Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2009 г. N 09АП-8362/2009

г. Москва

Дело N А40-4942/09-109-11

03.08.2009 г.

N 09АП-8362/2009-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 28.07.2009г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03.08.2009г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Птанской Е.А.

судей Седова С.П., Катунова В.И.

при ведении протокола судебного заседания председательствующим

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ОАО "ТАИФ-НК", ООО "БалтТрансСервис"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08 апреля 2009 г.

по делу N А40-4942/09-109-11, принятое судьей Гречишкиным А.А.

по иску (заявлению) ОАО "ТАИФ-НК"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

третьи лица - ОАО "Нижнекамскнефтехим", ОАО "РЖД" в лице Самарского ТехПД Куйбышевской ж/д - филиала ОАО "РЖД", ООО "БалтТрансСервис"

о признании частично незаконными решений, обязании возместить НДС

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) Окишев А.П. по дов. N 1/14 от 01.07.2008г.; Гусев А.В. по дов. N151 от 17.07.2009г.;

от ответчика (заинтересованного лица) Савельева А.А. по дов. N 189 от 14.01.2009г.;

от третьего лица: ОАО "Нижнекамскнефтехим" - не явился, извещен; ООО "БалтТрансСервис" - Петрова Н.В. по дов. N 359 от 03.12.2008г.; Ишуков М.А. по дов. N 360 от 03.12.2008г.; ОАО "РЖД" в лице Самарского ТехПД Куйбышевской ж/д - филиала ОАО "РЖД" - Денисов Д.А. по дов. NНЮ-46/63 от 20.03.2008г.;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "ТАИФ-НК" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконными решений МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 17.10.2008г. N 52-17-14/956/1321, N 52-17-14/955/987 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 2 299 309, 35 рублей.

Решением суда от 08.04.2009 года ОАО "ТАИФ-НК" отказано в удовлетворении заявления. При этом суд исходил из того, что оспариваемые ненормативные правовые акты Инспекции соответствуют законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, не нарушают права налогоплательщика.

ООО "БалтТрансСервис" и ОАО "ТАИФ-НК" не согласились с решением суда и подали апелляционные жалобы.

ООО "БалтТрансСервис" в своей жалобе просит отменить решение суда ввиду его незаконности и необоснованности, неправильного применения судом норм материального права, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы ООО "БалтТрансСервис" ссылается на то, что транспортировка грузов от железнодорожных станций отправления до морских припортовых терминалов, расположенных на территории России, являются внутрироссийскими, поскольку железнодорожные станции отправления и назначения находятся на территории России, а на момент оказания услуг по транспортировке перевозимый груз не был помещен под таможенный режим экспорта, в связи с чем ООО "БалтТрансСервис" обоснованно применяло ставку 18 процентов по налогу на добавленную стоимость по данным услугам. Момент оказания услуги фактически не совпадает и не может совпадать с моментом выставления счетов-фактур и подписания актов. Помещение товара под таможенный режим экспорта осуществлялось только в порту после оказания услуг по транспортировке.

ОАО "ТАИФ-НК" в своей жалобе также просит отменить решение суда ввиду его незаконности и необоснованности, неправильного применения судом норм материального права, удовлетворить заявление полностью.

В апелляционной жалобе ОАО "ТАИФ-НК" указывает, что счета-фактуры, акты выполненных работ составлялись перевозчиком по итогам месяца за весь месяц, а фактически спорные услуги (работы) оказывались (выполнялись) в течение месяца, то есть до помещения товара под таможенный режим экспорта. Услуги по транспортировке товара со станции Биклянь до припортовых санкций, оказаны ООО "БалтТрансСервис" с момента приема груза к перевозке, а не с даты выставления счета-фактуры и составления акта выполненных работ. Таким образом, услуги оказаны в отношении товара, не помещенного под таможенный режим экспорта.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 представила отзыв на апелляционную жалобу ОАО "ТАИФ-НК", в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы заявителя не могут служить основанием для отмены решения суда.

ООО "БалтТрансСервис", ОАО "РЖД" в лице Самарского ТехПД Куйбышевской ж/д - филиала ОАО "РЖД", ОАО "Нижнекамскнефтехим" представили отзывы на апелляционную жалобу ОАО "ТАИФ-НК", также ООО "БалтТрансСервис" представило письменные пояснения по делу, в которых поддерживают правовую позицию заявителя, просят отменить решение суда и удовлетворить заявленные требования, утверждая о правомерности применения налоговой ставки 18 процентов.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 представила письменные пояснения по делу, в которых утверждает, что у инспекции не было оснований принимать за момент оказания услуги дату выставления натурного листа. В данном случае сопоставление даты акта приема-передачи услуг (счета-фактуры) с датой отметки на ВГТД "Выпуск разрешен" не имеет значения для определения необходимости применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость. Рассматриваемые операции по своему характеру могут осуществляться только в отношении экспортного товара и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

ОАО "ТАИФ-НК" представило дополнение к апелляционной жалобе, в котором указывает, что натурный лист является транспортным документом, содержит информацию о прибытии, отправлении поездов и подтверждает момент оказания услуги.

Рассмотрев дело в отсутствие ОАО "Нижнекамскнефтехим", извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в порядке статей 123, 156, 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционных жалоб и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной камеральной налоговой проверки представленных заявителем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года и предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации документов, Инспекцией вынесены решения от 17.10.2008г. N 52-17-14/956/1321, N 52-17-14/955/987, которыми заявителю отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 2 299 309, 35 рублей.

Основанием для отказа заявителю в возмещении налога на добавленную стоимость явилось то обстоятельство, что оказанные заявителю его контрагентами - ОАО "РЖД", ООО "БалтТрансСервис", ОАО "Нижнекамскнефтехим" услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 %, а, поскольку заявитель оплачивал оказанные услуги с НДС по ставке 18 %, то не имеет права на возмещение налога на добавленную стоимость.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган доказал соответствие оспариваемых ненормативных правовых актов закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений.

Из материалов дела следует, что заявителю оказаны по договорам:

N 2054492 от 16.12.2005 г. с ОАО "Нижнекамскнефтехим" услуги, связанные с подачей и уборкой вагонов на железнодорожные пути заявителя;

N 7/40 от 15.02.2006 г. с ОАО "РЖД" услуги по обслуживанию железнодорожного пути не общего пользования;

N 9-ТНК-88/05 от 01.08.2005 года с ООО "БалтТрансСервис" услуги по перевозке груза.

Заявитель указывает, что счета-фактуры, акты выполненных работ составлялись перевозчиком по итогам месяца за весь месяц, а фактически спорные услуги (работы) оказывались (выполнялись) в течение месяца, то есть до помещения товара под таможенный режим экспорта. Услуги по транспортировке товара со станции Биклянь до припортовых санкций, оказаны ООО "БалтТрансСервис" с момента приема груза к перевозке, а не с даты выставления счета-фактуры и составления акта выполненных работ. Таким образом, услуги оказаны в отношении товара, не помещенного под таможенный режим экспорта. Дата выставления счетов-фактур также не является датой оказания услуги, поскольку в соответствии с п. 3 ст. 168 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура выставляется не позднее пяти календарных дней с момента оказания услуги и не может устанавливать точное время оказания услуг.

Общество ссылается на п. 2.1. Договора с ОАО "Нижнекамскнефтехим", согласно которому подача и уборка вагонов производится по натурному листу, в котором указана дата оказания услуги. При этом указанная дата совпадает с датой помещения товара под таможенный режим экспорта. Натурный лист является транспортным документом, содержит информацию о прибытии, отправлении поездов и подтверждает момент оказания услуги.

Налогоплательщик пояснил, что в соответствии с Договором его контрагент оказывает услуги по транспортировке вагонов до станции Биклянь, а временная таможенная декларация оформлялась таможенным органом на основании Приказа ФТС России от 24.08.2006 г. в то время, когда товар уже находился на этой станции, то есть услуга оказана до помещения товара под таможенный режим экспорта.

Аналогичную правовую позицию Общество приводит и в отношении услуг, оказанных ему ОАО "РЖД". Подача, уборка вагонов и транспортировка грузов до станции Биклянь производилась по натурному листу, согласно которому дата оказания услуги совпадает с датой помещения товара под таможенный режим экспорта. Поскольку таможенный орган при оформлении временной таможенной декларации констатирует нахождение товара на станции, то, следовательно, услуги оказаны до помещения товаров под таможенный режим экспорта и должны облагаться НДС по ставке 18 процентов.

В отношении услуг ООО "БалтТрансСервис" Общество пояснило, что реализация товара на экспорт производилась на условиях СРТ (Инкотермс 2000), то есть продавец осуществляет передачу товара названному им перевозчику, а также оплачивает стоимость перевозки, необходимой для доставки товара до согласованного пункта назначения. То есть услуга оказана до помещения товара под таможенный режим экспорта.

Апелляционный суд считает, что применение контрагентами заявителя к рассматриваемым операциям ставки налога на добавленную стоимость 18 процентов и оплата заявителем соответствующих счетов-фактур, в которых отражен налог по ставке 18 процентов, не соответствует налоговому законодательству по следующим основаниям.

На основании пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации:

1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

Положение подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Таким образом, операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

В заявлении Общество указало, что транспортные услуги оказаны в отношении товаров, впоследствии вывезенных на экспорт (т. 1 л.д. 5, 7). Об экспортном характере данных операций можно судить также по использованию налогоплательщиком во взаимоотношениях с покупателями нефтепродуктов терминов Инкотермс 2000, применимых только к договорам международной купли-продажи.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что продажа нефтепродуктов изначально предполагалась налогоплательщиком на экспорт.

В материалы дела представлены натурные листы, по которым контрагентами заявителя осуществлялась выводка вагонов-цистерн под налив нефтепродуктов, и квитанций о приеме груза. В частности, в натурных листах в правом верхнем углу указано: "д/т экспорт", "керосин экспорт", "транс, отд. экспорт", "вак./газ. экспорт" (т. 2 л.д. 29, 41, 56, 63, 67, 98, 130).

Также в материалы дела представлены квитанции о приеме груза на перевозку непрямым международным - водным сообщением, на которых номера вагонов, прибывших на ст. Биклянь совпадают с номерами вагонов, поданных под налив по указанным натурным листам (т. 2 л.д. 30, 42, 136-139, 143-146, т. 3 л.д. 2-5, 11-12, 18-21, 27-28, 34-37).

Учитывая изложенное, а также факт заключения Обществом договоров международной купли-продажи и указание в натурных листах на то, что поставка осуществляется на экспорт, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что данные товары поставлялись Обществом на экспорт, а транспортные и иные сопутствующие услуги оказывались в отношении экспортных товаров.

Налогоплательщик в обоснование вывода о том, что момент оказания услуги фактически не совпадает с моментом выставления счетов-фактур и подписания актов приема-сдачи услуг, ссылается на натурные листы.

Суд апелляционной инстанции считает, что инспекция в целях определения момента оказания услуги правомерно руководствовалась данными счетов-фактур и актов приема-сдачи услуг, по следующим основаниям.

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога на добавленную стоимость к вычету является в соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура.

Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации под услугой понимается для целей налогообложения деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Таким образом, результаты оказанных услуг не имеют единиц измерения, в связи с чем их стоимость и факт оказания необходимо подтверждать актами приема-передачи услуг, составленными в соответствии с условиями договора. При соотнесении момента помещения товара под таможенный режим экспорта и момента оказания услуг следует учитывать даты соответствующих актов и счетов-фактур, а не предполагаемый "момент оказания услуги".

Как пояснила инспекция, при выставлении и подписании натурных листов от имени ОАО "Нижнекамскнефтехим", ОАО "РЖД" в лице Самарского ТехПД Куйбышевской ж/д-филиала ОАО "РЖД" и ООО "БалтТрансСервис" участвуют работники этих организаций. При этом неизвестно, имеются ли у этих работников полномочия на совершение юридически значимых действий, соответственно, у Инспекции не было оснований принимать за момент оказания услуги дату выставления натурного листа.

То обстоятельство, что момент оказания услуг по акту приема-передачи и отметка "Выпуск разрешен" на ГТД совпадают, не имеет значения для определения необходимости применения ставки 0 % по налогу на добавленную стоимость, поскольку, как правильно установлено судом первой инстанции, по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортного товара. В материалах дела представлены доказательства, из которых усматривается, что до оформления актов и счетов-фактур, участникам взаимоотношений было известно, что спорные услуги оказываются именно в отношении товаров, вывозимых с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, в связи с чем в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации должна быть применена ставка налога 0 процентов.

Довод заявителя о том, что подача и уборка вагонов производились на территории Российской Федерации, соответственно, отсутствовали основания для применения к этим услугам налоговой ставки 0 процентов, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

При решении вопроса по применению налоговой ставки 0 % и 18 %, апелляционный суд учитывает позицию, изложенную Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 19 января 2005 г. N 41-О, в котором указано, что: "Налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов также при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (абзац первый подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса). Это правило распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, экспортируемых за пределы территории Российской Федерации и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы и услуги, а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем (абзац второй подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

Из этого следует, что при оценке правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо рассматривать в системной связи, т.е. неразрывно, с положениями подпункта 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом их производства и реализации работ и услуг.

Подпункты 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации определяют, что порядок обложения налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов реализации работ и услуг напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов. Это связано с тем, что в условиях использования принципа страны назначения налогообложение добавленной стоимости, образуемой при производстве и реализации товаров, происходит на территории страны-импортера. Если товары включены в перечень товаров, реализация которых в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации облагается по налоговой ставке налога на добавленную стоимость 0 процентов, то и реализация работ и услуг, связанных с их производством и реализацией, также облагается по налоговой ставке 0 процентов".

Позиция апелляционного суда также подтверждается правовой позицией Президиума ВАС Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.03.2008 г. N 14227/07, согласно которой подача, уборка и взвешивание транспортных средств являются элементами комплекса перевозочных и транспортно-экспедиционных услуг. Операции в отношении экспортных товаров подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

Таким образом, сопутствующие перевозке услуги по подаче и уборке вагонов представляют собой единый перевозочный процесс, включающий в себя не только услуги по транспортировке товара, и операции по реализации данных услуг также подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

Судом апелляционной инстанции установлено, что рассматриваемые операции по своему характеру осуществлены в отношении экспортного товара, в связи с чем в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации к данным операциям подлежит применению ставка налога на добавленную стоимость 0 процентов.

Следовательно, применение третьими лицами к рассматриваемым операциям по реализации услуг, связанных с подачей и уборкой вагонов на железнодорожные пути заявителя, по обслуживанию железнодорожного пути не общего пользования, по перевозке груза, ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой.

Таким образом, названное положение Кодекса исключает заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Кодекса, в связи с чем ОАО "ТАИФ-НК" не вправе применить вычет налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных ОАО "Нижнекамскнефтехим", ОАО "РЖД" в лице Самарского ТехПД Куйбышевской ж/д - филиала ОАО "РЖД", ООО "БалтТрансСервис" по ставке налога 18 процентов.

В силу указанных обстоятельств, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит. Нормы материального права правильно применены судом, нарушений норм процессуального права не установлено.

Доводы апелляционных жалоб не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения соответствующей апелляционной жалобы.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем госпошлина за рассмотрение апелляционных жалоб относится на ее заявителей - ОАО "ТАИФ-НК" и ООО "БалтТрансСервис".

Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 08 апреля 2009 г. по делу N А40-4942/09-109-11 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Е.А. Птанская

Судьи

В.И. Катунов С.П. Седов