Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 июня 2009 г. N 09АП-5956/2009, N 09АП-7304/2009

г. Москва

08.06.2009 г.

N 09АП-5956/2009-АК

N 09АП-7304/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 01.06.2009 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08.06.2009 г.

Дело N А40-93885/08-112-491

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Крекотнева С.Н.

судей: Кольцовой Н.Н., Порывкина П.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 и ОАО "Северсталь"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.03.2009 г.

по делу N А40-93885/08-112-491, принятое судьей Зубаревым В.Г.

по иску (заявлению) ОАО "Северсталь"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Полякова Н.Е. по доверенности от 26.02.2009 г., Чрепанинец М.Е. по доверенности от 11.11.2008 г., Смирнова Н.Н. по доверенности от 23.04.2009 г., Голощапов А.Д. по доверенности от 05.02.2009 г., Филатова Е.А. по доверенности от 04.07.2007 г.

от ответчика (заинтересованного лица): Шаржукова Л.В. по доверенности от 13.10.2008 г., Ласковый В.А. по доверенности от 11.01.2009 г., Балабин В.И. по доверенности от 11.01.2009г., Хусаинова А.А. по доверенности от 11.01.2009 г.

УСТАНОВИЛ

ОАО "Северсталь" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 10.03.2009 г. заявленные требования удовлетворены частично:

признано недействительным как несоответствующее НК РФ указанное решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 за исключением пункта 1.7 мотивировочной части и произведенных по данному пункту начислений по налогу, штрафу и пени;

в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований, ссылаясь на его незаконность и необоснованность. В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция указывает на правомерность доначисления налога на прибыль, НДС, транспортного налога, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по пунктам 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 2.1, 2.2., 2.3, 2.4, 2.6, 2.7, 3.1 мотивировочной части оспариваемого по делу решения Инспекции.

ОАО "Северсталь" в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требования общества о признании незаконным оспариваемого по делу решения налогового органа по пункту 1.7 мотивировочной части решения, ссылаясь на нарушение судом норм материального права. В обоснование доводов апелляционной жалобы общество указывает на неправомерность доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций, поскольку, по мнению общества, оценка незавершенного производства (далее - НЗП) должна вестись только в отношении конечной продукции, создаваемой в процессе полного цикла металлургического производства, на стадиях сталеплавильного производства и производства проката. Ссылается, на не соответствие представленного налоговым органом расчета НЗП требованиям ст. 319 НК РФ.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суд первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать. Указывает на то, что общество неправомерно не производило расчет НЗП на стадиях производства агломерата и чугуна, что привело к завышению прямых расходов на сумму расходов, приходящихся а НЗП на конец налогового периода.

ОАО "Северсталь" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения. Указывает, что оспариваемое по делу решение налогового органа в части пунктов 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 2.1, 2.2., 2.3, 2.4, 2.6, 2.7, 3.1 мотивировочной части является незаконным, не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах.

В порядке ст. 81 АПК РФ заявителем и налоговым органом представлены письменные пояснения, в которых стороны поддержали свои правовые позиции.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованного лица, поддержавших доводы и требования апелляционных жалоб, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ).

При исследовании обстоятельств дела установлено, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 проведена выездная налоговая проверка ООО "Северсталь" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2005-2006 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 04.09.2008 г.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, представленные заявителем возражения на него, а также иные материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 вынесла оспариваемое по делу решение от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, НДС, транспортного налога в виде взыскания штрафа в общей сумме 292 707 656 руб.; обществу начислены пени по состоянию на 06.11.2008 г. по налогу на прибыль, НДС, транспортному налогу в общем размере 273 279 960 руб., предложено уплатить недоимку по уплате налога на прибыль, НДС, транспортного налога в общем размере 1 437 044 169 руб., уплатить штрафы, пени, а также внести необходимее исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого по делу решения в части доначисления налога на прибыль, НДС, транспортного налога, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по пунктам 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 2.1, 2.2., 2.3, 2.6, 2.7, 3.1 мотивировочной части оспариваемого по делу решения Инспекции, а требования заявителя в указанной части правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Учитывая объем дела, количество представленных в рамках рассмотрения спора доказательств и пояснений сторон, изложение описательной части постановления суда апелляционной инстанции производится по эпизодам.

В пункте 1.2 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что общество в нарушение п. 8 ст. 258 НК РФ неправомерно включило в состав расходов затраты по амортизации основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствие с действующим законодательством, без документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав в сумме 5 317 626 руб. Указанное нарушение привело к неуплате налога на прибыль в сумме 1 276 231 руб., в т.ч. за 2005 г. - 659 322 руб., за 2006 г. - 616 909 руб.

Суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа в указанной части незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль на прибыль организаций является прибыль, определяемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы подразделяются на связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с приобретением имущества, которые учитываются как материальные расходы (п.п. 3 п.1 ст.254 НК РФ) и как суммы начисленной амортизации (ст.ст. 253, 256, 257 НК РФ).

Стоимость имущества, поименованного в п.п. 3 п. 1 ст.254 НК РФ, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию; стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации (ст.256 НК РФ).

В соответствие со ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям"

НК РФ не предусматривает иного срока исчисления амортизации.

Использование имущества для извлечения дохода начинается с момента его ввода в эксплуатацию, а не с момента подачи документов на регистрацию.

Следовательно, в формировании налоговой базы расходы на приобретение имущества должны учитываться также с момента ввода объекта в эксплуатацию с применением механизма постепенного гашения стоимости объекта.

При таких обстоятельствах, анализ положений п.п. 2, 3 ст.256 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что налоговое законодательство связывает возможность отнесения сумм амортизации объектов основных средств к расходам, в первую очередь, с наличием фактических расходов организации на приобретение основного средства; фактом участия объекта в процессе предпринимательской деятельности, то есть в деятельности, направленной на получение дохода.

Заявитель ввел спорные объекты недвижимости в эксплуатацию в 2000-2004 гг. Соответствующий период отражен в графе "Дата постановки на баланс" приложения N 2 к акту налоговой проверки.

В связи с этим, в период 2005-2006 гг. начисление амортизации по указанным объектам недвижимости производилось заявителем правомерно.

Вопреки доводам апелляционной жалобы налогового органа со ссылками на п. 8 ст. 258 НК РФ, действующее законодательство не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 829/07 от 29.09.2007 г.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа со ссылкой на п. 8 ст. 258 НК РФ принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, как основанные на произвольном толковании норм права без учета фактических обстоятельств установленных судом по данному эпизоду.

Исходя из изложенного, решение налогового органа в указанной части является незаконным, не соответствует НК РФ.

В пункте 1.3 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 1 ст. 258 НК РФ общество неправомерно включило в состав расходов затраты на амортизируемое имущество в амортизационные группы с меньшим сроком полезного использования в сумме 2 344 079 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 562 579 руб., в т.ч. за 2005 г. - 288 593 руб., за 2006 г. - 273 986 руб. К указанному выводу налоговый орган пришел на том основании объект "коксовая батарея" является по своим характеристикам фундаментальным сооружением и в силу п. 1 ст. 258 НК РФ, Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", должен быть отнесен к 10 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК РФ).

В рассматриваемом случае - для производства кокса.

Объект амортизируемого имущества "коксовая батарея" прямо не указан в амортизационных группах, поименованных в Постановлении Правительства Российской Федерации о 01.01.2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

В соответствие с п. 5 ст. 258 НК РФ налогоплательщик установил для данного средства срок полезного использования самостоятельно исходя их технических условий, терминов и понятий, технологии производства.

Согласно инвентарных карточек основных средств N 14209302 и N 14209518, актов приемки основных средств, технических паспортов коксовые батареи состоят из 77 камер (печей), огнеупорной кладки, а коксовые печи - устройства для разложения и возгонки материалов с изменением их агрегатного состояния, в частности, для сухой перегонки топлива - получения кокса.

Батарея - это объединенные (в определенную систему) для совместной работы несколько одинаковых приборов, аппаратов, устройств, например, коксовых печей.

Коксовая батарея - группа коксовых печей, работающая в едином технологическом режиме, с общим фундаментом, устройством для подвода отопительного газа и воздуха.

Коксовая печь - технологический агрегат, в котором осуществляется коксование каменного угля, т.е. переработка последнего путем нагревания до 950-1050°С без доступа воздуха.

Технологический агрегат - конструктивно объединенный комплекс устройств и оборудования.

Учитывая изложенное, общество отнесло "коксовые батареи" к шестой амортизационной группе "Машины и оборудование для металлургии".

При этом заявителем был установлен срок полезного использования 15 лет -максимальный срок по шестой амортизационной группе.

В раздел 14 2923000 "Машины и оборудование для металлургии" согласно "Общероссийского классификатора основных фондов" ОК-013-94 (далее - ОКОФ) входят "Оборудование для коксовых печей, доменное и сталеплавильное" (код 14 2923020), включающее в себя машины и механизмы коксовых печей, арматуру коксовых печей, арматуру отопления коксовых печей, механизмы обслуживания коксовых печей и т.д. Именно о таком едином теплотехническом устройстве, сложном оборудовании идет речь.

Суд апелляционной инстанции считает неправомерной переквалификацию налоговым органом оборудования "коксовая батарея" в сооружение с целью изменения 6-й амортизационной группы, применяемой заявителем, на 10-ю, и соответственно, установления большего срока полезного использования.

Указанный вывод апелляционного суда также подтверждается следующим.

Согласно "Общероссийского классификатора основных фондов" (далее - ОКОФ), к подразделу "Машины и оборудование" относятся устройства, преобразующие энергию, материалы, информацию. К рабочим машинам и оборудованию относятся: машины, инструменты, аппараты и прочие виды оборудования, предназначенные для механического, термического и химического воздействия на предмет труда (обрабатываемый предмет), который может находиться в твердом, жидком или газообразном состоянии, с целью изменения его формы, свойств, состояния или положения.

В свою очередь, к подразделу "Сооружения" ОКОФ относит инженерно-строительные объекты, назначением которых является создание условий, необходимых для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций;

Межгосударственный стандарт ГОСТ 3.1109-82 "Единая система технологической документации. Термины и определения основных понятий" под технологическим оборудованием понимает средства технологического оснащения, в которых для выполнения определенной части технологического процесса размещают материалы или заготовки, средства воздействия на них.

Различие между машинами (оборудованием) и строением являются их назначение: машины (оборудование) предназначены для изменения предметов труда с целью изготовления готовой продукции, а строения предназначены для технических функций, связанных с процессом производства, но никак не связанные с изменением предмета труда;

Строительными нормами и правилами (СНИП) N 2.03.04-84 "Бетонные и железобетонные конструкции, предназначенные для работы в условиях повышенных и высоких температур", утвержденными Постановлением Госстроя от 27.12.1984 г. N 219, коксовые батареи отнесены к тепловым агрегатам черной металлургии с элементами жаростойкого бетона: фундаменты и борова.

Согласно Постановления Госгортехнадзора России от 02.11.1999 г. N 78 "О проведении экспертизы промышленной безопасности опасных металлургических и коксохимических производственных объектов", нормативный срок службы коксовых батарей определен как 18 лет.

Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 г. N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" для объектов "коксовая батарея N5" при вводе его в эксплуатацию в 1993 г, "коксовая батарея N6" (ввод 1994 г.) установлена норма амортизационных отчислений - 5,6% в год как для рабочих машин и оборудования коксового цеха и кладки коксовых печей (код 43003) в группе основных фондов "машины и оборудование черной металлургии".

Учитывая изложенного, объект "коксовые батареи" полностью соответствуют как вышеприведенному термину оборудования, так и понятиям, лежащим в основе классификации ОКОФ, так как коксовые печи - устройства для разложения и возгонки материалов с изменением их агрегатного состояния, в частности, для сухой перегонки топлива - получения кокса.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа со ссылкой на п. 1 ст. 258 НК РФ, Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, как основанные на произвольном толковании норм права без учета фактических обстоятельств установленных судом по данному эпизоду.

В пункте 1.4 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 7 ст. 259 НК РФ заявителем неправомерно применен специальный коэффициент 2, установленный п. 7 ст. 259 НК РФ для амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды, что привело к завышению расходной части налоговой базы по налогу на прибыль. Указанное нарушение привело к неуплате налога на прибыль в сумме 19 551 696 руб., в том числе за 2005 г. - 3 187 115 руб., за 2006 г. - 16 364 581 руб.

Право применения налогоплательщиками специального коэффициента 2 при расчете амортизации для основных средств, используемых в условиях агрессивной среды, установлено п. 7 ст. 259 НК РФ.

К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

При этом законодательством о налогах и сборах не предусмотрен определенный перечень документов, которые необходимы для обоснования применения указанной нормы.

Следовательно, доказательствами правомерности начисления амортизации с учетом повышающего коэффициента могут являться любые сведения о природных и (или) искусственных условиях, о технических характеристиках основных средств, а также о фактических условиях использования этих средств с учетом их назначения.

Из материалов дела усматривается, что цехи ПХЛ и АТЦ являются опасными производственными объектами в силу наличия на них соответствующих признаков опасности.

Указанные объекты включены в Государственный реестр, о чем у заявителя имеется свидетельство о регистрации, выданное Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору.

Таким образом, основные средства, эксплуатируемые на опасном производственном объекте ПХЛ, находятся в постоянном контакте с взрывоопасной, химически опасной агрессивной технологической средой, которая может послужить источником инициирования аварийной ситуации.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные признаки, полностью соответствуют положениям п. 7 ст. 259 НК РФ и подтверждают правомерность применения коэффициента ускоренной амортизации 2.

Вопреки доводам апелляционной жалобы налогового органа, Федеральный закон от 21.07.1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" не указывает на основные средства как на опасные производственные объекты, а последними, согласно положениям закона, являются предприятия, цехи, участки и т.д., подпадающие под критерии Приложения N1 к Федеральному закону (ст. 2).

Следовательно, вывод Инспекции о том, что Федеральный закон "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" содержит обязательный (исчерпывающий) перечень документов для признания используемых основных средств как опасных производственных объектов является необоснованным.

Законодательство не устанавливает обязанность налогоплательщика отражать в учетной политике возможность применения повышающего коэффициента к основной норме амортизации по основным средствам, используемым в условиях повышенной сменности и (или) агрессивной технологической среды.

Применение специального коэффициента 2 является не изменением метода амортизации, а реализацией предусмотренного в п. 7 ст. 259 НК РФ ускоренного порядка начисления уже существующей нормы амортизации - увеличения суммы расходов текущего налогового периода с учетом коэффициента.

Указанный вывод апелляционного суда подтверждается правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22.05.2008 г. N 6444/08.

Доводы налогового органа о непредставлении обществом к проверке документов по требованию N 4 от 05.02.2008 г., необходимых для признания используемых основных средств в качестве опасных производственных объектов, отклоняются апелляционным судом как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. Как усматривается из материалов дела, необходимые для проверки документы были представлены налогоплательщиком одновременно с возражениями на акт проверки и подлежали оценки при вынесении оспариваемого по делу решения.

В пункте 1.5 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 6 ст. 254 НК РФ обществом завышена сумма материальных расходов, уменьшаемая на стоимость возвратных отходов в размере 100 715 636 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 24 171 753 руб., в том числе за 2005 г. - 12 388 768 руб., за 2006 г. - 11 782 985 руб.

По мнению Инспекции, по данному эпизоду имеются расхождении в стоимости на единицу возвратных отходов и брака с нормами, установленными налогоплательщиком на планируемый отчетный период в справочнике "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)".

Как пояснил представитель заявителя, в ОАО "Северсталь" возвратные отходы оцениваются по цене возможного использования, если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства. Стоимостная оценка осуществляется на основании документа "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)".

Поскольку налоговое законодательство не устанавливает источник сведений о ценах возможного использования отходов, налогоплательщик вправе определить указанные цены самостоятельно, что общество и делает в технических отчетах и калькуляциях, ориентируясь на цены справочника "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)".

Заявитель также указывает на отсутствие у него какой-либо экономической или налоговой выгоды при отклонении цен в калькуляции от цен справочника, так как более высокая себестоимость основной продукции, от производства которой образовались отходы, неизбежно приведет к меньшей себестоимости другой продукции, при производстве которой были использованы эти отходы.

Таким образом, величина материальных расходов за налоговый период постоянна вне зависимости от стоимостной оценки возвратных отходов, учитывая, что количество возвратных отходов на начало и конец налогового периода сопоставимо.

В обоснование данного вывода заявителем представлены фрагменты оборотных ведомостей по балансовому счету 1006 "Прочие материалы" за 2005, 2006 гг. по материалам, поименованным в акте, из которых следует, что остатки по возвратным отходам за 2005 год уменьшились с 11 613.614 т до 9 067,407 т. а в 2006 году - увеличились до 13 070.066 т.

Из представленного налогоплательщиком контррасчета следует, что, максимально возможное завышение стоимости материальных расходов за 2005-2006 гг. составляет 1 016 963 руб.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа в указанной части незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

В соответствие с п. 6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов.

Согласно ст. 254 НК РФ оценка возвратных отходов осуществляется в следующем порядке:

по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Из материалов дела усматривается, что у общества возвратные отходы оцениваются по цене возможного использования, если эти отходы могут быть использованы для основного и вспомогательного производства.

Налоговое законодательство не устанавливает источник сведений о ценах возможного использования отходов.

Следовательно, налогоплательщик вправе определить указанные цены самостоятельно.

Каких-либо условий по методике определения цены возможного использования возвратных отходов, положения ст. 254 НК РФ также не содержат.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа о том, что общество документально не подтвердило того факта, что величина материальных расходов постоянна, вне зависимости от стоимости оценки возвратных расходов, отклоняются судом апелляционной инстанции.

В соответствии с ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговым органом вопреки ст.ст. 65 ,200 АПК РФ не представлено доказательств, что применение пониженных цен на отходы собственного производства влечет для общества экономическую или налоговую выгоду.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа о том, что судом первой инстанции не выяснены причины расхождений между ценой за тонну отходов, утвержденной в справочнике "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)" и стоимостью единиц возвратных отходов и брака, отраженных в технических отчетах и калькуляциях, составляемых в цехах, необоснован, поскольку, как правильно указал суд первой инстанции, поскольку налоговое законодательство не устанавливает источник сведений о ценах возможного использования отходов, налогоплательщик вправе определить указанные цены самостоятельно, что общество и делает в технических отчетах и калькуляциях, ориентируясь на цены справочника "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)". Исходя из права самостоятельно устанавливать цены на отходы, специалисты цехов ориентируются на цены справочника и, учитывая фактически полученный вид отхода, брака, проводят их оценку. Следовательно, справочник "Цены на отходы и возвраты собственного производства (для составления калькуляции себестоимости продукции)" является лишь ориентиром для специалистов различных цехов общества, упорядочивающим применяемые налогоплательщиком цены на отходы.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отклонил доводы налогового органа о завышении обществом суммы материальных расходов, уменьшаемых на стоимость возвратных отходов, в размере 100 715 636 руб., признав незаконным оспариваемое по делу решение в части доначисления налога на прибыль в размере 24 171 753 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.

В пункте 2.1 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 3 ст. 172 НК РФ общество неправомерно приняло к вычету суммы НДС, приходящиеся на товары, работы, услуги, использованные при производстве экспортной продукции в сумме 676 678 626 руб. Доначисление налога по указанному эпизоду произведено налоговым органом в результате перерасчета размера удельного веса себестоимости продукции (работ, услуг) внутреннего рынка к общей себестоимости продукции (работ, услуг).

Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1-8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Налоговым законодательством не установлен порядок ведения раздельного учета затрат, связанных с экспортом продукции и реализацией на внутреннем рынке, в связи с чем налогоплательщик вправе самостоятельно определить метод расчета и применять его.

Методика отнесения сумм НДС, подлежащих вычету, к операциям, облагаемым по ставкам 0% и 10%, 18% закреплена заявителем в Учетных политиках ОАО "Северсталь" на 2005 год и на 2006 год.

Указанной Инструкцией предусмотрено:

учет себестоимости продаж готовой продукции, полуфабрикатов, работ и услуг, товаров, предоставлению за плату во временное пользование своих активов по договору аренды на субсчетах открытых к счету 90 "Продажи";

учет "расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, товаров, продукции" на субсчетах открытых с счету 91 "Прочие доходы и расходы".

Учет расходов (себестоимости реализации) ведется на счетах 90 и 91 по шифрам аналитического учета, соответствующим указанным выше видам продаж, и, кроме того, позволяющим идентифицировать продажи на экспорт и внутренний рынок.

Таким образом, продажи на экспорт учитываются обособленно, что позволяет легко использовать данные бухгалтерского учета для расчета удельного веса себестоимости реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в общей себестоимости всех продаж.

Согласно п. 2.2.1 - 2.4 Раздела II учетной политики определяется удельный вес себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) основной деятельности (без структурных подразделений ОРС, СБК, редакция газеты "Череповецкий металлург" и представительств в Москве, Тольятти, Н.Новгород) облагаемых НДС по ставкам 10 и 18 % в общей сумме реализованной продукции (работ, услуг) основной деятельности.

Себестоимость реализованной продукции определяется по данным бухгалтерского учета за отчетный месяц.

Удельный вес рассчитывается с округлением до целых единиц по правилам арифметики.

Рассчитанный удельный вес применяется для определения суммы НДС, подлежащей возмещению путем определения отношения удельного веса, рассчитанного выше, к общей сумме НДС по оприходованным и оплаченным ТМЦ, работам и услугам по книге покупок за отчетный месяц, включающей в себя книги покупок Представительств ОАО "Северсталь" в Москве, Тольятти, Н.Новгород).

Расчет суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению по продукции, реализованной в отчетном месяце на экспорт, определяется как разница между суммой НДС по книге покупок (включающей в себя книги покупок представительств) и суммой НДС, рассчитанной для возмещения по внутреннему рынку (см.п. 1.2,).

Возмещение НДС, относящегося к продукции, реализованной на экспорт, производится после подтверждения факта экспорта документами, предусмотренными ст. 165 НК РФ.

При перерасчете размера удельного веса себестоимости продукции (работ, услуг) внутреннего рынка к общей себестоимости продукции (работ, услуг) налоговым органом неправомерно были исключены из расчета обороты по счетам 0201, 0203, 1006, 1041, 1045, 1053, 2301, 2901,4105, 6002, 6806, 6813, 9703.

Суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на пункт 3.3 Учетной политики общества на 2005 и 2006 годы, поскольку этот пункт не содержит указания, что для целей бухгалтерского учета себестоимости реализованной продукции основной деятельности формируется исключительно по дебету сч. 9002 и кредитам сч. 4301, 4303, 4306, 2001, 4401, 4403.

Раздел 3.3 "Учет расходов и доходов по обычным видам деятельности" Учетной политики заявителя регламентирует учет затрат основного, вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств, административно-управленческих расходов, издержек обращения, расходов на продажу, и способов их распределения, порядку формирования резервов, учету расходов будущих периодов, порядку списания затрат на производство продукции на счета учета финансового результата и не направлен на определение порядка расчета себестоимости реализованной продукции для определения конечного финансового результата деятельности ОАО "Северсталь".

Исключение налоговым органом из расчета счетов: 02 "Амортизация основных средств", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам" - амортизация и иные расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду организациям резидентам РФ; 10 "Материалы" - продажи сырья и материалов покупателям резидентам РФ, в частности сырье и материалы собственного производства, проданные подрядчикам для выполнения работ по ремонту и капитальному строительству; 23 "Вспомогательное производство" - выполнение работ, услуг вспомогательными производствами для заказчиков резидентов РФ; 41 "Товары" - продажа товаров, приобретенных для перепродажи покупателям, то есть стоимости реализованных на внутреннем рынке материалов, запасов и товаров, услуг, приводит к уменьшению процента удельного веса себестоимости реализованной продукции, облагаемой по ставкам 10% и 18%. Что влечет за собой предъявление к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам за вышеуказанные материалы, запасы и товары, и относящихся к товарам, работам и услугам, реализованным на внутреннем рынке, после подтверждения факта экспорта.

Суд апелляционной инстанции также считает, что при проведении расчета налоговым органом необоснованно не была учтена себестоимость продаж, учитываемая по счету 91 "Прочие доходы и расходы".

При этом отражение продаж на счете 91 прямо предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н.

Кроме того, проверяющими не была принята во внимание себестоимость продаж, учитываемая по счету 91 "Прочие доходы и расходы", хотя отражение продаж на счете 91 предусмотрено упомянутой выше Инструкцией.

При проверке правильности определения удельного веса Инспекция не включила в себестоимость реализованной продукции стоимость реализованных на внутреннем рынке материалов, запасов и товаров и соответственно уменьшила процент удельного веса себестоимости реализованной продукции на внутреннем рынке.

Налоговым органом предлагается по материалам, товарам и запасам, реализованным на внутреннем рынке с НДС, сумму НДС, уплаченного поставщикам за вышеуказанные материалы, запасы и товары, и отраженную в книге покупок, включать в налоговые вычеты после подтверждения факта экспорта.

Суд апелляционной инстанции отклоняет приведенные налоговым органом доводы и считает, что доначисление налога, пени и привлечение к ответственности явилось результатом необоснованного изменения Инспекцией методики распределения НДС, уплаченного по товарам (работам, услугам) использованным при производстве продукции, относительно продукции реализуемой на внутреннем рынке и на экспорт.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа в указанной части незаконным, не соответствующим НК РФ.

В пункте 2.2 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение ст.ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком неправомерно не восстанавливался в бюджет НДС по ликвидированным и не полностью самортизированным основным средствам, что привело к неуплате НДС в сумме 53 217 402 руб. К указанному выводу налоговый орган пришел на том основании, что суммы НДС, уплаченные обществом и принятые к вычету в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ по основным средствам, приобретенным для осуществления облагаемых НДС операций, и выбывшим вследствие морального и физического износа, чрезвычайных и иных обстоятельств, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в доле от недоамортизированной части в связи с тем, что указанные основные средства перестают участвовать в осуществлении операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Правомерность произведенных заявителем вычетов по НДС по данному имуществу после его приобретения и принятия на учет налоговым органом не оспаривается.

Положениями п. 3 ст. 170 НК РФ установлен исключительный перечень оснований, с наличием которых налог на добавленную стоимость, правомерно принятый налогоплательщиком к вычету по приобретенным основным средствам, подлежит восстановлению.

Налогоплательщики должны восстанавливать НДС в случаях:

передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

дальнейшего использовании таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной выше, и передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

В соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации

товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено гл. 21 НК РФ.

Следовательно, положениями ст. 170 НК РФ не определено, что налогоплательщик, списавший с баланса основные средства по причине их износа или ликвидации, обязан восстановить суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам в недоамортизируемой (неиспользованной) части.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа со ссылками на ст.ст. 170, 171 и 172 НК РФ не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, как основанные на произвольном толковании норм права без учета фактических обстоятельств установленных судом по данному эпизоду.

В пункте 2.3 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение ст. 172 НК РФ общество неправомерно предъявило в 2006 году к возмещению НДС фактически неоплаченной кредиторской задолженности в сумме 201 339 694 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" по состоянию на 1 января 2006 г. плательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктами 8 и 10 ст. 2 указанного Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ предусмотрены переходные положения, устанавливающие соответствующий порядок применения налоговых вычетов в зависимости от применяемой налогоплательщиком учетной политики до 01 января 2006 года.

В 2005 году, согласно принятой обществом Учетной политике, момент реализации по НДС заявитель определял "по оплате", в связи с чем соответствии с п. 8 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ заявитель имел право НДС принимать к вычету по мере погашения своей кредиторской задолженности, подтвержденной соответствующими платежными документами.

В ходе проверки налоговым органом по данным книги покупок по основной деятельности заявителя была проведена выборка счетов-фактур за товары (работы, услуги), принятые к учету до 1 января 2006 года и оплаченные за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г., включенные в справку о кредиторской задолженности налогоплательщика.

По результатам проверки указанной выборки установлено, что за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г. обществом оплачен и возмещен НДС с кредиторской задолженности в сумме 934 753 450 руб. В то время как в Справке о кредиторской задолженности сумма, предъявленного, но неоплаченного НДС по состоянию на 01.01.2006 г., отражена в размере 732 836 780 руб.

На основании указанного расхождения был доначислен НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ налогоплательщик обязан определить кредиторскую задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года.

В приложении N 8 к акту выездной налоговой проверки указаны счета-фактуры, датированные концом 2005 года, товары (работы, услуги) по которым оприходованы (приняты к учету) после 01.01.2006 г., в силу поступления их в общество в 2006 году, что и отражено в графе 4 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) книги покупок.

Таким образом, в справку по результатам инвентаризации кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 г. данные счета-фактуры не могли быть включены.

Кроме того, неполное отражение кредиторской задолженности в справке инвентаризации при выполнении предусмотренных законом условий получения налоговых вычетов: наличия кредиторской задолженности, ее погашения, наличия счетов-фактур и оприходования товаров, не исключает получение налоговых вычетов.

Оборотными ведомостями по счету 6002 налогоплательщиком подтверждены факты оприходования и оплаты полученных товаров (работ, услуг).

Каких-либо документов в опровержение данных обстоятельств налоговым органом не представлено.

Приложение N 8 к акту проверки, составленное налоговым органом в подтверждение (раскрытие) вменяемого ОАО "Северсталь" налогового правонарушения, содержит указания на даты оплаты счета-фактуры и даты принятия товаров (работ, услуг) на учет.

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие находились на территории предприятия с января 2008 года (решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки от 28.01.2008 г. N 56-13-26/09-01-1в), все истребуемые налоговым органом документы представлялись своевременно, следовательно, налоговый орган имел возможность проверить и установить достоверность данных отраженных в учете заявителя по оприходованию товара и его оплаты.

В силу ч. 3 ст. 189, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).

Суд апелляционной инстанции считает, что заявителем соблюдены установленные ст. 172 НК РФ требования для принятии уплаченного поставщикам НДС к вычету обществом выполнены: вычет заявлен налогоплательщиком только при наличии счета-фактуры, после оприходования товара и его оплаты.

В пункте 2.6 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ общество в 2006 году не исчисляло и не уплачивало сумму НДС, при погашении дебиторской задолженности за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г., что привело к неуплате НДС за 2006 г. в сумме 128 650 188 руб.

В подтверждение указанного вывода налоговым органом было представлено приложение к решению по пункту 2.6., в котором был составлен расчет доначисленной суммы налога.

Признавая решение налогового органа в указанной части незаконным, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что расчет налогооблагаемой базы, составленный Инспекцией, не соответствует данным бухгалтерского учета общества и содержит арифметические ошибки.

ОАО "Северсталь" представило контррасчет, составленный к возражениям по акту проверки и отражающий учетные данные общества.

Вопреки требованиям ст.ст. 65, 200 АПК РФ, налоговым орган не опроверг, содержащиеся в нем данные, т.е. не доказал обоснованность выводов, положенных в основу оспариваемого по делу решения.

Учитывая арифметические ошибки расчета и недостоверность используемых для расчета данных, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что сумма налога по данному эпизоду исчислена Инспекцией также неверно.

Согласно данным общества размер НДС за периоды январь - декабрь 2006 года составил 22 706 432 188 руб. (столбец 36 Приложения Заявителя), что на 1 968 891,36 руб. меньше, чем отражено в налоговых декларациях за 2006 год.

Каких-либо возражений, доводов, опровергающих изложенное, налоговым органом в апелляционной жалобе не приведено.

Таким образом, вывод Инспекции о неисчислении и неуплате ОАО "Северсталь" сумм НДС при погашении дебиторской задолженности не обоснован.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа со ссылками на положения Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, как основанные на произвольном толковании норм права без учета фактических обстоятельств установленных судом по данному эпизоду.

В пункте 2.7 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ общество в 2005 году неправомерно предъявило к вычету сумму НДС, исчисленную с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), что привело к неуплате НДС за 2005 г. в сумме 29 591 469 руб.

Как следует из данных, приведенных налоговым органом в приложении N 12 к акту проверки, обществом необоснованно завышена сумма авансовых платежей, поступившая в рублях в счет экспортных контрактов (Проводка: (Д6202 К6201), НДС с которых подлежит вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) и представления в налоговый орган документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

По данным налогового органа сумма авансовых платежей по экспорту составила 2 016 723 688 руб., по данным учета ОАО "Северсталь" 1 041 679 780 руб., что подтверждается счетами-фактурами, книгами покупок по авансам, в счет которых произведена отгрузка товаров, справки о движении предоплаты).

Признавая решение налогового органа в указанной части незаконным, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что суммы авансовых платежей по экспорту за период с августа по сентябрь 2005 года, отраженные Инспекцией в приложении N 12, не соответствуют данным бухгалтерского учета общества.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что при исчислении суммы авансовых платежей, в счет которых произведена отгрузка товаров, налоговой инспекцией не включены суммы авансовых платежей по представительству ОАО "Северсталь" в г. Москва.

Указанная сумма в 2005 году составила 42 379 545 руб., НДС с данной сумм в размере 6 460 486 (Проводка Д 6803 "Обороты по НДС" К 7904 "Внутрихозяйственные расчеты по представительству в Москве") отражен в декларации по внутреннему рынку.

Таким образом, при расчете НДС, исчисленного и уплаченного с суммы авансовых платежей, подлежащего вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) сумма налоговых вычетов занижена на необоснованно завышенные авансовые платежи по экспорту, а так же на не включенную в расчет сумму авансов по Представительству в г.Москва.

Сумма занижения авансовых платежей, НДС с которых подлежит вычету, составила 1 017 423 453 руб. (2 016 723 688 - 1 041 679 780 + 42 379 545) и, соответственно, занижена сумма НДС, подлежащая вычету на 155 200 187 руб.

Следовательно, выводы налогового органа о завышении в 2005 году суммы налоговых вычетов по НДС на 151 892 206 руб., являются необоснованными.

Согласно графе 10 приложения общества к возражениям в течение 2005 года ОАО "Северсталь" имело право на предъявление к вычету 10 031 629 903 руб., в то время как согласно декларациям было заявлено к вычету 10 028 321 922 руб., то есть на 3 307 981 руб. меньше.

Однако, часть сумм была заявлена обществом к вычету преждевременно, что отражено в графе 12 приложения налогоплательщика: вычеты, относящиеся к периодам август-декабрь 2005 года, были заявлены в более ранних периодах январь - март, апрель-июль 2005 года, что не является нарушением законодательства.

Налоговое законодательство не содержит положений, лишающих налогоплательщика права на вычет налога в связи с неправильным определением периода его заявления.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.08.2008 г. N 10284/08.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа со ссылками на п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, как основанные на произвольном толковании норм права без учета фактических обстоятельств установленных судом по данному эпизоду.

В пункте 3.1 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что общество в нарушение ст.ст. 358, 359 НК РФ занизило налоговую базу, что привело к неуплате транспортного налога за 2005-2066 гг. в сумме 2 636 086 руб.

Доначисленная по акту выездной налоговой проверки сумма транспортного налога составила 3 763 602 руб., в том числе: за 2005 год - 1 753 234 руб., за 2006 год-2 010 368 руб.

Из них:

ввиду отсутствия транспортных средств в налоговой декларации доначисленная сумма налога- 3 643 444,30 руб. (1 677 292,50 руб. - 2005 год, 1 966 151,80 руб. - 2006 год);

ввиду расхождения сведений о мощности транспортных средств, включенных к декларацию - 77 168,50 руб. (45 446 руб. - 2005 год, 31 722,50 руб. - 2006 год);

ввиду неправомерного, с точки зрения налогового органа, льготирования - 42 989 руб. (30 495 руб. - 2005 год, 12 494 руб. - 2006 год).

По акту выездной налоговой проверки заявителем были представлены возражения с приложением обосновывающих позицию общества документов.

По п. 2 общество согласилось с обоснованностью доначисления налога в размере 29 136,5 руб. (19 736 руб. - 2005 год, 9 400,5 руб. - 2006 год) по части доначислений ввиду расхождения сведений о мощности транспортных средств, включенных в декларацию.

По остальным транспортным средствам в налоговый орган были представлены дополнительные документы.

По п. 3 по доначислениям, произведенным ввиду неправомерного, с точки зрения налогового органа, льготирования - 42 989 руб. (30 495 руб. - 2005 год, 12 494 руб. - 2006 год) возражения налогоплательщика были приняты в полном объеме.

В остальной части возражения общества были удовлетворены частично.

В результате доначисленная по решению сумма транспортного налога изменилась по сравнению с указанной в акте, составила 2 636 086 руб., в частности: за 2005 год-1 206 817 руб.; за 2006 год - 1 429 269 руб.

Вместе с тем, в связи с отсутствием приложения (расчета) к решению, апелляционный суд лишен возможности проверить правомерность указанных доначислений транспортного налога.

Суд апелляционной инстанции также считает неправомерным доначисление транспортного налога только на основании информации ГИБДД о зарегистрированных за налогоплательщиком транспортных средствах по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 358 НК РФ объектом налогообложения транспортным налогом являются транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке.

Согласно ст. 357 НК РФ налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствие с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения.

Следовательно, наличие у налогоплательщика транспортного средства является необходимым условием для возникновения объекта налогообложения и обязанности по уплате налога.

Большая часть указанных в приложении N 13 к акту проверки транспортных средств не числятся на балансе ОАО "Северсталь", поскольку в свое время были списаны, реализованы, похищены и др.

Указанные выше транспортные средства (в большинстве своем грузовые) были поставлены на учет Общества еще в период с 1988 по 1995 годы (то есть порядка 15-17 лет назад).

По мере морального и физического износа, продажи, наличия иных оснований автомашины списывались с бухгалтерского учета общества.

Согласно требованиям законодательства организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

В связи с истечением срока хранения документов бухгалтерского учета, все документы, относящиеся к периоду до 2003 года, были уничтожены.

В настоящее время общество лишено возможности представить документы по выбытию указанного имущества.

Действующее до 01.01.2003 г. законодательство обуславливало возможность регистрации, перерегистрации, прохождения технического осмотра транспортного средства в органах ГИБДД уплатой налога с владельцев транспортных средств.

Контролировалась уплата данного налога органами ГИБДД путем предъявления квитанции или платежного поручения об уплате налога.

Следовательно, выбытие транспортных средств, оформлявшееся до 01.01.2003 г., не влекло за собой необходимости подтверждения отсутствия у налогоплательщика транспортных средств в целях проверки достоверности информации, имеющейся в органах ГИБДД.

Налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки обладает всеми необходимыми полномочиями для исследования вопроса о наличии (отсутствии) у налогоплательщика тех или иных транспортных средств, в частности, путем оценки затрат по содержанию, ремонту имущества, расходов на бензин, наличия путевых листов, проведения осмотра помещений и территорий, инвентаризации и др.

Проведение налоговой проверки транспортного налога только путем сверки данных декларации по транспортному налогу со списком ГИБДД о зарегистрированных за налогоплательщиком транспортных средствах свидетельствует о формальном подходе проверяющих и не отражает действительной обязанности налогоплательщика по уплате налога.

Размера доначисленного по данному основанию налога апелляционный суд проверить не может ввиду отсутствия полной расшифровки суммы, которую налоговый орган принял после рассмотрения возражений общества.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в части признания незаконным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль, НДС, транспортного налога по пунктам 1.2, 1.3, 1.4, 1.5, 2.1, 2.2., 2.3, 2.6, 2.7, 3.1 мотивировочной части оспариваемого по делу решения является законным и обоснованным.

В остальной части требования ОАО "Северсталь" удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

В пункте 1.7 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 2 ст. 318 НК РФ обществом завышены суммы прямых расходов, относящихся к реализованным товарам (работам, услугам) за 2005 - 2006 гг. в сумме 872 462 426 руб., в том числе: за 2005 год - 370 408 748 руб.; за 2006 год - 502 053 678 руб.

Указанное нарушение привело к неуплате налога на прибыль за 2005 - 2006 гг. в сумме 209 390 982 руб., в том числе: за 2005 год - 88 898 100 руб., за 2006 год - 120 492 883 руб.

К указанному выводу налоговый орган пришел на том основании, что в процессе производства агломерата, чугуна, стали и проката, образуется продукция частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки. Общество не рассчитывает НПЗ и не распределяет прямые расходы на НЗП и готовую продукцию в агломерационном производстве и производстве чугуна. По мнению Инспекции, общество в проверяемом периоде должно было осуществлять расчет и оценку незавершенного производства не только начиная со стадии производства стали, но и на стадиях производства агломерата и чугуна (как полуфабрикатов и материалов, подвергшихся обработке). Налоговым органом произведен расчет НЗП и установлено завышение суммы прямых расходов, относящихся к реализованным товарам (работам, услугам).

Заявитель указывает на неправомерность доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций, поскольку, по мнению общества, оценка НЗП должна вестись только в отношении конечной продукции, создаваемой в процессе полного цикла металлургического производства, на стадиях сталеплавильного производства и производства проката.

По мнению заявителя, представленный налоговым органом расчет НЗП не соответствует требованиям ст. 319 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа в указанной части законным и обоснованным по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.

ОАО "Северсталь" осуществляет производство сталелитейной продукции, начиная с производства сырья.

В соответствии с Техническими инструкциями, техническими отчетами, в разрезе производственных циклов, представленными ОАО "Северсталь", технологический процесс производства сталелитейной продукции является непрерывным и последовательным.

Весь технологический процесс делится на следующие циклы: производство агломерата, производство чугуна, производство стали (слябы) и прокат.

При этом конечный продукт каждого цикла является как полуфабрикатом для последующей стадии производства, так и товарной продукцией, реализуемой (либо которую можно реализовать) на сторону.

Кроме того, каждый производственный цикл (производство агломерата, чугуна, стали, проката) также делится на подциклы:

производственный цикл агломерационного производства включает в себя приемку железосодержащего сырья, флюсов и топлива, транспортировку, смешивание, спекание, дробление, грохочение, охлаждение с получением агломерата. Производство агломерата является процессом круглосуточным и непрерывным;

производственный цикл доменного производства включает в себя загрузку в доменные печи, нагрев шихты, расплавление шихты, выпуск жидкого чугуна и шлака, разливку чугуна. Производство чугуна является процессом круглосуточным и непрерывным;

производственный цикл сталеплавильного производства включает в себя продувку чугуна, получение стали заданного химсостава, разливку стали. Производственный цикл сталелитейного производства является непрерывным и состоит из плавок, длительность каждой из которых составляет около 40 минут;

в производственный цикл прокатного производства входит нагрев заготовки, прокат, смотка прокатанной полосы в рулоны. Длительность производственного цикла составляет от 4 часов.

Таким образом, в процессе производства агломерата, чугуна, стали и проката, образуется продукция частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон, суд апелляционной инстанции считает, что общество неправомерно не производило расчет НЗП на стадиях производства агломерата и чугуна и, следовательно, не распределяло прямые расходы на данных стадиях на НПЗ. В связи с этим, произошло завышение прямых расходов на сумму расходов, приходящихся на НЗП на конец налогового периода, которые в силу ст. 319 НК РФ должны включаться в состав материальных расходов следующего налогового периода.

В соответствии с п. 2 ст. 1 НК РФ настоящий Кодекс устанавливает систему налогов и сборов в Российской Федерации, а также общие принципы налогообложения.

Соответственно понятие "продукция" в Кодексе носит общий характер и не может квалифицироваться согласно "Общероссийскому классификатору продукции", поскольку если для одних налогоплательщиков какой-то элемент является сырьем, то для других этот же элемент является готовой продукцией.

Более того, для одного и того же налогоплательщика один и тот же элемент может являться и сырьем и продукцией.

ОАО "Северсталь" являясь металлургическим предприятием, осуществляет сложный, последовательный и непрерывный технологический цикл, который включает в себя производство сырья, промежуточной продукции и конечной продукции (прокат).

Указание общества на невозможность реализации агломерата вследствие его разрушения при транспортировке не соответствует действительности и не подтверждается документально.

Кроме того, агломерат и чугун, в соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ являются товаром, под которым признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом отсутствие у общества цели по реализации агломерата и чугуна не является основанием для отсутствия расчета и оценки НЗП в указанных производствах.

Сложность расчета, а так же незначительность объемов НЗП так же не является основанием для отсутствия расчета и оценки НЗП в указанных производствах.

Указание общества на необходимость применять соответствующие отраслевые нормативные акты также необоснованно.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку общества на "Методические рекомендации по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса", утвержденные Минпромэнерго 08.10.2004 г. (далее - Методические рекомендации).

Указанные Методические рекомендации, исходя из названия, не могут являться нормативным актом, обязывающим неопределенный круг лиц руководствоваться такими рекомендациями как обязательными в своей деятельности.

Так, письмом Минпромэнерго от 20.10.2004 г. N 05-699 указывается, что он (Минпромэнерго) "рекомендует" применять соответствующие Методические рекомендации (Т.4 л.д. 2-3).

В соответствии с п. 1.3. раздела "Введение" указанных Рекомендаций, вопросы налогового учета не являются предметом рассмотрения настоящего документа (т. 4. л.д. 4).

Данные Рекомендации предназначены для бухгалтерского учета затрат на производство и реализацию продукции предприятий металлургического комплекса (п. 1.2. Рекомендаций).

Таким образом, ссылка общества на данные Рекомендации в части отсутствия рекомендаций по расчету НЗП на стадиях агломерационного и доменного производства является необоснованной.

Вместе с тем, в соответствии с Основными положениями Методических рекомендаций порядок оценки незавершенного производства на металлургических предприятиях рассматривается применительно к каждому переделу, в зависимости от состояния учета на переделе (т. 4 л.д. 7-8).

Следовательно, в рассматриваемом случае речь идет не об отсутствии расчета НЗП на отдельных стадиях производства, а о порядке его оценки, в зависимости от состояния учета на переделе.

Суд апелляционной инстанции также считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что в Технических отчетах содержится оперативная информация производственного характера, информация о ходе, как самого процесса производства, так и подготовки к нему.

В Технических отчетах не могут содержаться сведения об остатках и движении сырья на складе, не списанного в производство.

Кроме того, остатки сырья в агломерационном и доменном производствах взяты из Технических отчетов указанных производств, принадлежащих самому обществу.

Технические отчеты представляют собой документы, содержащие следующие сведения, характеризующие процесс производства (в количественном выражении):

о движении и остатках сырья, используемого в производстве (в разрезе цехов);

о количестве произведенной продукции (в разрезе цехов);

о нормах расхода сырья в произведенной продукции (в разрезе цехов);

о технологических потерях, возникающих при производстве товаров (работ, услуг), обусловленных технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья и производимый продукции. (Технические отчеты по АГП за 2005 г. (помесячно) - т. 3 л.д. 9-44; технические отчеты по АГП за 2006 годы (помесячно) - т. 3 л.д. 45-80; технические отчеты о работе доменного производства за 2005 г. (помесячно) - т. 3 л.д. 81-109; технические отчеты о работе доменного производства за 2006 г. (помесячно) -т. 3 л.д. 110-147).

Учитывая данные, содержащиеся в Технических отчетах, судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы общества о том, что Инспекцией подменены объемы сырья, фактически списанные в производство с объемами сырья, поступившего на склад заявителя; взяты не остатки НЗП агломерата, а все запасы сырья для его производства.

Инспекция указывает также на то, что приход сырья в цех является сырьем списанным в производство, а потому не может искажать расчет остатков НЗП.

При этом каждый приход сырья в цех и объемы произведенной продукции напрямую связаны между собой, т.к. остатки сырья в цехе не могут обеспечить весь объем необходимого сырья для производства готовой продукции.

Доводы общества в части отсутствия подциклов в производстве агломерата необоснованны.

Налоговым органом описывается технологический процесс производства агломерата: приемка железосодержащего сырья, флюсов и топлива, транспортировка, смешивание, спекание, дробление, грохочение, охлаждение с получением агломерата.

Правомерность наличия подциклов в технологическом процессе производства агломерата подтверждена видеозаписью, представленной самим обществом.

Технологический процесс производства представляет собой цепь необходимых и последовательных операций, в результате которых происходит преобразование сырья (полуфабрикатов) в готовую продукцию на каждом этапе производства.

Суд первой инстанции также дал надлежащую оценку доводу общества о том, что оценку остатков НЗП можно произвести только путем замеров, указав на то, что сложность расчета остатков сырья в НЗП не является основанием для отсутствия его расчета.

При этом неоднородность состава сырья (шихты) в агломерационном и доменном производстве обусловлена технологическим процессом.

Так, перед подачей шихты в печи различные виды сырья и материалов смешиваются в определенной пропорции на основании специально утвержденных норм.

Таким образом, количество каждого компонента подлежит определению на основании расчетов.

Данный метод используется заявителем при определении сырья в готовой продукции, который также носит вероятностный характер.

При этом расчет сырья в технологическом процессе может производиться как разница между сырьем в остатках аглошихты и сырьем в готовой продукции. Аналогичный расчет может производиться и в доменном производстве.

Стабильность НЗП на конец каждого месяца, а также его незначительность не может являться основанием для отсутствия его расчета.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что судом не оценен довод о возможности только теоретического определения количества НЗП, необоснованны.

Инспекцией в соответствии со ст. 319 НК РФ произведен расчет остатков сырья в НЗП по следующей формуле:

остатки сырья в НЗП на начало месяца + сырье, списанное в производство - сырье в произведенной продукции = сырье в остатках НЗП на конец месяца.

Указанный расчет проверен судами первой и апелляционной инстанции и признан соответствующим ст. 319 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое по делу решение налогового органа по пункту 1.7 мотивировочной части в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций законным, соответствующим НК РФ.

В остальной части решение суда первой инстанции подлежит отмене по следующим основаниям.

В пункте 1.6 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ ОАО "Северсталь" в 2006 г. в состав расходов по налогу на прибыль неправомерно включило затраты:

в сумме 88 904 932 руб., связанные с выплатой управляющей организации годового вознаграждения штатным работникам;

в сумме 25 925 677 руб., перечисленные ЗАО "Северсталь-групп", которые не были фактически использованы ЗАО "Северсталь-групп" для выплат, предусмотренных Соглашением от 08.12.2006 г.;

в сумме 30 221 900 руб., связанные с выплатой управляющей организации (ЗАО "Северсталь-групп") суммы, эквивалентной суммам компенсации сотрудникам ЗАО "Северсталь-групп" за неиспользованный отпуск.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон, суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа в указанной части является законным и обоснованным по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, ОАО "Северсталь" и ЗАО "Северсталь-Групп" на основании решения общего собрания акционеров ОАО "Северсталь" от 23.05.2003 г. заключили договор о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказании услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г. N 030/Ч-23005К.

По условиям данного договора ЗАО "Северсталь-Групп" - управляющая организация, обязуется оказывать услуги по управлению ОАО "Северсталь", которая берет на себя обязанность выплачивать управляющей организации вознаграждение за оказанные услуги.

Управляющая организация для осуществления основной деятельности по управлению нанимает работников и заключает с ними трудовые договоры.

На основании данных трудовых договоров ЗАО "Северсталь-Групп" выплачивает работникам ежемесячную заработную плату, премии, компенсации и прочие выплаты, которые регламентируются только внутренними (локальными) нормативными документами и не влекут за собой юридических последствий для контрагентов - партнеров.

В соответствии с пунктом 9 указанного договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом в случае принятия решения о досрочном прекращении полномочий Управляющей организации, ОАО "Северсталь" обязано компенсировать Управляющей организации (ЗАО "Северсталь-Групп") фактически понесенные расходы.

08.12.2006 г. между ОАО "Северсталь" и ЗАО "Северсталь-Групп" заключено соглашение о досрочном расторжении договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г.

Согласно пункта 4 данного соглашения ОАО "Северсталь" берет на себя обязанность компенсировать:

расходы в связи с досрочным высвобождением работников, принятых на работу в Управляющую организацию (суммы выплат при увольнении, предусмотренные трудовым законодательством Российской Федерации, а также условиями трудовых договоров с работниками);

иные расходы, понесенные Управляющей организацией на момент заключения Соглашения на приобретение товаров, работ и услуг, которые не были использованы для исполнения.

ОАО "Северсталь" на основании акта от 31.12.2006 г., счета-фактуры от 31.12.2006 г. N 445 принимает на себя дополнительные расходы, связанные с досрочным высвобождением работников, принятых на работу в Управляющую организацию.

Общая сумма произведенных компенсируемых расходов составила 224 000 000 руб., в том числе НДС 34 169 492 руб.

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

В соответствии со ст. 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение, то есть прибыль исполнителя работ и услуг.

Статьей 782 ГК РФ установлено, что заказчик вправе отказаться от исполнения договора возмездного оказания услуг при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им расходов.

Исполнитель вправе отказаться от исполнения обязательств по договору возмездного оказания услуг лишь при условии полного возмещения заказчику убытков.

Положения данной статьи закрепляет право заказчика и исполнителя на отказ от исполнения договора и условия, при которых он допускается.

В соответствии с п. 1 ст. 782 ГК РФ отказ "заказчика" (ОАО "Северсталь") допускается при условии возмещения "исполнителю" (ЗАО "Северсталь-Групп") фактически понесенных им расходов.

Таким образом, подлежат возмещению убытки не в полном объеме, а только реальный ущерб в определенной части.

При этом, отказ заказчика от исполнения договора может последовать как до начала оказания услуги, так и в процессе ее оказания.

При отказе от исполнения договора до начала оказания услуги заказчик обязан возместить исполнителю его фактические расходы, понесенные в целях исполнения договора до момента отказа.

В случае отказа от исполнения договора в процессе оказания услуги заказчик возмещает исполнителю его фактические расходы, которые он понес до этого момента в целях исполнения той части договора, от которой заказчик отказался.

Компенсационность возмещения убытков исходит из недопустимости обогащения потерпевшей стороны.

При определении размера убытков потерпевшей стороны должны учитываться все выгоды, возникающие у нее вследствие того, что договор был нарушен.

Регулированием возмещения убытков является ограничение возмещаемого ущерба тем, который является предвидимым - не все выгоды, которых была лишена потерпевшая сторона, попадают в сферу договора, и не исполнившая сторона не должна быть обременена компенсацией ущерба, который она никогда не могла бы предвидеть в момент заключения договора.

Из материалов дела усматривается, что ЗАО "Северсталь-Групп" на основании приказа от 29.12.2006 г. выплачивает из перечисленных ОАО "Северсталь" денежных средств годовое вознаграждение работникам в сумме 88 904 932 руб.

Указанное годовое вознаграждение не предусмотрено пунктом 9 договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г. N ОЗО/Ч-23053К, а также Соглашением о досрочном расторжении Договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г.

Поскольку годовое вознаграждение не является также компенсацией при увольнении работников подрядчика, предусмотренной трудовым законодательством Российской Федерации, ЗАО "Северсталь-Групп" использовало перечисленные денежные средства не как возмещение и компенсацию понесенных расходов в результате расторжения договора о взаимодействии.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами заявителя со ссылками на пункт 4 Соглашения о досрочном расторжении договора, согласно которому общество обязано компенсировать Управляющей организации не только выплаты при увольнении, предусмотренные трудовым законодательством Российской Федерации, но также выплаты, предусмотренные условиями трудовых договоров с работниками, о том. что право работников ЗАО "Северсталь-Групп" на получение годового вознаграждения вытекает из условий трудовых договоров, заключенных с ними, и у общества не было оснований отказывать в компенсации соответствующих расходов ЗАО "Северсталь-Групп".

Вместе с тем, в пункте 4 Соглашения о досрочном расторжении договора указано, что общество обязано компенсировать Управляющей организации документально подтвержденные расходы, а именно: расходы в связи с досрочным высвобождением работников принятых на работу в Управляющую организацию для исполнения договора (суммы выплат при увольнении, предусмотренные трудовым законодательством Российской Федерации, а так же условиями трудовых договоров с работниками на дату подписания настоящего Соглашения).

Таким образом, у ЗАО "Северсталь-Групп" в качестве одного из условий для выплат компенсаций необходимо, чтобы данные компенсационные выплаты были зафиксированы в трудовых договорах с работниками.

Однако такого условия в договорах с работниками не содержится.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ общество в 2006 году в состав расходов по налогу на прибыль неправомерно включило затраты в сумме 88 904 932 руб., связанные с выплатой Управляющей организации годового вознаграждения штатным работникам.

Суд апелляционной инстанции также считает, что в нарушение п. 1 ст. 252, п. 16 ст. 270 НК РФ общество в 2006 году в состав расходов по налогу на прибыль неправомерно включило затраты в сумме 25 925 677 руб., перечисленные ЗАО "Северсталь-Групп", которые не были фактически использованы для выплат, предусмотренных Соглашением о досрочном расторжении договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г.

В соответствии со ст. 15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

При определении размера будущих расходов необходимо учитывать, что подлежат возмещению не любые, а необходимые расходы, которые понесет потерпевшее лицо в нормальные (разумные) сроки после нарушения его прав и им будет применена разумная цена.

При предъявлении требования о возмещении как конкретных, так и будущих (абстрактных) расходов должна быть доказана причинная связь между нарушением (неисполнением) обязанности и убытками, а также их размер.

На основании отчета ЗАО "Северсталь-Групп" от 31.12.2006 г. в рамках Соглашения о досрочном расторжении договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом от 23.05.2003 г., из перечисленных денежных средств ОАО "Северсталь" выплачены:

компенсация за неиспользованный отпуск сотрудников при увольнении в сумме 94 672 277 руб.;

годовое вознаграждение по результатам труда за 2006 год в сумме 95 158 231руб.

Общая сумма расходов составила 189 830 508 руб.

Фактически на основании свода начислений ЗАО "Северсталь-Групп" выплачено:

компенсация за неиспользованный отпуск сотрудников при увольнении в сумме 74 999 899 руб.;

годовое вознаграждение по результатам труда за 2006 год в сумме 88 904 932 руб.

Общая сумма расходов составила 163 904 831 руб.

Таким образом, сумма неиспользованных, но перечисленных в адрес ЗАО "Северсталь-Групп" денежных средств составляет 25 925 677 руб., которые не были направлены на возмещение расходов, связанных с досрочным прекращением вышеуказанного договора, погашением долгов по оказанным услугам в адрес общества или других выплат по взаимодействию между организациями, и на основании п. 16 ст. 270 НК РФ не могут быть отнесены к расходам по налогу на прибыль (безвозмездная передача).

Суд апелляционной инстанции также считает, что общество в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ в 2006 году в состав расходов по налогу на прибыль неправомерно включило затраты в сумме 30 221 900 руб., связанные с выплатой Управляющей организацией (ЗАО "Северсталь-Групп") компенсации за неиспользованный отпуск.

Согласно п. 8 ст. 255 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату труда включаются денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 124 ТК РФ запрещается непредставление ежегодного оплачиваемого отпуска в течение двух лет подряд.

В связи с увольнением работников ЗАО "Северсталь-Групп" физическим лицам начислена компенсация за неиспользованные отпуска.

Части работникам ЗАО "Северсталь-Групп" в нарушение ст. 124 ТК РФ не предоставлялся ежегодный отпуск в течение нескольких лет подряд.

Пунктом 7 договора о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказания услуг по управлению акционерным обществом ОАО "Северсталь" выплачивает ежемесячно вознаграждение за оказанные Управляющей организацией услуги.

Таким образом, выплата отпускных, а также компенсации за неиспользованный отпуск сотрудникам ЗАО "Северсталь-Групп", не является прерогативой ОАО "Северсталь", так как между ОАО "Северсталь" и сотрудниками ЗАО "Северсталь-Групп" не заключены трудовые договоры.

Кроме того, нарушения в области трудового законодательства ЗАО "Северсталь-Групп" в части непредставления ежегодного оплачиваемого отпуска с последующей выплатой компенсации при увольнении не влекут юридических последствий и финансовых обязательств для ОАО "Северсталь" и не требуют обязательного погашения данных расходов.

Таким образом, указанные затраты общества экономически не обоснованы и не направлены на получение дохода.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами заявителя о том, что в силу ч. 1 ст. 127 ТК РФ при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска по следующим основаниям.

Согласно пункту 4 Соглашения о досрочном расторжении договора ОАО "Северсталь" обязано компенсировать ЗАО "Северсталь-Групп" расходы в связи с досрочным высвобождением работников, в том числе суммы выплат при увольнении, предусмотренные трудовым законодательством Российской Федерации.

Однако, компенсации за неиспользованный отпуск не связаны с досрочным увольнением, их возникновение обусловлено непредоставлением своевременных отпусков своим сотрудникам ЗАО "Северсталь-Групп" по решению руководства ЗАО "Северсталь-Групп".

Таким образом, компенсации за неиспользованный отпуск полагаются сотруднику при увольнении вообще, а не при досрочном увольнении, связанном с переходом сотрудником на ОАО "Северсталь", следовательно, обязанности по таким выплатам у ОАО "Северсталь" не возникает.

К расходам связанным с досрочным высвобождением работников, в том числе, суммы выплат при увольнении, предусмотренные трудовым законодательством Российской Федерации можно отнести, например, выходное пособие при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации, либо сокращением численности или штата работников организации (ст. 178 ТК РФ).

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене. В удовлетворении требования ОАО "Северсталь" в части признания незаконным пункта 1.6 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует отказать.

В пункте 2.4 оспариваемого решения Инспекция указала на то, что общество в 2005-2006 гг. в нарушение п. 6 ст. 171 НК РФ неправомерно предъявило к вычету сумму НДС, предъявленную подрядными организациями, осуществлявшими демонтаж основных средств, что привело к неуплате НДС в сумме 81 701 227 руб.

Как видно из материалов дела, ОАО "Северсталь" в 2005-2066 гг. осуществляло ликвидацию основных средств с проведением демонтажных работ.

Сумма стоимости работ, выполненных подрядными организациями при ликвидации (демонтаже) основных средств, отражается на предприятии следующими бухгалтерскими проводками:

Д-т 9102 К-т 6002 - стоимость работ;

Д-т 1902 К-т 6002 - НДС со стоимости выполненных работ.

Включение сумм расходов по указанным бухгалтерским проводкам в расходы по ликвидации основных средств подтверждается так же данными протокола допроса от 26.02.2008 г.

Демонтаж основных средств производится подрядными организациями, находящимися на общей системе налогообложения, являющимися плательщиками НДС.

Стоимость работ, выполненных подрядными организациями, отражена в выставленных счетах-фактурах на основании актов выполненных работ по ликвидации (демонтажу).

Указанные суммы НДС, предъявленные подрядными организациями, отражены в книгах покупок за соответствующие налоговые периоды и приняты к вычету.

Согласно п. 6 ст. 171 НК РФ налогоплательщик вправе предъявить к вычету сумму НДС, предъявленную налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборки (монтажа) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретённым им для выполнения строительно- монтажных работ и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершённого строительства.

Ликвидация объектов основных средств не связана с капитальным строительством или модернизацией производства, следовательно, налогоплательщик не вправе принять к вычету НДС по работам, произведённым подрядными организациями при ликвидации (демонтажу) основных средств.

Кроме того, работы по ликвидации (демонтажу) основных средств выполнялись не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС.

При рассмотрении возможности принятия к вычету суммы НДС, уплаченной подрядчику за демонтаж основного средства, необходимо учитывать, что согласно п.п. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, одним из оснований для принятия НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету является их использование для операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Поэтому следует учитывать целевое назначение демонтажа.

Если основное средство ликвидируется, объект обложения НДС отсутствует, что следует из ст. 146 НК РФ, поскольку в данном случае не будет ни реализации товара, ни его передачи для собственных нужд.

Следовательно, у организации отсутствуют основания для принятия к вычету суммы НДС, предъявленной подрядчиком за демонтаж и утилизацию данного объекта основных средств, и сумма НДС по расходам на демонтаж списывается в бухгалтерском учете в составе внереализационных расходов.

В силу п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно- монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым Кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Пунктом 1 ст. 235 ГК РФ установлено, что право собственности прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

В п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость (освобожденных от налогообложения), суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю этих товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Демонтаж объекта основного средства в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае общество не передавало право собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица и не оказывало услуг другому лицу.

Работы по демонтажу объектов основных средств в связи с его списанием (ликвидацией) не связаны ни с производством, ни с реализацией.

В результате проведения названных работ произошло уничтожение имущества, право собственности общества на это имущество прекратилось в соответствии с п. 1 ст. 235 ГК РФ, в связи с этим общество не может использовать конечный результат этих работ для каких-либо целей, в том числе для реализации.

Расходы по демонтажу объектов основных средств не связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения налогом на добавленную стоимость, поэтому общество не имело права предъявлять к вычету уплаченные подрядным организациям суммы налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ, и должно было в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ учитывать их в стоимости услуг по демонтажу.

Что касается довода заявителя о том, что полученные в результате демонтажа основных средств отходы (металлолом, запчасти и т.д.) приходуются ОАО "Северсталь" и в дальнейшем используются в производстве продукции общества, то есть используются для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, то такой довод не может обосновывать правомерность предъявления заявителем к вычету сумм НДС, предъявленных подрядными организациями, осуществившими демонтаж основных средств, ввиду следующего. Самостоятельной деловой целью общества был именно демонтаж основных средств, то есть уничтожение имущества, а не использование металлолома и других отходов для операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС. Кроме того, заявителем не были представлены суду доказательства оприходования и последующего использования для операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, всех образовавшихся в результате демонтажа основных средств отходов.

Указанны вывод апелляционного суда подтверждается сложившейся судебно-арбитражной практикой: постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 14.05.2009 г. N КА-А40/3703-09-2, постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского Округа от 26.12.2007 г. N A31-2632/2007-23, постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 26.09.2005 г. по делу N А64-418/05-16, постановление Федерального арбитражного судаСеверо-Западного округа от 03.09.2007 г. по делу N А05-786/2007.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене. В удовлетворении требования ОАО "Северсталь" в части признания незаконным пункта 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 г. N 56-13-26/09-07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует отказать.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со ст. 100 АПК РФ, главой 25.3 НК РФ.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.03.2009г. по делу N А40-93885/08-112-491 изменить.

Отменить решение суда в части признания недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 06.11.2008 N 56-13-26/09-07 в части доначисления соответствующих сумм налогов, пени и штрафов по пунктам 1.6, 2.4 решения

В удовлетворении требования ОАО "Северсталь" в указанной части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

С.Н. Крекотнев

Судьи

Н.Н. Кольцова
П.А. Порывкин

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.