Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 сентября 2009 г. N 09АП-13363/2009

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2009 г. N 09АП-13363/2009

г. Москва

Дело N А40-5022/09-139-17 10.09.2009

10 сентября 2009 г.

N 09АП-13363/2009-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 03.09.2009

Полный текст постановления изготовлен 10.09.2009.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи М.С. Сафроновой, судей П.В. Румянцева, Р.Г. Нагаева, при ведении протокола судебного заседания секретарем Корсаковой Н.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "ТАИФ-НК" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2009 по делу N А40-5022/09-139-17, принятое судьей Корогодовым И.В. по заявлению ОАО "ТАИФ-НК" к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительными решений,

третьи лица - ОАО "Нижнекамскнефтехим", ООО "БалтТрансСервис", при участии в судебном заседании:

от заявителя - Окишев А.П. по дов. N 1/14 от 01.07.2008 от заинтересованного лица - Злобин А.В. по дов. N 91 от 22.08.2008, от третьих лиц: ОАО "Нижнекамскнефтехим" - не явился, извещен, ООО "БалтТрансСервис" - Петрова Н.В. по дов. N 359 от 03.12.2008 Ишуков М.А. по дов. N 360 от 03.12.2008,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2009 ОАО "ТАИФ-НК" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) отказано в удовлетворении требований к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 20.10.2008 N 52-17-14/981/1001 "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" и N 52-17-14/982/1333 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик не согласился с принятым судом решением, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить.

Третьи лица в представленных отзывах доводы апелляционной жалобы налогоплательщика поддержали.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить ее без удовлетворения.

Представитель третьего лица ОАО "Нижнекамскнефтехим", надлежаще извещенного о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явился. Дело рассмотрено в отсутствие его представителя.0

В судебном заседании представитель общества, а также третьего лица ООО "БалтТрансСервис" доводы апелляционной жалобы поддержали, просили суд ее удовлетворить.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения жалобы, указывая на законность решения суда и соответствие его выводов судебной арбитражной практике.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей сторон, поддержавших свои правовые позиции, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда.

Материалами дела установлено, что в налоговый орган обществом представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за март 2007 г., по результатам камеральной налоговой проверки которой вынесены решения от 20.10.2008 N 52-17-14/981/1001 "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" (т. 1, л.д. 11-34) и N 52-17-14/982/1333 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 35-58).

Основаниями для принятия инспекцией оспариваемых решений явились следующие обстоятельства.

В спорном налоговом периоде ОАО "Нижнекамскнефтехим" оказывало обществу по договору от 16.12.2005 г. N 2054492 (т. 1 л.д. 91-95) услуги по подаче-уборке вагонов-цистерн на железнодорожные пути заявителя.

Данным контрагентом в адрес заявителя выставлены счета-фактуры от 31.12.2006 N 90091645, от 31.01.2007 N 90094504, от 28.02.2007 NN 90102313, 90098542, от 31.03.2007 N 90102313, в которых указана налоговая ставка 18 процентов, а также составлены акты выполненных работ от 31.01.2007 N 52573, от 28.02.2007 N 55347, от 31.03.2007 N 57908,.

Кроме того, в спорном налоговом периоде обществу оказаны услуги по железнодорожной транспортировке товара ООО "БалтТрансСервис", в связи с чем выставлен счет-фактура от 31.01.2007 N 001/ТНК с указанием налоговой ставки 18 процентов.

Отвергая довод общества о правомерности применения данной налоговой ставки, суд первой инстанции исходил из того обстоятельства, что на момент оказания услуг в соответствии с данными счетами-фактурами товар был помещен под таможенный режим экспорта. Данное обстоятельство не отрицается налогоплательщиком, подтверждается представленной им в материалы дела таблицей соотношения момента оказанных услуг, выполненных работ с моментом помещения товаров под таможенный режим экспорта (т. 20, л.д. 135-137).

Однако заявитель считает, что для определения момента помещения товара под таможенный режим экспорта следовало руководствоваться не соотнесением дат актов выполненных работ, счетов-фактур и ВГТД, а было необходимо дату таможенной декларации сравнивать с датой отгрузки (приведенной в названной таблице). По мнению заявителя, только такое соотношение объективно подтвердит то обстоятельство, что оказание услуг имело место до помещения товара под таможенный режим экспорта. В обоснование неправомерности использования для определения момента помещения товара под таможенный режим экспорта дат в актах об оказании услуг ссылается на то, что последние составлялись в конце месяца. Указывает также, что счета-фактуры составлялись в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ - в течение 5 дней после оказания услуги. Из такой оценки документов, по мнению общества, следует, что оказание услуг имело место до помещения товара под таможенный режим экспорта, в связи с чем применение им налоговой ставки 18 процентов в связи с оказанными услугами подачи-уборки вагонов-цистерн правомерно.

Кроме того, общество указывает на то обстоятельство, что, если следовать позиции инспекции, по графам 79-84 названной таблицы (т. 20, л.д. 136) помещение товара под таможенный режим экспорта имело место после оказания услуг, о чем свидетельствуют даты отметок в ВГТД - выставление счетов-фактур предшествует этим датам (счет-фактура от 31.12.2006 N 90091645). Аналогично - по графам 114-127 (счет-фактура от 31.01.2007 N 90094504), 16-29 (счет-фактура от 31.01.2007 N 001/ТНК).

Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно отклонены доводы общества.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что в целях главы 21 НК РФ для установления момента оказания услуг имеет значение именно дата выписки счета-фактуры.

То обстоятельство, что фактическая подача вагонов под погрузку и передача их перевозчику для дальнейшей осуществлялась в течение определенного календарного промежутка времени, а не в последний день этого периода, правового значения не имеет, так как стороны согласовали в договоре такой порядок приемки оказанных услуг, при котором в актах и счетах-фактурах фиксируется факт оказания услуг за календарный месяц: пункты 2.1, 3.5 спорного договора от 16.12.2005 N 2054492. Позиция, в соответствии с которой даты помещения товаров под таможенный режим экспорта соотносятся с датами выставления счетов-фактур, отражена в постановлении ВАС РФ от 14.12.2008 N 6269/08.

Из материалов дела следует, что станцией отправления являлась Биклянь, а конечными станциями - Автово-Экспорт, Мурманкс-экспорт, Балтийск-экспорт, Таллин-экспорт, Калининград-Сортировочный-Экспорт, Кавказ-экспорт. Также в актах выполненных работ в графе маршрут указана конечная станция Автово-Экспорт. При таких обстоятельствах обоснован довод налогового органа о том, что услуги по транспортировке оказаны в отношении экспортируемого товара. Между заявителем и контрагентами согласованы маршруты следования товара, однозначно указывающие целевое направление груза на экспорт.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Налоговые вычеты согласно первым двум абзацам п. 1 ст. 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Подпункт 2 пункта 1 той же статьи распространяет действие данного правила также на операции по реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией указанных товаров. К таким работам (услугам) относятся, в частности, работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

Пункт 4 ст. 11 НК РФ, в отношениях, возникающих в связи с взиманием налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации, предусматривает использование понятий, определенных Таможенным кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ), а в части, не урегулированной им, Налоговым кодексом РФ.

Порядок помещения товаров под таможенный режим экспорта регулируется нормами ТК РФ, поэтому определение момента их помещения под указанный режим и соответственно признание таких товаров экспортируемыми должно осуществляться на основании положений таможенного законодательства Российской Федерации.

Согласно ст. 165 ТК РФ и п. 28 ст. 2 Федерального закона Российской Федерации от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" экспортом является таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.

В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 11 ТК РФ вывозом товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации является подача таможенной декларации или совершение действий, непосредственно направленных на вывоз товаров и (или) транспортных средств, а также все последующие предусмотренные ТК РФ действия с товарами и (или) транспортными средствами до фактического пересечения ими таможенной границы.

Пунктом 2 ст. 360 ТК РФ установлено, что российские товары считаются находящимися под таможенным контролем при их вывозе с таможенной территории Российской Федерации с момента принятия таможенной декларации или совершения действия, непосредственно направленных на вывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации, до пересечения таможенной границы.

Под действиями, непосредственно направленными на вывоз товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации, подразумевается, в том числе, сдача транспортным организациям товаров для отправки за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Пункт 1 ст. 138 ТК РФ допускает при вывозе с таможенной территории Российской Федерации российских товаров, в отношении которых не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления, в соответствии с обычным ведением внешней торговли, их периодическое временное декларирование путем подачи временной грузовой таможенной декларации.

Пункт 2 той же статьи обязывает декларанта подать полную и надлежащим образом заполненную таможенную декларацию на все российские товары, вывезенные в определенный период времени, после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации. Предельный срок подачи такой таможенной декларации составляет 90 дней со дня, следующего за днем истечения периода времени для вывоза декларируемых товаров. Таким образом, в случае применения налогоплательщиком временного периодического декларирования экспортных грузов отсчет 181-го календарного дня, исчисляемого с даты их помещения под таможенный режим экспорта и предусмотренного абзацем вторым п. 9 ст. 167 НК РФ для сбора полного пакета документов в соответствии со ст. 165 НК РФ, начинается с даты выпуска товаров в указанном режиме на основании временной периодической грузовой таможенной декларации (разъяснения из Письма ФТС России от 19.02.2007 N 01-18/6150 "О временном декларировании российских товаров").

На основании п. 4 ст. 149 ТК РФ разрешение на помещение российских товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации под таможенный режим (в том числе экспорта) выдается таможенным органом применительно к выпуску товаров. Согласно п. 3 ст. 157 ТК РФ день выпуска товаров таможенным органом считается днем помещения товаров под таможенный режим.

В соответствии с п. 6 ст. 138 ТК РФ одновременно с подачей временной таможенной декларации в таможенный орган уплачиваются вывозные таможенные пошлины.

Таким образом, оформление временной грузовой таможенной декларации и уплата вывозных таможенных пошлин являются подтверждением факта помещения вывозимых товаров под таможенный режим экспорта.

В постановлении Президиума ВАС РФ N 16581/07 от 04.03.2008 также отражено, что в случае, если товар до убытия декларировался, помещался под таможенный режим экспорта и вывозился с таможенной территории Российской Федерации по временным таможенным декларациям, следует руководствоваться отметками таможенных органов "Выпуск разрешен" на временных грузовых декларациях.

Исходя из правил заполнения граф грузовой таможенной декларации, согласно п. 39 раздела VI Инструкции "О порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации", утвержденной Приказом Федеральной налоговой службы от 11.08.2006 N 762 "Об утверждении Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации", в графе "D" комплекта ТД1 или "D/J" комплекта ТДЗ, а также в графе "С" комплекта ТД2 или ТД4 бланков установленного образца "Грузовая таможенная декларация / Транзитная декларация" должностным лицом таможенного органа проставляются отметки (в том числе путем проставления штампов) о принятом решении таможенного органа в отношении товаров, сведения о которых заявлены в ГТД: отметки о выпуске (условном выпуске), разрешении на вывоз, об отказе в выпуске и тому подобные отметки. Такими отметками являются штамп "Выпуск разрешен" и дата выпуска, которые заверяются оттиском личной номерной печати должностного лица таможенного органа и его подписью.

Данные отметки проставляются на грузовой таможенной декларации вне зависимости от вида транспорта и способа транспортировки товаров (автомобильный, железнодорожный, трубопроводный, смешанное сообщение и т.д.), а также таможенного режима и вида грузовой таможенной декларации (что подтверждается письмами ФТС России от 07.06.2007 N 01-8/21332 "О порядке таможенного оформления товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации" и ФНС России от 19.06.2007 N ШТ-6-03/489@ "О разъяснениях ФТС России").

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем к вычету предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога.

Пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ перечислены реквизиты, обязательные к заполнению в счете-фактуре. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно постановлениям Президиума ВАС РФ от 06.11.2007 N 1375/07, от 20.11.2007 N 7205/07 и от 04.03.2008 N 16581/07 применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта.

Исходя из части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Согласно положениям раздела 8 Инструкции о действиях должностных лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной Приказом ГТК России от 28.11.2003 N 1356, товар считается помещенным под соответствующий таможенный режим после принятия таможенным органом при таможенном оформлении решения о выпуске товаров.

Это решение оформляется путем проставления, в частности, на таможенной декларации отметок, свидетельствующих о выпуске товаров. Такими отметками являются штамп "Выпуск разрешен" и дата выпуска, которые заверяются оттиском личной номерной печати должностного лица таможенного органа и его подписью.

Положения таможенного законодательства не ставят принятие решения о выпуске товаров, в том числе в таможенном режиме экспорта, в зависимость от вида декларирования, товаров, в частности от периодического временного декларирования.

После принятия таможенным органом при таможенном оформлении решения о выпуске товаров, в частности в режиме экспорта, товар считается экспортируемым, помещенным под таможенный режим. При этом он считается экспортируемым независимо от того, производилось ли декларирование товаров путем подачи таможенной декларации либо ременной таможенной декларации.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Моментом оказания услуги является составление акта выполненных работ (оказанных услуг), на основании которого налогоплательщику выписывается счет-фактура.

При соотнесении дат оформления актов выполненных работ (услуг) и дат оформления счетов-фактур с временными, полными грузовыми таможенными декларациями по представленным расшифровкам транспортных услуг, связанных с отгрузкой продукции на экспорт установлено, что работы (услуги) по подаче, вагонов, были оказаны после помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Таким образом, на основании пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ реализацию услуг, которые были оказаны после помещения товаров под таможенный режим экспорта, следует облагать по налоговой ставке 0 процентов.

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 164, пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ и приложения N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, в случае осуществления операций, предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налогоплательщик при выставлении покупателю счета-фактуры в графе 7 "Налоговая ставка" должен указывать налоговую ставку 0 процентов, в графе 8 "Сумма налога" - сумму налога в 0 руб. 00 коп.

Таким образом, в нарушение ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, неправомерно включенная обществом в расчет налоговых вычетов в уточненной налоговой декларации N 1 по НДС за апрель 2007 г. составляет 11 426.891 рублей по счетам-фактурам, выставленным ОАО "Нижнекамскнефтехим" и ОАО "БалтТрансСервис" в адрес общества за услуги по организации транспортировки экспортируемых товаров, поскольку данные услуги относятся к транспортно-экспедиционному обслуживанию железнодорожных перевозок нефтепродуктов, которые на момент оказания услуг были помещены под таможенный режим экспорта, а значит, данные операции в отношении экспортных товаров подлежат обложения НДС по ставке 0 процентов, а не по 18 процентов.

Учитывая изложенное, при реализации товаров (работ, услуг), подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, счета-фактуры, выставленные с налоговой ставкой, не соответствующей пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, являются несоответствующими требованиям, установленным пп. 10 и пп. 11 п. 5 ст. 164 НК РФ, и, следовательно, в соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ не могут быть основанием для принятия налогоплательщиком предъявленным ему продавцами сумм налога на добавленную стоимость к вычету.

Судом первой инстанции полно и правильно установлены обстоятельства по делу, им дана надлежащая правовая оценка. Нормы процессуального права судом не нарушены. Оснований к отмене решения суда нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2009 по делу N А40-5022/09-139-17 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:

М.С.Сафронова

Судьи

П.В. Румянцев Р.Г. Нагаев