Письмо УФНС России по г. Москве от 31 августа 2006 г. N 28-11/76643@ О порядке налогообложения НДФЛ доходов иностранных преподавателей - резидентов Великобритании, проводящих очные лекции по приглашению государственного образовательного учреждения, которое является юридическим лицом с постоянным местопребыванием в РФ и помимо гонорара оплачивает им проезд и проживание

Письмо УФНС России по г. Москве от 31 августа 2006 г. N 28-11/76643@

Вопрос: Государственное образовательное учреждение, являющееся юридическим лицом с постоянным местопребыванием в РФ, для проведения очных лекций приглашает иностранных преподавателей - резидентов Великобритании. Помимо гонорара учреждение оплачивает иностранным преподавателям проезд и проживание. Каков порядок налогообложения НДФЛ доходов иностранных преподавателей?

Ответ: Согласно статье 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Не признаются налоговыми резидентами РФ физические лица, фактическое пребывание которых на территории РФ составляет менее 183 дней в календарном году (п. 2 ст. 11 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ относится к доходам от источников в РФ.

На основании пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В пункте 2 статьи 211 НК РФ определено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Таким образом, доходы в виде вознаграждения за выполненную работу на территории РФ, а также доходы в натуральной форме, полученные физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Великобритании, в виде оплаты государственным образовательным учреждением их проезда и проживания в РФ в период проведения очных сессий, признаются объектом налогообложения НДФЛ в РФ.

Согласно статье 226 НК РФ исчисление, удержание у налогоплательщика и уплата НДФЛ с указанных выше доходов осуществляется налоговым агентом, являющимся источником выплаты доходов.

В отношении всех доходов, полученных физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, пунктом 3 статьи 224 НК РФ установлена налоговая ставка в размере 30%.

Вместе с тем если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ (ст. 7 НК РФ).

В пункте 1 статьи 15 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества" от 15.02.94 (далее - Конвенция) установлено, что заработная плата и иные вознаграждения, получаемые лицом с постоянным местожительством в Великобритании в отношении работы по найму, подлежат налогообложению в Великобритании, если только работа по найму не осуществляется в РФ. Если работа осуществляется таким образом, то полученное в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в РФ.

При этом в пункте 2 статьи 15 Конвенции предусмотрена возможность налогообложения рассматриваемых доходов в той стране, где получатель доходов является лицом с постоянным местопребыванием, то есть в Великобритании, но только при одновременном выполнении следующих трех подпунктов:

а) получатель находится в РФ в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в течение любого двенадцатимесячного периода;

б) вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, не являющегося лицом с постоянным местопребыванием в РФ;

с) расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в РФ.

Из представленных материалов следует, что иностранные преподаватели получают вознаграждение от нанимателя - образовательного учреждения, являющегося лицом с постоянным местопребыванием в Российской Федерации.

Следовательно, не выполняется условие, предусмотренное подпунктом "б" пункта 2 статьи 15 Конвенции, и налогообложение доходов преподавателей из Великобритании, полученных в виде вознаграждения за выполненную работу в РФ, осуществляется в соответствии с законодательством РФ.

На основании пункта 1 статьи 21 Конвенции виды доходов независимо от того, где они возникают, на которые лица с постоянным местопребыванием в Великобритании имеют фактическое право, о которых не говорится в предыдущих статьях Конвенции, кроме доходов, выплачиваемых из доверительных фондов или из наследуемого по причине смерти состояния в процессе управления таковым, подлежат налогообложению только в Великобритании.

Таким образом, доходы в натуральной форме, полученные преподавателями из Великобритании в виде оплаты образовательным учреждением их проезда и проживания в РФ в период проведения очных лекций, подлежат налогообложению в Великобритании.

Согласно пункту 2 статьи 232 НК РФ для освобождения от уплаты НДФЛ, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

Подтверждение можно представить как до уплаты налога, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога, проведения зачета, налоговых вычетов или привилегий.

При представлении налогоплательщиком такого подтверждения налоговому агенту последний направляет данный документ в налоговый орган по месту своей постановки на налоговый учет.

Право налогоплательщика на получение налоговых привилегий, предусмотренных международным договором (соглашением), подтверждается налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента.

До получения от налогового органа такого подтверждения налогообложение доходов в натуральной форме, полученных преподавателями из Великобритании в виде оплаты образовательным учреждением их проезда и проживания в РФ в период проведения очных лекций, производится в соответствии с законодательством РФ.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве действительный государственный советник налоговой службы РФ II ранга

С.Х. Аминев