Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 июня 2009 г. N 09АП-9211/2009

город Москва

дело N А40-25563/07-115-175

22.06.2009

N 09АП-9211/2008-АК

резолютивная часть постановления объявлена 17.06.2009.

постановление изготовлено в полном объеме 22.06.2009

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.В. Соколиной,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.04.2009

по делу N А40-25563/07-115-175, принятое судьей Л.А. Шевелевой,

по заявлению ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области

о признании недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Терещенко А.И. по доверенности от 10.02.2009;

от заинтересованного лица - Малышева Д.А. по доверенности от 13.04.2009;

установил:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 06.04.2009 заявленные ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" удовлетворены частично.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворения заявленных требований отменить.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержала, по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.

Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, указывая на то, что позиция налогового органа необоснованная, согласен с решением суда в полном объеме.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Обсудив доводы апелляционной жалобы, выслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованного лица, изучив материалы дела и проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда исходя и следующего.

Доначисления по аренде дистрибьюторского центра "Есипово" (п. п. 1.2., 3.2., 3.3. решения (том 1 л.д. 48-50, 60-61).

Размер доначислений (без учета суммы пени) составляет налог на прибыль - 22.871.347 руб., НДС -17.153.507 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль - 3.478.398 руб.

Из материалов дела следует, обществом в течение 2004-2005 на основании договора б/н от 01.11.2003 (том 2 л.д. 39-42) оказаны услуги по сдаче в аренду дистрибьюторского центра "Есипово" ООО "ИКЕА Торг". Первоначальная цена договора установлена в размере 2.000.000 руб. в месяц. В ноябре 2006 между заявителем и ООО "ИКЕА Торг" заключено дополнительное соглашение к данному договору, в котором ставка арендной платы увеличена до 6.500.000 руб. в месяц и такая ставка распространена сторонами на предшествующие отношения с 01.11.2003 по 30.10.2006 (том 2 л.д. 43-44). Сумма повышенной арендной платы перечислена ООО "ИКЕА Торг" в адрес заявителя. Заявителем отражены суммы увеличенной арендной платы в налоговом учете и уплачены налог на прибыль и НДС в 2006 (том 2 л.д. 51-93, том 12 л.д. 24-50).

По мнению инспекции, при определении и признании рыночной цены в соответствии с п. 11 ст. 40 НК РФ используются официальные источники информации. На территории Солнечногорского района Московской области официальным источником информации для определения минимальной рыночной стоимости аренды 1 кв. м в год складского помещения являются данные, представленные Комитетом по управлению имуществом Администрации Солнечногорского района Московской области (п. 1.1 на стр. 1-3 апелляционной жалобы-т. 15 л. 80-82).

Довод инспекции о том, что при определении и признании рыночной цены в соответствии со ст. 40 НК РФ должны использоваться официальные источники информации заявителем не оспаривалось. Более того, это обстоятельство указано заявителем при обращении в суд с соответствующим заявлением, обосновывая неправомерность доначислений по ст. 40 НК РФ (том 1 л.д. 6).

Судом первой инстанции исследован довод инспекции о том, что необходимо учитывать данные, представленные Комитетом по управлению имуществом Администрации Солнечногорского района и обоснованно признан такой довод неправомерным по настоящему делу.

Судом первой инстанции указано, что приведенный документ не положен в основу оспариваемого решения налогового органа, соответственно, он не отвечает критерию относимости и допустимости (ст. 67, 68 АПК РФ).

Судом первой инстанции не принят ответ КУИ Администрации Солнечногорского района (том 9 л.д. 24) в качестве доказательства, подтверждающего рыночную цену на идентичные (однородные) помещения, поскольку в нем не указано на рыночные цены идентичных (однородных) сдаваемым заявителем объектов, следовательно, данное письмо не может служить основанием для доначисления налогов в силу п. п. 3, 5, 6 ст. 40 НК РФ, в письме речь идет о базовых ставках арендной платы за муниципальное недвижимое имущество, которые не могут быть признаны рыночными ценами за аренду иного (немуниципального) имущества. Данные цены не отражают информацию об уровне рыночных цен, сложившихся при взаимодействии спроса и предложения на рынке аренды коммерческой недвижимости. Из пункта 4 ст. 40 НК РФ следует, чт

рыночная цена аренды должна быть определена по идентичным (однородным) помещениям.

Из письма КУИ Солнечногорского муниципального района (том 9 л.д. 24) не усматривается, по каким помещениям определяется ставка арендной платы (месторасположение, площадь, целевое назначение помещения и т.д.). Не приведены параметры переданных в аренду объектов недвижимости, что не позволяет признать указанные в нем ставки арендной платы рыночными ставками по аренде аналогичных (идентичных) объектов. Кроме того, указано на базовые арендные ставки, которые могут корректироваться в зависимости от различных указанных выше характеристик объекта, отражающих площадь сдаваемого объекта, месторасположения сдаваемого объекта, его состояние и особенности, вид деятельности арендатора и т.д., также не следует указана ли базовая ставка арендной платы с НДС или без учета налога.

Довод налогового органа о минимальной ставке стоимости аренды, указанной в ответе КУИ Администрации судом первой инстанции правомерно указано, что налоговым органом не исследованы рыночные ставки на объекты недвижимого имущества, поэтому данное утверждение не подтверждено какими-либо доказательствами, а положения ст. 40 НК РФ требуют применения рыночной ставки, а не минимальной. Налоговым органом не приведено доводов со ссылками на законы и иные нормативно правовые акты, обстоятельства дела, которые бы опровергали указанные выводы суда первой инстанции. Ссылка инспекции на решение Арбитражного суда г. Москвы от 02.07.2008 по делу N А40-4939/08-140-20, которое, по мнению инспекции, подтверждает его позицию, не может быть принята во внимание, поскольку в настоящем деле имеют место иные фактические обстоятельства, в частности письмо КУИ получено в ходе проведения проверки (в то время как запрос в КУИ Администрации Солнечногорского района в настоящем деле направлен инспекцией 15.07.2008 (том 10 л.д. 106), то есть через год после принятия оспариваемого решения - 04.05.2007 (том 1 л.д. 45-70), налоговым органом последовательно применены методы, указанные в ст. 40 НК РФ, чего не было сделано в настоящем деле.

В материалах дела в подтверждение позиции об уникальности дистрибьюторского центра налоговым органом представлена распечатка с сайта компании "АБН-Проект", устанавливавшей кабельные сети в данном центре и опрос начальника отдела кабельных решений указанной организации Собакаря И.В. (том 14 л.д. 11-15, 18-21).

Судом первой инстанции дана оценка доказательствам и правомерно не приняты доводы инспекции применительно к выводу об уникальности дистрибьюторского центра, поскольку не подтвержден довод об уникальности складского помещения, поскольку не содержат таких сведений. Судом первой инстанции указано, что приведенные доказательства ответчика (распечатка и опрос) не содержат сведений о том, что складское помещение является уникальным. В них речь идет об оборудовании склада, о монтировании в нем компанией АБН "Проект" различного рода кабелей. При этом налоговый орган не поясняет, каким образом прокладка кабелей в помещении влияет на уникальность самого складского помещения (площадей в них).

Опрос Собакаря И.В. (том 14 л.д. 11-14) проведен 15.11.2008, вне рамок проведения проверки и после вынесения оспариваемого решения 04.05.2007 и по истечении более полутора лет после начала судебного разбирательства.

Складское помещение, сдаваемое в аренду, прежде всего, характеризуется физическими показателями - площадью, удаленностью от центра. На рынке существуют помещения сходные по характеристикам помещениям центра "Есипово", которые могут выполнять те же функции - складского помещения.

Статьей 40 НК РФ установлено, что налоговый орган должен устанавливать цену на идентичные, а при отсутствии идентичных на однородные товары (работы, услуги). При этом идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

Налоговый орган вправе применить первый метод определения цены, выявив на рынке сходные по характеристикам (но не по оснащению) помещения - сходные по площади, назначению, что не сделано инспекцией.

Применительно к доводам апелляционной жалобы об использовании опроса Собакаря И.В. (том 14 л.д. 11-14) в качестве доказательства уникальности склада "ЕСИПОВО", судом правомерно не принят опрос в качестве доказательства по делу как не соответствующий нормам ст. 90 НК РФ и ст. ст. 64, 67, 68 АПК РФ.

Опрос свидетеля о фактах, имеющих значения для осуществления налогового контроля в порядке ст. 90 НК РФ мог быть проведен инспекцтей только в период проведения налоговой проверки. Представленный протокол опроса свидетеля не может являться доказательством по настоящему делу, поскольку в протокол не содержит информацию о предупреждении свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний (п. 5 ст. 90 НК РФ). Ссылка в протоколе на разъяснение свидетелю его прав и обязанностей не может считаться предупреждением об ответственности за дачу ложных показаний. Нарушения процессуальных норм по разъяснению лицу, привлеченному в качестве свидетеля, его прав и обязанностей, а также ответственности за дачу заведомо ложных показаний, уклонение или отказ от их дачи влекут невозможность использования таких показаний в качестве доказательств по делу, протокол опроса свидетеля не содержит информации о том, о каких обстоятельствах, имеющих значение для осуществления налогового контроля, опрошен свидетель.

Из протокола следует, что свидетелю не известны обстоятельства, имеющие значение для дела, а информация сообщена со слов сотрудников, кроме того, Собакарь И.В. сообщил только, что на его практике, и практике компании, где он работает (АБН "Проект") не встречалось подобное оборудование.

За 2004-2005, учитывая данные о площади ДЦ "Есипово", полученные от заявителя, фактический доход ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" по договору аренды от 01.11.2003 расходится с минимальной рыночной стоимостью на сумму 25.754.200 руб.

Пунктом 3 ст. 40 НК РФ устанавлено, что налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени только в случаях, когда цена товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняется в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Налоговым органом произведено сравнение не цены услуги, примененной сторонами и рыночной цены, а выручки. Между тем, цена аренды за 2004, примененная заявителем (422 руб.) не отклоняется от рыночной цены (500 руб.) более чем на 20 %, соответственно, оснований для доначисления налогов и пени у инспекции не имелось.

Приходя к выводу об отклонении более чем на 50 %, инспекция суммирует данные за 2004 и 2005, вместе с тем, такой расчет противоречит положениям ст. 285 НК РФ, согласно которой налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Положения ст. 40 НК РФ, должны применяться с учетом положений о налоговых периодах по соответствующим налогам, которые доначисляются налоговым органом. Суммирование данных по выручке за 2004 - 2005 и последующее сравнение этих данных с выручкой, полученной заявителем неправомерно.

Вместе с тем, даже при условии принятия во внимание письмо КУИ Администрации Солнечногорского района, то и в таком случае доначисление выручки от реализации услуг по аренде помещения ДЦ "Есипово" за 2004 в сумме 47.664.334 руб. в любом случае не может быть признано правомерным, поскольку цена аренды, установленная заявителем, не отклоняется более чем на 20 % от ставок указанных в письме Комитета по управлению имуществом Администрации Солнечногорского района, доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Цена на услуги по аренде, признаваемая ответчиком как рыночная (базовая арендная ставка) без учета налога за 2004 составит 500 руб. за 1 кв. м в год.

В договоре аренды, заключенного между заявителем и ООО "ИКЕА ТОРГ" установлена оплата в размере 2.000.000 руб. ежемесячно (без учета НДС), что в перерасчете на 1 кв. м в год составляет 422 руб.

Таким образом, цена услуги, примененная заявителем в 2004, отклоняется от рыночной цены, установленной ответчиком, менее чем на 20 % (500 руб. - 500 х 20 % = 400 руб.).

Следовательно, доначисление выручки от реализации услуг по аренде складского центра в 2004 в сумме 47.664.334 руб., соответственно, налога на прибыль в сумме 11.439.440 руб. и НДС в сумме 8.579.579 руб. неправомерно, поскольку противоречит п. 3 ст. 40 НК РФ.

Доначисление выручки от аренды дистрибьюторского центра за 2005 в размере 47.632.944 руб. также нельзя признать правомерным.

Если признать, что в письме КУИ Администрации Солнечногорского района установлены рыночные ставки, то в таком случае цена аренды за 1 кв. м в год в 2005 составила 800 руб., следовательно, выручка от аренды центра без учета НДС, исходя из применения такой цены должна была составить 45.387.840 руб. (56.734, 8 кв. м * 800 руб.) Полученная заявителем и отраженная в оспариваемом решении выручка от реализации услуг по аренде центра в 2005 без учета НДС составила 24.000.000 руб.

Следовательно, разница между выручкой, исчисленной исходя из рыночной цены, применяемой в настоящем деле инспекцией (45.387.840 руб.) и примененной заявителем (24.000.000 руб.) составила всего 21.387.840 руб., в то время как налоговым органом доначислена выручка в размере 47.632.944 руб.

Вместе с тем, перечень методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг), установленный в ст. 40 НК РФ, является исчерпывающим, указанные методы могут применяться налоговым органом не произвольно, а в четкой последовательности (только при невозможности применить первый метод налоговый орган обязан применить следующий за ним и так далее).

Налоговым органом в оспариваемом решении не обоснована невозможность определения рыночной ставки арендной платы на основе ставки, действующей в проверяемый период, для идентичных (однородных) помещений. Более того, доначислив налог с выручки от реализации услуг по аренде дистрибъюторского центра с использованием затратного метода, инспекция в решении вообще не упоминает ни метод цены идентичных (однородных) товаров, ни метод цены последующей реализации. Налоговый орган не вправе применять затратный метод при определении рыночной цены по аренде дистрибъюторского центра, не применяя последовательно метод цены идентичных (однородных) товаров, метод цены последующей реализации либо обосновав невозможность их применения.

Налоговый орган указывает на невозможность применения метода последующей реализации, так как право на передачу в субаренду в пользу 3 лиц арендованного имущества в договоре не предусмотрено, на запрос налогового органа N 02-26/00546 от 19.08.2008 в Московскую областную регистрационную палату (том 10 л.д. 114), регистрирующим органом также не представлено документов, свидетельствующих о передачи ДЦ "ЕСИПОВО" в субаренду.

Доводы инспекции отклоняются, поскольку действующее законодательство не устанавливает, что право на передачу арендованного помещения в субаренду должно быть указано в договоре (ст. 615 ГК РФ), а также бремя доказывания обоснованности приятого решения возлагается на налоговый орган (ст. ст. 65, 201 АПК РФ).

В рассматриваемом случае прежде чем применить затратный метод, налоговым органом необходимо применить метод установления рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги), последовательно метод последующей реализации, либо обосновать невозможность их применения.

Данные доводы заявителя не приняты инспекцией во внимание, не отражены в актах налогового органа.

Инспекция указывает в апелляционной жалобе о том, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения сделан вывод об отсутствии дальнейшей реализации (субаренды) с учетом запроса налогового органа N 02-26/00674 от 06.10.2008 (том 13 л.д. 84) и письма N 02-26/00546 ОТ 19.08.2008 (том 10 л.д. 114) Кроме того, Мособлрегпалата и не обязана представлять подобные документы, поскольку инспекцией данная информация не запрашивалась, запросы содержат сведения о площади объекта недвижимости и выдаче копий правоустанавливающих документов.

Судом первой инстанции дана оценка доводу инспекции о невозможности применения им всех иных методов, установленных ст. 40 НК РФ перед применением затратного метода и правомерно указано, что такой довод не может рассматриваться в настоящем деле, поскольку доказательства, обосновывающие правомерность применения затратного метода налоговым органом собраны в ходе судебного разбирательства по делу. В оспариваемом решении налоговый орган не приводит доказательств того, что мероприятия, которые осуществлены в ходе судебного разбирательства, не могли быть выполнены им ранее при проведении проверки и вынесении оспариваемого решения.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогового органа о невозможности применения иных методов, поскольку доказательства, предоставляемые инспекцией в ходе судебного разбирательства по эпизоду по аренде дистрибьюторского центра "Есипово", не отвечают критериям допустимости и относимости доказательств, поскольку получены за пределами сроков проведения проверки (справка об окончании выездной налоговой проверки датирована 28.03.2007 том 1 л.д. 110-111), сроков вынесения оспариваемого решения (04.05.2007 - том 1 л. д. 45-70).

Инспекция указывает на то, что дополнительное соглашение к договору аренды от 01.11.2003, заключенного между ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" и ООО "ИКЕА Торг" не зарегистрировано, то есть является не заключенным, следовательно, не может подтверждать расходы в соответствии со ст. 252 НК РФ и не может являться первичным документом, на основании которого ведется учет согласно ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", документы, представленные заявителем, а именно платежные поручения, налоговая декларация, бухгалтерская справа, выписка банка не позволяют соотнести платеж и договорные отношения по соглашению от 01.11.2003, налоговая декларация по налогу на прибыль за 2006, а равно как платежные поручения N 854 от 27.12.2006 и N 849 от 27.12.2008 фактически подтверждают факт исчисления и уплаты налога на прибыль, полнота и своевременность исчисления которого в настоящее время проверяется инспекцией, и такие документы не отвечают требованиям относимости и допустимости доказательств по делу.

Судом первой инстанции установлено, что после заключения дополнительного соглашения заявителем отражена в декларациях по налогу на прибыль (том 12 л.д. 23-50) и НДС за ноябрь 2006 (том 2 л.д. 50-93) выручка от реализации услуг по аренде с учетом увеличенной ставки арендной платы за период 2003-2005. Доказательством отражения указанных доходов является выписка из книги продаж (том 2 л.д. 50), выписка из регистров налогового учета по налогу на прибыль (том 12 л.д. 52).

Со ссылками на акт N 782S от 01.11.2006 (том 1 л.д. 47), счет-фактуру N 782S от 01.11.2006 (том 1 л.д. 48), счет за тем же номером и датой (том 1 л.д. 49) суд первой инстанции обосновано указал о соотнесении платежа по платежному поручению N 783 от 29.12.2006 (том 12 л.д. 55) с договорными отношениями по дополнительному соглашению от 01.11.2006.

Исходя из увеличенной ставки арендной платы - 6.500.000 руб. в месяц (без НДС), разница к доплате составила - 2003 - 9.000.000 руб., 2004 - 54. 000. 000 руб., 2005 - 54.000.000 руб., 2006 - 45.000.000 руб.

Всего за период с 01.11.2003 по 01.11.2006 к доплате подлежала сумма 191.160.000 руб. (162 млн. х 18 %). Поскольку фактически пользование осуществлялось с сентября 2003, то счет выставлен на сумму больше на разницу в 2 месяца, равную 10.620.000 руб. (4,5 млн. х 2 мес.) + 9 млн. руб. х 18 %).

Итого сумма счета составила 201.780.000 руб. (с учетом НДС). Данная сумма указана во всех представленных документах, выставленных ООО "ИКЕА ТОРГ".

Тот факт, что по платежному поручению N 783 (том 12 л.д. 55) перечислена сумма чуть меньшая, чем указана в выставленном счете, не влияет на довод заявителя о том, что налоги со всей суммы счета уплачены.

Документы представлены в ходе налоговой проверки, при возникших сомнениях налоговый орган вправе потребовать объяснения у заявителя.

Ссылка налогового органа на невозможность проверки деклараций 2006, в которых отражена повышенная арендная плата, противоречит ст. 100, 101 НК РФ, согласно которым в акте и решении должны быть указаны документально подтвержденные факты.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду указал со ссылками на ст. ст. 424, 425 ГК РФ указал, что сторонам возможно изменять цену договора и распространять ее на прошлые периоды. Поскольку в дополнительном соглашении к договору аренды стороны предусмотрели увеличение размера арендной платы за весь срок действия договора с 01.11.2003 г. по 30.10.2006, то именно эта увеличенная сторонами цена арендной платы - 6.500.000 руб. в месяц и являлась ценой договора, начиная с 2003, соответственно, проводя контрольные мероприятия и определяя отклонение от уровня цены, установленной сторонами от уровня рыночных цен налоговый орган был не вправе игнорировать такое увеличение. Такая увеличенная цена и должна признаваться ценой договора, установленной с момента заключения договора, о чем свидетельствует соглашение сторон. Следовательно, налоговому органу необходимо сравнивать цену в 6.500.000 руб. в месяц с уровнем рыночных цен.

Решение налогового органа по данному эпизоду фактически сводится к требованию повторно уплатить налоги, которые уже поступили в федеральный бюджет, что свидетельствует об отсутствии нарушений и не соответствует принципу однократности налогообложения.

В нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ в решении не указаны обстоятельства совершенного правонарушения в части доначисления НДС по выручке от аренды ДЦ "Есипово". В частности, ни в разделе по налогу на прибыль, ни в разделе по НДС не указано на занижение заявителем суммы НДС по выручке от аренды дистрибьюторского центра, не содержится ссылок на обстоятельства, на основании которых ответчик пришел к такому выводу, т.е. резолютивная часть решения не соответствует его мотивировочной части (абз. 3-6 на стр. 20 решения суда-т. 15 л. 64).

Привлечение заявителя к ответственности в виде штрафа в размере 3 478 398 руб. по данному эпизоду противоречит ст. 40, 122 НК РФ.

Привлечение заявителя к ответственности означает, что, по мнению налогового органа, заявитель совершил налоговое правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Однако законодательство о налогах и сборах не содержит обязанности налогоплательщика самостоятельно определять рыночные цены по сделкам, совершаемым в денежной форме, и рассчитывать свои налоговые обязательства с применением рыночных цен при исчислении налога на прибыль.

Инспекция в апелляционной жалобе не опровергает выводы суда первой инстанции.

Вывод суда о том, что инспекция не доказала занижение заявителем выручки от реализации услуг аренды ДЦ "Есипово" в 2004 - 2005, поскольку в нарушение п. 3, 11 ст. 40 НК РФ не установлена рыночная ставка арендной платы на идентичные (однородные) помещения на основании официальных источников информации, является правильным.

Доначисления по эпизоду, связанному с включением в состав расходов затрат на бесплатную перевозку автобусами-экспрессами потенциальных покупателей до торговых центров заявителя (п. 2.1., 3.1., 3.2., 3.3. решения).

Размер доначислений (без учета суммы пени): налог на прибыль - 59 307 403 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль - 8 967 813 руб.

Из материалов дела следует, дела: заявитель заключал договоры с транспортными организациями, которые осуществляли доставку потенциальных покупателей -физических лиц от станций метро до торговых центров, принадлежащих заявителю и расположенных в Московской области и других регионах страны - Казани, Санкт-Петербурге. Для покупателей такая услуга являлась бесплатной. Затраты по оплате транспортных услуг сторонних организаций заявитель относил в состав расходов для целей налогообложения прибыли. Часть транспортных расходов на бесплатную доставку покупателей компенсировалась заявителю в составе сервисного сбора арендаторами, занимающими помещения в торговых комплексах заявителя - МЕГА.

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что расходы заявителя являются экономически необоснованными. По мнению инспекции, арендаторами компенсируются расходы на бесплатную перевозку потенциальных покупателей до ТРЦ "Мега" (всего за 3 года компенсировано 147.551.980 руб.). Расходы на бесплатную перевозку потенциальных покупателей до торговых центров "ИКЕА" отражаются ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" как расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и не имеют компенсации от арендаторов.

Судом первой инстанции установлено, что расходы на перевозку покупателей отражены в качестве расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль. Сумма таких расходов составила 247.114.170 руб. Часть затрат на бесплатную доставку потенциальных покупателей оплачивалась арендаторами помещений торговых центров в составе сервисного сбора и включалась заявителем в выручку от реализации товаров (работ, услуг). Сумма таких компенсированных расходов составила - 147.551.980, 15 руб. Каких-либо претензий к суммам возмещаемых затрат у налогового органа не возникло. Судом исследованы документы, подтверждающие этот факт, в том числе договоры (т. 2 л. 94-150, т. 3 л. 1-39), счета на оплату (т. 3 л. 40), бухгалтерскую справку, в которой отражены сведения (т. 3 л. 42).

Таким образом, поскольку никаких доводов в обоснование неправомерности отнесения на расходы таких компенсированных затрат налоговый орган не приводит, то вывод налогового органа о неправомерном включении в расходы заявителем всех затрат произведенных в пользу транспортных компаний необоснован, поскольку вне зависимости от эффективности таких расходов для заявителя, затраты в сумме 147.551.980, 15 руб. возмещены арендаторами, следовательно, являются экономически обоснованными. Такие расходы фактически оплачены заявителю арендаторами, а полученные от них суммы компенсации заявитель включил в выручку, подлежащую обложению налогом на прибыль.

Применительно к расходам в сумме 99.562.200 руб., которые понес непосредственно заявитель, судом установлено, что такие расходы не компенсируются, поскольку они являются непосредственно расходами заявителя по доставке покупателей в свои магазины ИКЕА. Заявитель не вправе перевыставлять такие свои расходы третьим лицам, которые не имеют к таким расходам никакого отношения.

По мнению инспекции, организация не вправе нести расходы, связанные с производством и реализацией, если такой расход в последствии кому-либо не перевыставляется (кем-либо не компенсирован).

Расходы заявителя являются экономически обоснованными, поскольку не только направлены на получение дохода, что является необходимым и достаточным условием для признания расходов для целей налогообложения, но и непосредственно привели к увеличению таких доходов.

Инспекция указывает, что деятельность заявителя в 2007-2008 привела к образованию убытков. Анализ отчетности холдинговой группы компаний "ИКЕА" показал снижение суммарных поступлений в бюджет (п. 2.2 на стр. 10-12 апелляционной жалобы - т. 15 л. 89-91).

Данный довод отклоняется, поскольку ссылка налогового органа на убыточность деятельности заявителя в период 2007-2008 не может являться доказательством экономической необоснованности затрат, понесенных не только в период 2003-2005 (период проверки), но и в любой иной период. Заявитель в 2003-2006 имел прибыль от осуществления деятельности.

Что касается перевозок в Московской области (п. 2.3.А на стр. 12-13 апелляционной жалобы - т. 15 л. 91-92).

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что принятый довод заявителя о фактической невозможности добраться от/до ТЦ "ИКЕА" и ТРЦ "МЕРА" на альтернативном транспорте регулярного сообщения является несостоятельным, а довод о документальном подтверждении расходов в отношении ТЦ "ИКЕА" и ТРЦ "МЕРА" в Московской области необоснованным.

Между тем, инспекция, указывая на неправомерность вывода суда первой инстанции о том, что добраться до торговых центров на альтернативном транспорте невозможно, необоснованно, поскольку установлено, что добраться до магазинов ИКЕА муниципальным общественным транспортом невозможно (абз. 6 на стр. 24 решения суда-т. 15 л. 66).

Постановлением Губернатора Московской области от 18.05.1998 N 132-ПГ "Об упорядочении пассажирских перевозок", которым утверждены Правила организации пассажирских перевозок маршрутным автомобильным транспортом на территории Московской области (т. 12 л. 77-85), Законом Московской области от 27.12.2005 N 268/2005-ОЗ "Об организации транспортного обслуживания населения на территории Московской области" (т. 12 л. 86-97).

Перевозки транспортом общего пользования - регулярные перевозки, при выполнении которых перевозчик в силу закона или иных правовых актов обязан осуществить перевозку по обращению любого гражданина за плату, рассчитанную исходя из утвержденных тарифов или на льготных условиях. Коммерческие перевозки - регулярные перевозки, при выполнении которых перевозчик в силу закона или иных правовых актов обязан осуществить перевозку по обращению любого гражданина за плату, определяемую перевозчиком.

Из этого следует, что на территории Московской области действует единая маршрутная сеть регулярного сообщения для перевозки пассажиров и багажа, все маршруты регулярного сообщения: и общего пользования, и коммерческие перевозки являются маршрутами регулярного пользования и регистрируются в Реестре маршрутов регулярного сообщения.

Положения законодательных актов разграничивают перевозки транспортом общего пользования, маршруты на которых организуются уполномоченным государственным органом и перевозки на коммерческой и заказной основе, маршруты на которых могут организовываться по инициативе любого юридического лица, однако все они регистрируются в реестре маршрутов регулярного сообщения.

Довод заявителя о невозможности добраться до торговых комплексов, используя муниципальный транспорт, подтверждается представленными в дело доказательствами

(абз. 5 на стр. 34 решения суда - т. 15 л. 71).

В подтверждение того, что маршруты по перевозкам от/до торговых центров "ИКЕА" до станций метро открывались и осуществлялись исключительно для потребностей заявителя, а также того, что данные маршруты не предусматривают остановок за исключением конечных в материалы дела представлялось письмо ЗАО "Гелайн Ко", являвшегося одним из перевозчиков в рассматриваемый период (т. 12 л. 99). Маршруты регулярного сообщения от станций Московского метрополитена до ТЦ "ИКЕА" и ТРЦ "МЕГА" кроме маршрутов N 580 и 592 в реестр не вносились с момента формирования в 2002 г. (письмо N МТ-3457 от 28.08.2008 г. Министерства транспорта Московской области).

По маршрутам N 571, N 592, N 580 допуск на обслуживание коммерческими организациями осуществлен в июне 2005 (письмо N МТ-4713 от 27.11.2008 г. Министерства транспорта Московской области), в то время как заявитель отражал расходы, начиная с 2003.

В материалах дела имеется выписка из протокола заседания рабочей группы по организации коммерческих маршрутов автобусов и микроавтобусов от 28.07.2003 N 61-11-76/3 (т. 3 л.д. 122), в которой Управление транспорта и связи г. Москвы указало, что все согласования по закреплению коммерческих маршрутов действительны до выхода новых распорядительных документов регулирующих деятельность коммерческих предприятий и частных предпринимателей в сфере коммерческих маршрутных перевозок. Данным протоколом Управление разрешило согласовать ЗАО "Гелайн и К" открытие маршрута в соответствии с заявленными трассами - ст. м. "Ясенево" - ТЦ "МЕГА". Префектура Северного административного округа еще письмом от 19.03.2001 N 6-7-336 (т. 4 л. 35) разрешило ЗАО "Гелайн и К" установить у станции метро "Речной вокзал" остановку для организации бесплатных перевозок покупателей магазина ИКЕА.

Договоры и паспорта маршрутов транспортных средств, представленные в дело (т. 3 л. 77-150, т. 4 л. 1-56) также подтверждают, что в период до июня 2005 движение транспорта до магазинов ИКЕА осуществлялось.

Согласно информации, представленной Министерством транспорта Московской области (письмо N МТ-4713 от 27.11.2008 N МТ-2238 от 27.07.2008) допуск на обслуживание указанных маршрутов также предоставлен ООО "Северный тракт", ООО "Автолайн Троицк", ГУП МО "Мострансавто".

По перевозкам в Ленинградской области.

Заявителем в адрес ответчика в ходе проведения проверки представлялись все документы, подтверждающие обоснованность расходов по организации доставки покупателей ДО ТЦ "ИКЕА Дыбенко" (в том числе договор о возмездном оказании услуг по маршруту "Спб ст. м. Дыбенко - Магазин ИКЕА" с СПб ГУП "Пассажиравтотранс" от 03.11.2003 г. N 3 с неограниченным сроком действия и дополнительные соглашения к нему, договор возмездного оказания услуг N 04 от 31.12.2005 с данной организацией и дополнительные соглашения к нему). Оспариваемое решение ответчика (т. 1 л. 45-70) не содержит указаний на непредставление заявителем каких-либо документов;

В период 2003-2005 ООО "Гема БАС" не заключало договор с ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" на транспортное обслуживание ТЦ "Икеа Дыбенко". Документов, каким-либо образом подтверждающих оформление понесенных расходов за 2003 - 2005 по ТЦ "Икеа Дыбенко" налогоплательщиком входе проведения выездной проверки, а равно как в ходе рассмотрения возражений на акт выездной проверки не представлено. Доводы инспекции не принимаются, поскольку противоречат фактическим обстоятельствам дела и не влияют на правомерность выводов суда первой инстанции по данному эпизоду.

Вместе с тем, после вынесения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля никаких требований о предоставлении дополнительных документов ответчиком в адрес заявителя не выставлялось, что свидетельствует о том, что документов, представленных заявителем в ходе проверки, ответчику было достаточно для принятия решения. В решении никаких претензий к документам или к суммам расходов, ответчиком не изложено.

Вместе с тем, требование от 26.06.2006 (т. 14 л. 131) не отвечает установленным требованиям, указанное требование от 26.02.2006 не содержит конкретный перечень документов с указанием реквизитов, позволяющих их идентифицировать и предоставить и не следует, что инспекцией запрашены конкретно какие-либо документы, подтверждающие затраты по перевозкам покупателей, в том числе применительно к конкретной доставке покупателей по направлению ИКЕА Дыбенко;

Письмо ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" N 5720/244 (т. 14 л. 132 -134), на которое ссылается налоговый орган, направлялось в ответ на устное требование проверяющих, но не в ответ на требование от 26.06.2006, письмо не содержит указание на то, что заявитель представляет все имеющиеся у него по перевозкам документы, как на это необоснованно указывает ответчик в абз. 5 на стр. 14 жалобы (т. 15 л. 93), соответственно, представленные документы не доказывают выводы ответчика.

По перевозкам в Казани.

Судом установлено, что автобусные маршруты, организованные заявителем, проходят по иной территории и имеют иное расписание. Время, необходимое для того, чтобы добраться на организованном заявителем автобусе до торгового центра в большинстве случаев в 2 - 4 раза меньше, чем затрачиваемое на автобусе муниципальном транспорте (т. 12 л. 131-141).

В городе Казани посетителям требуется 15 минут, чтобы дойти от торгового центра до остановок общественного маршрута на улицах Сахарова и Проспект Победы (примерно 800 метров), в то время как автобусы заявителя останавливаются прямо около центрального входа в торговый центр.

В Казани направлены на получение доходов в материалы дела представлялись результаты маркетингового исследования, которые показывают, что в г. Казани от 18 до 34 % покупателей добираются до магазина на бесплатных автобусах заявителя. Соответственно, упразднение бесплатных автобусов приведет к потерям таких покупателей, что, безусловно, приведет и к потере выручки в таких же пропорциях. Если учитывать, что выручка заявителя от продаж в магазинах в некоторые месяцы года достигает 140.000.000 руб. (т. 12 л. 142), то потери могли составить от 25.200.000 руб. (18% X 140.000.000 руб.) до 47.600.000 руб. в месяц (34 % х 140.000.000 руб.).

Затраты понесенные ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость)" на перевозку необоснованны, поскольку по расчетам ответчика средняя стоимость проезда в Московской области и Казани в 2004-2005 на перевозку 1 пассажира от/до пункта назначения превышает аналогичные затраты на муниципальном транспорте.

Инспекция не приводит доводов о том, что расходы заявителя экономически необоснованны по причине не соответствия расходов на одного пассажирам средней стоимости проезда в Московской области и в г. Казани ни в акте проверки (т. 1 л. 93-110), ни в решении (т. 1 л. 45-70) нет. Доказательства, полученные инспекцией в подтверждение цены проезда (ответ Мособластата (т. 14 л. 101), получены за пределами проверки.

Инспекцией указано, что в ходе проверки выявлено, что автобусами пользуются не только покупатели товаров ООО "ИКЕА МОС (Торговля и Недвижимость), но и значительная часть населения г. Химки".

Данный довод правомерно отклонен судом, как необоснованный, при этом в апелляционной жалобе инспекцией не указано о таких обстоятельствах.

В соответствии с ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на соответствующий орган. Вместе с тем, ответчиком не представлено доказательств того, что бесплатными автобусами пассажиры пользуются в иных целях, кроме как для поездок в магазин. Данный вывод ответчика не подкреплен ни одним доказательством.

Таким образом, не отрицая того обстоятельства, что часть пассажиров используют транспорт ИКЕА по назначению, инспекция исключает из налогооблагаемых расходов все затраты по данным операциям, в том числе по перевозкам в другие торговые центры заявителя, которые даже не упомянуты в обжалуемом решении, не подтверждая свои выводы ни одним доказательством.

Факт, что автобусы перевозили не только покупателей, но и жителей близлежащих домов не исключает экономической оправданности расходов заявителя.

Инспекция не приводятся доказательства того, что заявитель не имел намерения получить экономический эффект в результате данных операций (предоставление бесплатных автобусов). Более того, из решения следует, что ответчиком не оспаривается использование автобусов покупателями и экономический эффект, полученный заявителем от организации бесплатной доставки покупателей.

Между тем, по результатами исследования общества, проведенного в один из дней - 23.02.2007 среди посетителей СТЦ "МЕГА Казань". Данные исследования свидетельствуют о том, что 34 % (12.703 человека) из всех посетителей в этот день, приехали на автобусах МЕГА, и только 7 % (2.615 человек) на общественном транспорте. Подсчет количества пассажиров проводился водителями бесплатных автобусов (т. 12 л. 131-132). Данные факты свидетельствуют о том, что с отсутствием автобусов МЕГИ 4,6 миллионов человек в год (12.703 * 365 дней) не смогут попасть в торговый комплекс "МЕГА Казань", следовательно, не совершат там покупок.

Данными отчетов о прибылях и убытках с 2003 по 2005, из которых отчетливо виден рост выручки от розничной торговли: 2003 - 7.853.798.000 руб. (т. 4 л. 58); 2004 - 11.809.484.000 руб. (т. 4 л. 60), 2005 - 15.475.259.000 руб. (т. 4 л. 62); графиком роста продаж в магазине ИКЕА и ТРЦ МЕГА в г. Казани за период с марта 2003 - декабрь 2007 (т. 12 л. 142).

Согласно уставу (т. 3 л. 46) информации из органов статистики (т. 3 л. 59) основным видом деятельности заявителя является розничная торговля товарами народного потребления в торговых комплексах. Прибыль, получаемая заявителем от осуществления розничной торговли, зависит от количества посетителей торговых комплексов. Все торговые комплексы, принадлежащие заявителю, расположены в удаленных от центра районах городов. Предоставление потенциальным покупателям бесплатного транспорта и возможности безостановочного проезда от станции метро до магазина направлено на увеличение посещаемости торгового комплекса, его большей конкурентоспособности в сравнении с другими торговыми центрами.

То обстоятельство, что автобусы использовались исключительно для целей доставки покупателей в магазины, принадлежащие заявителю, подтверждается договорами на оказание транспортных услуг, а также паспортами автобусных маршрутов (т. 3 л. 77-15, т. 4 л. 1-56). Как следует из паспортов маршрутов (т. 3 л. 109-136, т. 4 л. 25-56) автобусы осуществляют безостановочною перевозку пассажиров по маршрутам - конечная станция метро - стоянка торгового центра.

Таким образом, организация бесплатных автобусов, доставляющих потенциальных покупателей до торгового центра, не только обусловлена экономической деятельностью заявителя, но, как это следует из проведенных данных, непосредственно приводит к увеличению посещаемости магазинов, соответственно увеличению доходов заявителя.

В соответствии со ст. 252 НК РФ критерием экономической обоснованности расходов налогоплательщика является их направленность на получение дохода, при этом определение целесообразности тех или иных затрат осуществляется налогоплательщиком самостоятельно. Расходы заявителя по доставке покупателей в торговые центры соответствуют всем требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, в том числе, требованиям об экономической оправданности и направленности на получение дохода, что было показано выше.

Нормы ст. 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. При этом норма п. 1 ст. 252 НК РФ не допускает никакого иного толкования.

Судом первой инстанции указано на нарушение инспекцией п. 14 ст. 101 НК РФ. В качестве нарушения существенных условий, процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, суд указал на то, что заявитель был лишен возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Вместе с тем, без проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в части компенсируемых расходов, в обжалуемом решении заявителю вновь отказано включить в расходы часть стоимости услуг по доставке покупателей, возмещаемых арендаторами, в размере 147.551.980 руб.

Нналоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более -обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне исследованы юридически значимые обстоятельства, дана надлежащая правовая оценка представленным и исследованным доказательствам, доводам общества и налогового органа, правильно применены нормы действующего законодательства, регулирующие спорные отношения, нарушение норм процессуального права, не допущено.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.04.2009 по делу N А40-25563/07-115-175 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Т.Т. Маркова

Судьи

Н.О. Окулова В.Я. Голобородько