Выплаты при увольнении (М. Васильева, В. Егоров, Е. Карсетская, И. Михайлов, "Экономико-правовой бюллетень", N 2, февраль 2005 г.)

Выплаты при увольнении

Компенсация за неиспользованный отпуск

В соответствии со ст. 127 ТК РФ при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска.

Продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска составляет 28 календарных дней (ст. 115 ТК РФ).

Нужно учитывать, что отпуск предоставляется за отработанный работником год, а не за календарный год. Следовательно, исчисление срока на право получения отпуска начинается с даты, когда работник приступил к работе, а не с начала календарного года.

Полная компенсация (равная сумме оплаты за отпуск установленной продолжительности) выплачивается работнику, проработавшему у данного работодателя 11 полных месяцев (п. 28 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утвержденных Народным Комиссариатом Труда СССР 30.04.1930 (действуют в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ)).

Если увольняющийся работник не отработал период, предоставляющий право на полную компенсацию неиспользованного отпуска, компенсация выплачивается пропорционально дням отпуска за отработанные месяцы.

При исчислении сроков работы, дающих право на компенсацию за отпуск при увольнении, излишки, составляющие менее половины месяца, исключаются из подсчета, а излишки, составляющие не менее половины месяца, округляются до полного месяца (п. 35 названных Правил).

Компенсация выплачивается в размере среднего заработка за 2,33 дня (28 дней: 12 мес.) за каждый месяц работы.

Расчет среднего дневного заработка для выплаты компенсации за неиспользованный отпуск, производится по правилам, установленным ст. 139 ТК РФ.

Средний дневной заработок для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние три календарных месяца путем деления суммы начисленной заработной платы на 3 и на 29,6 (среднемесячное число календарных дней).

Пример.

Работник увольняется в марте 2004 г. и получает компенсацию за неиспользованный отпуск за пять месяцев.

При этом заработная плата работника в декабре 2003 г. составила 7000 руб., в январе - 8000 руб. и в феврале - 8500 руб.

Средний дневной заработок работника равен:

(7000 руб. + 8000 руб. + 8500 руб.) : 3 мес. : 29, 6 дня = 264,64 руб.

Компенсация начисляется за 11, 67 дней отпуска (28 дн.: 12 мес. х 5 мес.).

Компенсация за неиспользованный отпуск составила:

264,64 руб. х 11, 67 дня = 3088,35 руб.

Для целей налогообложения прибыли денежная компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая в размере, установленном трудовым законодательством, включается в расходы организации на оплату труда на основании подп. 8 ст. 255 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением компенсаций за неиспользованный отпуск.

Таким образом, компенсация за неиспользованный отпуск подлежит обложению НДФЛ.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом (ЕСН) все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск.

Следовательно, компенсации за неиспользованный отпуск не подлежат обложению ЕСН.

Поскольку компенсация за неиспользованный отпуск не является объектом обложения ЕСН, она не является также объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

В соответствии с п. 1 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765, на денежную компенсацию за неиспользованный отпуск не начисляются взносы в ФСС РФ на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве.

Выходное пособие

Выходное пособие представляет собой гарантийную выплату, производимую работнику за время, когда он не исполняет свои трудовые обязанности в связи с расторжением трудового договора по основаниям, указанным в Трудовом кодексе РФ.

Размер выходного пособия, как и целого ряда других гарантийных выплат, определяется на основе среднемесячного заработка работника.

Размер выходного пособия, выплачиваемого работнику при увольнении, установлен ст. 178 ТК РФ.

Выходное пособие в размере среднего месячного заработка выплачивается в случае расторжения трудового договора по следующим основаниям:

- в связи с ликвидацией организации (п. 1 ст. 81 ТК РФ);

- в связи с сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ст. 81 ТК РФ).

При вышеперечисленных обстоятельствах за увольняемым работником также сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

А в исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.

Лицам, уволенным из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера, установлены дополнительные гарантии.

Так, в соответствии со ст. 318 ТК РФ при увольнении таких лиц в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации за ними сохраняется средняя заработная плата на период трудоустройства, но не свыше шести месяцев (с учетом месячного выходного пособия).

При этом месячное выходное пособие и сохраняемая средняя заработная плата выплачиваются работодателем по прежнему месту работы за счет средств этого работодателя.

Особый порядок выплаты среднего заработка при увольнении установлен также для государственных служащих.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 16 Федерального закона от 31.07.1995 N 119-ФЗ "Об основах государственной службы Российской Федерации" при увольнении в связи с ликвидацией государственного органа или сокращении штата государственному служащему выплачивается средний заработок по ранее занимаемой должности в течение трех месяцев (без зачета выходного пособия).

Обратите внимание!

В отличие от выходного пособия, которое выплачивается уволенным работникам при наличии предусмотренных Трудовым кодексом РФ обстоятельств и независимо от последующего трудоустройства работника, средняя заработная плата на период трудоустройства сохраняется за работником только в том случае, если он не вступил в трудовые отношения с новым работодателем.

Таким образом, для того чтобы работнику был выплачен средний заработок на период трудоустройства за второй месяц, работник должен подтвердить, что в этот период он не работал. Таким подтверждением может служить трудовая книжка, в которой отсутствует запись о новом трудоустройстве.

А в том случае, если работник намерен получить сумму среднего заработка за третий месяц, ему необходимо представить бывшему работодателю помимо трудовой книжки справку из органа службы занятости населения о том, что он в двухнедельный срок после увольнения обратился в этот орган и не был им трудоустроен.

Выплата среднего заработка на период трудоустройства производится после окончания месяца, в течение которого работник не был трудоустроен и после представления им соответствующих документов.

Выходное пособие в размере среднего месячного заработка должно быть выплачено также в случае прекращения трудового договора с работником в связи с нарушением установленных Трудовым кодексом РФ или иным федеральным законом правил заключения трудового договора, если это нарушение исключает возможность продолжения работы (п. 11 ст. 77 ТК РФ), при условии, что нарушение правил заключения трудового договора допущено не по вине работника.

Выходное пособие в размере двухнедельного среднего заработка выплачивается работникам при расторжении трудового договора в случае:

- несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие состояния здоровья, препятствующего продолжению данной работы (подп. "а" п. 3 ст. 81 ТК РФ);

- призыва работника на военную службу или направления его на заменяющую ее альтернативную гражданскую службу (п. 1 ст. 83 ТК РФ);

- восстановления на работе работника, ранее выполнявшего эту работу (п. 2 ст. 83 ТК РФ);

- отказа работника от перевода в связи с перемещением работодателя в другую местность (п. 9 ст. 77 ТК РФ).

Следует помнить, что трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В соответствии со ст. 139 НК РФ при любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты (подробно о расчете средней заработной платы см. с. 8).

Таким образом, расчетным периодом для расчета выходного пособия являются 12 месяцев, предшествующие моменту выплаты.

Выходное пособие выплачивается работнику в день увольнения. Расчетным периодом в данном случае будут являться 12 месяцев, предшествующие увольнению.

В соответствии со ст. 255 НК РФ при исчислении налога на прибыль в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Поэтому в том случае, если выплата выходного пособия предусмотрена трудовым законодательством и выходное пособие выплачивается в установленном законодательством размере, сумма данных выплат организации включается в состав расходов на оплату труда.

В состав расходов на оплату труда включаются также начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников (подп. 9 ст. 255 НК РФ).

В том случае, если работник получает выходное пособие в связи с увольнением по обстоятельствам, при которых трудовое законодательство не предусматривает выплату выходного пособия, вопрос о включении выплачиваемых сумм в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, решается в зависимости от того, предусмотрены ли подобные выплаты трудовым или коллективным договором.

Если выплата выходного пособия предусмотрена трудовым или коллективным договором, сумма таких выплат включается в состав расходов на оплату труда на основании подп. 25 ст. 255 НК РФ (как другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором).

Если же трудовым или коллективным договором подобные выплаты не предусмотрены, они не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Аналогично решается вопрос и в том случае, если выходное пособие выплачивается в размере большем, чем это установлено законодательством РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ выходное пособие не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц (в пределах, установленных законодательством РФ) в том случае, если в связи с увольнением по тем или иным обстоятельствам трудовым законодательством предусмотрена выплата выходного пособия.

Если трудовым или коллективным договором предусмотрены иные основания выплаты выходного пособия, помимо предусмотренных законодательством РФ, сумма выходного пособия, выплаченного по таким основаниям, подлежит обложению НДФЛ.

А в случае если сумма выходного пособия, предусмотренная договором, выше, чем установленная законодательством, НДФЛ облагается только сумма, превышающая установленный законодательством размер.

Аналогично решается вопрос и об обложении выходного пособия ЕСН.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагаются ЕСН все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников.

Поэтому в том случае, если выплата выходного пособия предусмотрена трудовым законодательством, сумма выходного пособия не подлежит обложению ЕСН. В противном случае возникает объект обложения ЕСН.

При этом следует учитывать, что в том случае, если у налогоплательщика выплаты, производимые работнику, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде, такие выплаты не являются объектом обложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).

На выходное пособие страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются в том случае, если оно не является объектом обложения ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

В соответствии с п. 1 вышеназванного Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, на выходное пособие страховые взносы не начисляются.

М. Васильева,

В. Егоров,

Е. Карсетская,

И. Михайлов

"Экономико-правовой бюллетень", N 2, февраль 2005 г.