Расходы, учитываемые при уменьшении налогооблагаемой прибыли. Спорные вопросы в решениях арбитражных судов (Ю.М. Лермонтов, "Правосудие в Поволжье", N 2, март-апрель 2006 г.)

Расходы, учитываемые при уменьшении налогооблагаемой прибыли.
Спорные вопросы в решениях арбитражных судов

В статье приведена арбитражная практика по вопросам правомерности отнесения затрат, которые организация вправе учитывать при уменьшении налогооблагаемой прибыли.

Документальное подтверждение произведенных расходов

Ситуация N 1.

Суть дела.

В результате налоговой проверки налоговый орган сделал вывод о необоснованном учете в целях налогообложения расходов на командировки, расходов по актам списания материальных ценностей, в результате чего занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль. При этом налоговый орган исходил из того, что факт несения соответствующих расходов не может подтверждаться авансовыми отчетами и актами на списание материальных ценностей, составленными в одностороннем порядке организацией, что является нарушением п. 1 и 2 ст. 9 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Позиция суда.

Представленные налогоплательщиком документы содержат информацию, необходимую для решения вопросов налогообложения, соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", из которого следует, что первичные документы, составленные не по унифицированной форме, могут быть приняты, если содержат следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дата составления, наименование организации, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции, ответственные должностные лица, подписи ответственных должностных лиц.

Данные требования налогоплательщиком выполнены, что налоговым органом не оспаривается.

По актам на списание материальных ценностей налоговый орган указал в качестве основания доначисления налога и привлечения к ответственности, что представленные налогоплательщиком документы составлены в соответствии с приказом ЦСУ СССР от 25 декабря 1978 г. N 1148, который не действует в связи с вступлением в силу постановления Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, МБП, работ в капитальном строительстве".

Таким образом, суд поддерживает позицию налогоплательщика о том, что постановлением Госкомстата России N 71а, на которое указывает налоговый орган, форма актов на списание расходных материалов не предусмотрена, поэтому их форма правомерно утверждена приказом руководителя организации.

(Постановление ФАС Московского округа от 13.01.04 N КА-А40/10978-03).

Расходы на оплату труда

Ситуация N 2.

Суть дела.

Работникам налогоплательщика были начислены премии к знаменательным датам: 1 мая - Празднику весны и труда, 9 мая - Дню Победы. Суммы выплат отнесены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Налоговый орган посчитал это экономически необоснованным и доначислил налог на прибыль.

Позиция суда.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налогооблагаемой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Оплата труда - система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами (ст. 129 ТК РФ).

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами либо коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).

Признавая решение налогового органа незаконным, суд отметил, что выплата премий по результатам работы и к знаменательным датам предусматривалась трудовыми договорами и Положением о материальном стимулировании работников, следовательно, он охватывается понятием "оплата труда", установленным п. 25 ст. 255 НК РФ.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 07.09.04 N А65-20830/03-СА1-32).

Расходы на страхование

Ситуация N 3.

Суть дела.

Налоговый орган в ходе проведения камеральной налоговой проверки установил неправомерное отнесение налогоплательщиком на расходы страховых взносов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств. В связи с чем налогоплательщику доначислен налог на прибыль.

Позиция суда.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами организации признаются обоснованные и документальные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судом установлено, подтверждается материалами дела и не отрицается налоговым органом, что налогоплательщик является владельцем транспортных средств, которые используются для осуществления им производственной деятельности.

Согласно Федеральному закону от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" использование транспортных средств на территории Российской Федерации без заключения договора страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств недопустимо.

Таким образом, налогоплательщик, заключив указанные договоры, правомерно отнес на расходы страховые взносы по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств как прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.05 N А26-6742/04-23).

Внереализационные расходы

Ситуация N 4.

Суть дела.

Налогоплательщик учел в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумму исполнительского сбора. По мнению налогового органа, исполнительский сбор не входит в состав издержек, связанных с рассмотрением дела, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации и не подлежит отражению в составе внереализационных расходов, формирующих прибыль организации.

Позиция суда.

Подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относит судебные расходы, которые в соответствии со ст. 101 АПК РФ состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом (ст. 106 АПК РФ).

В состав расходов по совершению исполнительных действий исполнительский сбор также не входит, поскольку ст. 82 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" установлено, что расходами по совершению исполнительных действий являются затраченные на организацию и проведение указанных действий средства из внебюджетного фонда развития исполнительного производства, положение о котором утверждается Правительством РФ, а также средства сторон и иных лиц, участвующих в исполнительном производстве.

Пунктом 3 абзаца 3 постановления Конституционного Суда РФ от 30.07.01 N 13-П определено, что предусмотренная ст. 81 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" сумма, исчисляемая в размере 7% от взыскиваемых по исполнительному документу денежных средств, относится к мерам принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Данная мера является правовосстановительной санкцией, т.е. санкцией, обеспечивающей исполнение должником его обязанности возместить расходы по совершению исполнительных действий, осуществленных в порядке принудительного исполнения судебных и иных актов, и представляет собой санкцию штрафного характера, т.е. возложение на должника обязанности произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности.

Таким образом, исполнительский сбор не входит в состав издержек, связанных с рассмотрением дела, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации и не подлежит отражению в составе расходов, формирующих прибыль организации, следовательно, неправомерным включением налогоплательщиком исполнительского сбора в состав внереализационных расходов занижена налоговая база по налогу на прибыль.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 26.08.04 N А72-2936/04-8/332).

Амортизация

Ситуация N 5.

Суть дела.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил неуплату налога на прибыль вследствие необоснованного включения в прочие расходы амортизационных отчислений по столовой, переданной в безвозмездное пользование. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности.

Позиция суда.

В соответствии с п. 1 и 3 ст. 256 НК РФ столовая, переданная в безвозмездное пользование в целях налогообложения прибыли, не относится к амортизируемому имуществу и исключается из состава последнего, так как не используется для извлечения доходов.

Решение налогового органа правомерно.

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.05 N Ф04-6175/2005 (14992-А27-15)).

Ситуация N 6.

Суть дела.

Налогоплательщик относил в состав расходов амортизационные отчисления, начисленные в отношении оборудования, внесенного в качестве вклада в уставный капитал. При этом первоначальная стоимость оборудования была определена налогоплательщиком в соответствии со стоимостью, указанной в грузовых таможенных декларациях при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации. Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки посчитал действия налогоплательщика неправомерными, поскольку у последнего отсутствовали документы, подтверждающие остаточную стоимость имущества у передавшей стороны.

Позиция суда.

Первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из фактически осуществленных затрат по приобретению данного имущества.

При этом НК РФ не определяет порядок оценки имущества, передаваемого в уставный капитал, и не обязывает налогоплательщика при получении основного средства в уставный капитал принимать его по остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете у передающей стороны.

Способ определения стоимости оборудования, примененный налогоплательщиком, не противоречит действующему законодательству.

Отказ налогового органа включить в состав расходов суммы начисленной амортизации по основным средствам, переданным в уставный капитал, необоснован.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.05 N А52/4049/2004/2)

Ситуация N 7.

Суть дела.

Лизингодатель по договору лизинга принял на себя обязательство приобрести в собственность и предоставить за плату в пользование лизингополучателю железнодорожные вагоны-цистерны.

В ходе налоговой проверки налоговый орган доначислил налог на прибыль на основании того, что понесенные лизингодателем расходы на доставку товаров (вагонов-цистерн) до лизингополучателя должны включаться в первоначальную стоимость имущества.

Позиция суда.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.

За исключением случаев достройки, реконструкции, частичной ликвидации соответствующих объектов сформированная налогоплательщиком первоначальная стоимость основных средств изменению не подлежит.

Таким образом, после момента, который определен НК РФ как доведение объекта до состояния, в котором он может использоваться в хозяйственной деятельности, любые расходы, понесенные в связи с использованием указанного объекта, не могут увеличивать стоимость данного объекта и относиться к расходам, связанным с производством и реализацией.

Налоговый орган ошибочно исходил из того, что расходы, связанные с доставкой предмета лизинга до лизингополучателя (транспортно-экспедиционные услуги, ж/д тариф) увеличивают стоимость железнодорожных вагонов, так как данные расходы связаны с доставкой вагонов "до места эксплуатации" лизингополучателем.

(Постановление ФАС Московского округа от 24.02.05 N КА-А40/675-05).

Ю.М. Лермонтов,

советник налоговой службы II ранга

"Правосудие в Поволжье", N 2, март-апрель 2006 г.