законодательство не содержит такой оценочной категории правомерности отнесения затрат к расходам для целей налогообложения по налогу на прибыль как "экономическая целесообразность". Кроме того, заключение сделок между взаимозависимыми лицами не влечет автоматически невозможность отнесения расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль. Следует отметить, что ЗАО "Газпромстройинжиниринг" являясь 100% дочерним обществом и реализовывая программы ОАО "Газпром" в области капитального строительства, ремонта и реконструкции объектов газового хозяйства постоянно вступает в договорные отношения с взаимозависимыми юридическими лицами. При этом Инспекция рассматривает расходы по иным сделкам между взаимозависимыми лицами обоснованными для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Доводы Ответчика, что Обществом не были представлены в качестве доказательств договоры страхования необоснованны, поскольку в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Ответчик не оспаривал факт заключения договоров.

При таких обстоятельствах, Обществом в полном объеме были представлены документы подтверждающие характер и факт оказанных услуг. Указанные документы соответствуют требованиям, предъявляемым Федеральным законом N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете", следовательно, доводы Ответчика о том, что указанные документы не подтверждают реальность оказанных услуг, не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Таким образом. Ответчиком необоснованно сделан вывод об отсутствии у Заявителя правовых оснований и экономической обоснованности для обращения к ООО "СГ-Брокер" и отнесению затрат по оплате его услуг к расходам от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль в соответствии со ст. 252 НК РФ.

В пункте 1.7. решения Ответчик указывает, что Заявителем в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ необоснованно завышены расходы от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль на сумму 1 753 949,77 руб., направленные на оплату услуг ООО "Амидеус".

В подтверждение своей позиции Ответчик ссылается на то, что Заявителем не представлены в полном объеме документы, подтверждающие прохождение обучения работниками, лицензия образовательного учреждения, а также документы, подтверждающие направление работников в командировку.

Судом признаются вышеуказанные доводы Ответчика необоснованными по следующим основаниям:

согласно заключенным договорам от 04.11.2004г. N 202 и от 18.10.2005г. N 184 ООО "Амидеус" организовало для Заявителя проведение поездки на консультационные семинары в 2004 и 2005 годах. Указанные семинары проводились ООО "ТЮФ Интернациональ Рус" в Египте, г. Шарм-аль-Шейх. Для исполнения своих обязательств ООО "Амидеус" организовало доставку работников в г. Шарм-аль-Шейх, размещение их в гостинице, проведение консультационных семинаров, по окончании которого работникам были выданы сертификаты. Факт оказания ООО "Амидеус" услуг по организации участия работников Заявителя в семинаре подтверждается первичными документами, представленными Ответчику.

Однако по результатам проверки, Ответчик, в нарушение п. 1 ст. 45 НК РФ, в Акте проверки переквалифицировал заключенную ООО "Амидеус" сделку, указав, что в рамках указанного договора проводилось обучение сотрудников, которое должно подтверждаться соответствующими документами (дипломами, сертификатами и т.п.). В возражениях на Акт проверки Заявитель представил сертификаты, выданные работникам по результатам проведенного семинара. Однако указанные документы не были надлежащим образом оценены Ответчиком.

Судом правильно установлено, что по итогам проведенных семинаров сотрудниками Заявителя были получены следующие сертификаты, подтверждающие участие в семинаре:

- в 2004 году о завершении курса обучения на семинаре по теме "Уполномоченный представитель руководства в области качества";

- в 2005 году о завершении курса обучения па семинаре по теме "Внутренний аудит по управлению окружающей средой" и "Специалист по управлению окружающей средой".

В ходе обучения но программам "Уполномоченный по качеству" и "Построение и документальное оформление системы управления окружающей средой на основе стандартов ИСО серии 14000" сотрудники Заявителя прослушали курс семинаров в области системы менеджмента качества и системы управления окружающей средой, в том числе изучили структуру и требования стандартов ИСО 9000, ИСО 19011 и ИСО 14001. Впоследствии изученные стандарты применялись работниками для контроля воздействия на окружающую среду строительной деятельности с учетом экологической политики и целевых экологических показателей. Внедренные системы качества на основе государственных стандартов серии ГОСТ Р ИСО 9000 применялись и применяются в целях повышения конкурентоспособности в рамках осуществления функций генерального подрядчика по договорам строительного подряда.

Судом первой инстанции правомерно принята во внимание ссылка Заявителя на письмо Управления ФНС по г. Москве от 17.02.2006г. N 20-12/12674, согласно которому целью повышения квалификации является обновление теоретических и практических знаний специалистов в связи с повышением требований к уровню квалификации и необходимостью освоения современных методов решения профессиональных задач. Оказанные Заявителю консультационные услуги не могли быть связаны с повышением требований к уровню квалификации сотрудников, так как были направлены на проведение консультаций с целью получения сотрудниками Заявителя сертификатов международного образца и внедрением стандартов ИСО 9000, ИСО 9001 (утвержден Постановлением Госстандарта от 15.08.2001г. N 332-ст) и ИСО 14000, ИСО 14001 (утвержден Постановлением Госстандарта от 12.10.1998г. N 378).

Выдача сертификатов работникам Заявителя по результатам оказанных услуг осуществлялась сторонней организацией, которая является иностранным юридическим лицом, и деятельность которой не может быть лицензирована на территории РФ. Сертификация сотрудников была произведена в соответствии с правилами ТЮФ Рейнланд Академии Трейнинг энд Девелопмент Ллс. В этой связи сертификаты сотрудников лишь подтверждают факт получения работниками Заявителя консультационных услуг по международным стандартам ИСО 9000, ИСО 9001 и ИСО 14000 и подлежали учету при внедрении стандартов ИСО в работе Заявителя.

Заявитель пояснил, что применение стандартов ИСО 9000, ИСО 9001 и ИСО 14000, ИСО 14001 направлено на повышение конкурентоспособности Общества в рамках осуществления функций генерального подрядчика по договорам строительного подряда, а также для осуществления контроля воздействия на окружающую среду строительной деятельности с учетом экологической политики и целевых экологических показателей. В подтверждение указанных доводов Заявителем были представлены документы о порядке проведения тендеров в ОАО "Газпром", а также Правительством г. Москвы, в которых четко указано, что наличие у организации сертификатов по стандартам ИСО 9000, ИСО 9001 и ИСО 14000, ИСО 14001 позволяют Обществу набрать дополнительные баллы при оценке ее конкурсной заявки.

Доводы Ответчика о том, что Заявителем в подтверждение расходов представлены только авиабилеты, а факт направления работников в командировку Заявителем не подтвержден, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку представленные Заявителем билеты подтверждают факт исполнения ООО "Амидеус" своих обязательств по заключенным договорам, а не факт направления работников в командировку. Вопрос о командировочных расходах и их подтверждении Ответчиком как при проведении проверки, так и в процессе рассмотрения возражений Заявителя по Акту проверки не рассматривался.

В апелляционной жалобе Ответчик также указывает, что Обществом в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ необоснованно завышены расходы от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль на сумму 1 753 949 рублей 77 коп., направленные на оплату услуг ООО "Амидеус",поскольку налоговый орган посчитал, что консультационные услуги, оказанные при участии ООО "Амидеус", были направлены на повышение квалификации и являются образовательными услугами. Тем самым налоговый орган изменил юридическую квалификацию сделки, заключенную Обществом. Доводы апелляционной жалобы не могут быть признаны обоснованными в силу следующих обстоятельств.

В соответствии с действующим законодательством отнесение услуг к образовательным возможно только при соблюдении следующих условий:

услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, имеющими лицензию (аккредитацию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;

программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Однако, ни ООО "Амидеус", ни ООО "ТЮФ Интернациональ Рус", с которым ООО "Амидеус" заключило договор на проведение консультационного семинара, в соответствии с их учредительными документами не являются образовательными учреждениями.

В соответствии с п. 7 Типового положения об образовательном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.06.1995 N 610, самым непродолжительным по времени повышением квалификации является тематическое обучение по вопросам конкретного производства и длится оно не менее 72 часов. Однако, как видно из договоров, заключенных ООО "Амидеус" с 000 "ТЮФ Интернациональ Рус", что также подтверждается письмом 000 "ТЮФ Интернациональ Рус", продолжительность семинаров составляла;

- в 2004 году 64 учебных часа по теме "Уполномоченный по качеству",

- в 2005 году 24 учебных часа по теме "Построение и документальное оформление системы управления окружающей средой на основе стандартов ОСИ серии 14000" и 16 учебных часов по теме "Внутренними аудитор системы управления окружающей средой на основе стандартов ИСО серии 14000".

Таким образом, услуги, оказанные ООО "Амидеус" в 2004 и 2005 годах по организации проведения семинаров не подпадают под установленное законодательством определение повышения квалификации.

Согласно п. 28 указанного Типового положения при успешном завершении курса обучения образовательные учреждения выдают слушателям документы государственного образца. Выданные же сотрудникам Заявителя сертификаты не являются документами государственного образца так как не соответствует требованиям, установленным Приказом Министерства образования РФ N 568 от 15.10.1999.

Необходимо также отметить, что консультирование по вопросам внедрения и применения стандартов ИСО не является повышением квалификации, так как не связано расширением профессиональных знаний и навыков сотрудников, присутствовавших на семинаре.

Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что услуги, оказанные ООО "Амидеус", связаны с повышением квалификации работников, не отвечают всем трем вышеуказанным условиям. Указанные услуги носили консультационный характер и были отражены в бухгалтерском учете как консультационные, что подтверждается бухгалтерской отчетностью Общества.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно посчитал необоснованными выводы налогового органа о том, что расходы Заявителя по направлению работников на семинар по договорам от 04.11.2004г. N 202 и от 18.10.2005г. N 184 ООО "Амидеус" не связаны с производственной деятельностью общества и не могут быть отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в 2004 г. и 2005 г.

Как следует из пункта 1.10. оспариваемого решения, по мнению налогового органа, Заявитель в нарушение п. 2 ст. 171 НК РФ неправомерно включил в состав налоговых вычетов в 2004 г. и 2005 г. суммы НДС. предъявленные контрагентами ООО "СТ-Брокер" и ООО "Амидеус" в размере 288 877,85 руб. - в 2004 г., и 163 495,61 руб. - в 2005 г. Неправомерность включения указанных сумм, как полагает Ответчик, подтверждается нарушениями, описанными в пунктах 1.5. и 1.7. решения и положениями ст. 252 НК РФ.

Суд первой инстанции правомерно признал данные выводы Ответчика необоснованными по основаниям, указанным выше, а также в связи с тем, что обоснованность применения налоговых вычетов может быть подтверждена в соответствии с главой 21 НК РФ, в то время как Ответчик ссылается на главу 25 НК РФ, которой предусмотрен порядок налогообложения прибыли.

Учитывая, что у Ответчика отсутствуют замечания к представленным Заявителем документам, подтверждающим правомерность принятия к вычету НДС по договорам с ООО "СГ-Брокер" и ООО "Амидеус", в соответствии с главой 21 НК РФ, Заявителю не может быть отказано в применении налоговых вычетов по НДС на основании неподтверждения обоснованности расходов в соответствии с главой 25 НК РФ.

Поскольку судом первой инстанции на основании вышеизложенного установлено отсутствие события налогового правонарушения в оспариваемой части, привлечение Заявителя к ответственности в соответствующей части суд первой инстанции правомерно признал необоснованным.

На основании выше изложенного, доводы апелляционной жалобы Инспекции направлены на переоценку доказательств по делу, не основаны на фактических обстоятельствах дела, установленных Арбитражным судом г. Москвы, а также не соответствуют действующему законодательству и правоприменительной практике.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь ст. ст. 110,266,267,268,269,271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23 сентября 2008 года по делу N А40 -23014/08-143-74 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 государственную пошлину в доход федерального бюджета 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова П.В.Румянцев