Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2009 г. N 10АП-781/2009

г. Москва

08 апреля 2009 г.

Дело N А41-12713/08

Резолютивная часть постановления объявлена 01 апреля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 апреля 2009 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Александрова Д.Д.,

судей Макаровской Э.П., Мордкиной Л.М.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Тумаркиной М.В.,,

при участии в заседании:

от заявителя: Шостова К.В., доверенность от 09.06.2008 г. N 131, Стоянова И.М., доверенность от 09.06.2008 г. N 130,

от ответчика: Ветровой Н.В., доверенность от 11.01.2009 г. N 12,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу инспекции федеральной налоговой службы России по г. Наро-Фоминску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2008 г. по делу N А41-12713/08, принятое судьей Красниковой В.А., по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Энергосервис" к инспекции федеральной налоговой службы России по г. Наро-Фоминску Московской области о признании недействительным решения от 23.05.2008 г. N 5804,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Энергосервис" (далее - общество, налогоплательщик, ООО "ТД "Энергосервис") обратилось в Арбитражный суд Московской области к инспекции федеральной налоговой службы России по г. Наро-Фоминску Московской области (далее - налоговый орган, инспекция, ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области) с заявлением о признании недействительным решения от 23.05.2008 г. N 5804 (т. 1 л.д. 3-5).

Решением Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2008 г. заявленные требования общества удовлетворены в полном объеме (т. 2 л.д. 105-108).

При этом суд первой инстанции исходил из того, что привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа в размере 12636940 руб., является незаконным, поскольку общество, представив в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС за июль, август, октябрь, ноябрь 2007 г. уплатило НДС в сумме 25695662 руб. и пени в сумме 3503370 руб., а также у общества имелась сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета по уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 г., в сумме 63184688,68 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой ставит вопрос о его отмене, как принятого с неправильным применением ст. ст. 52, 81, 106, 122, 176 НК РФ, поскольку общество было правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в результате неправомерных действий, в виде штрафа в размере 12636940 руб., так как им были поданы уточненные налоговые декларации по НДС за июль, август, октябрь, ноябрь 2007 г., однако сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, и соответствующие пени обществом до представления указанных деклараций в нарушение п.п. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ были уплачены только частично. На момент подачи уточненных налоговых деклараций у общества имелась недоимка по НДС. Сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета, по уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 г., не могла быть зачета в счет погашения недоимки, поскольку не истекли три месяца для проведения камеральной налоговой проверки данной декларации. Таким образом, указанные обстоятельства подтверждают факт наличия в действиях общества состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ. Однако указанные существенные обстоятельства не получили надлежащую оценку суда (т. 2 л.д. 119-121).

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, как незаконное и необоснованное.

Представители общества возражали против доводов жалобы, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения по основаниям, изложенным в письменном отзыве (т. 2 л.д. 135-136).

Рассмотрев повторно дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя инспекции и представителей общества, апелляционный суд не находит оснований для отмены состоявшегося судебного акта и для удовлетворения апелляционной жалобы, в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, обществом в налоговый орган были представлены первичные налоговые декларации по НДС за налоговые периоды июль 2007 г., август 2007 г., октябрь 2007 г. и ноябрь 2007 г. (т. 1 л.д. 116-119, 69-72, 126-129, т. 2 л.д. 20-23), в которых был своевременно исчислен и уплачен в бюджет НДС. Претензий к указанным налоговым декларациям у налогового органа не имеется.

Позже поставщиками общества были внесены изменения в счета-фактуры за ранее поставленную в адрес ООО "ТД "Энергосервис" электроэнергию. Изменения внесены в счета-фактуры, выставленные ОАО "Пермэнергосбыт" от 31.07.2007 г. N 611/07/01288 (т. 1 л.д. 49-50), от 31.08.2007 г. N 611/08/01254 (т. 1 л.д. 53-54), ОАО "Волгоградэнергосбыт" от 30.09.2007 г. N 89.400_0076109 (т. 1 л.д. 57-62), от 31.10.2007 г. N 89.400_0076239 (т. 1 л.д. 63-69).

На основании указанных счетов-фактур обществом были внесены соответствующие изменения в книгу покупок.

Обществом 21.01.2008 г. в налоговый орган представлены уточненные налоговые декларации по НДС за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г. (т. 1 л.д. 98-101, 107-110, 135-143, т. 2 л.д. 40-48).

Также обществом одновременно с вышеназванными налоговыми декларациями в налоговый орган 21.01.2008 г. была представлена налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 г., в которой были учтены и суммы НДС к доплате по уточненным налоговым декларациям за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г., и сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 63175943 руб., (т. 2 л.д. 1-9).

Также обществом 29.01.2008 г. в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 г., согласно которой сумма НДС, исчисленная к вычету, составила 63180609 руб. (т. 2 л.д. 10-12).

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненных налоговых деклараций по НДС за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г., по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 17.04.2008 г. N 2598, на основании которого руководителем инспекции вынесено решение от 23.05.2008 г. N 5804, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, в виде штрафа в размере 12636940 руб. (т. 1 л.д. 6-9).

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что на момент подачи уточненных налоговых деклараций по НДС за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г. обществом не была оплачена часть НДС в сумме 63184700 руб. и соответствующие ей пени, что исключает освобождение налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с п. 4 ст. 81 НК РФ.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном названной статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В силу п. 4 ст. 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях: представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени; представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Как усматривается из материалов дела, уточненные налоговые декларации поданы обществом в связи с получением им от контрагентов исправленных счетов-фактур, следовательно, неправомерным является довод решения инспекции о том, что спорные декларации поданы обществом в связи с обнаруженными ошибками при заполнении первичных налоговых деклараций.

Налоговым органом в нарушение ст. ст. 65, 200 АПК РФ не представлено доказательств того, что первоначальные декларации содержали ошибки или недостоверные сведения, и, представляя уточненные налоговые декларации, налогоплательщик предпринимал какие-либо действия, направленные на необоснованное получение налоговой выгоды, выразившееся в занижении сумм налога, исчисленного к уплате.

Кроме того, инспекция в оспариваемом решении признает, что обществом одновременно с подачей уточненных налоговых деклараций по НДС за июль, август, октябрь, ноябрь 2007 г. была произведена уплата налога на сумму 25695662 руб. и пени на сумму 3503370 руб.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы и иного неправомерного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20-ти процентов от неуплаченных сумм налога.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О под неуплатой или неполной уплатой сумм налога в результате занижения налоговой базы и иного неправомерного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), имеется в виду занижение или сокрытие доходов, сокрытие объектов налогообложения, отсутствие учета доходов, расходов и объектов налогообложения. Основным квалифицирующим признаком правонарушения является занижение налогооблагаемой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату налога.

В соответствии с п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Следовательно, обязательным признаком состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, является наступление последствий в виде возникновения у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога.

При вынесении оспариваемого решения инспекцией не учтены результаты камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 г., представленной обществом 29.01.2008 г.

На основании указанной налоговой декларации был составлен акт камеральной налоговой проверки от 30.04.2008 г. N 27/2, которым установлено наличие у общества переплаты по НДС в сумме 62772254 руб. (т. 2 л.д. 51-59). Решением от 05.06.2008 г. N 941 обществу решено возвратить переплату по НДС в сумме 62910609 руб. (т. 2 л.д. 137).

Таким образом, акт камеральной налоговой проверки от 30.04.2008 г. N 27/2 подтверждает факт наличия у общества переплаты по НДС, подлежащей возмещению. Указанные сведения нашли свое отражение в двусторонне подписанном акте сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам по состоянию на 22.01.2008 г. (т. 2 л.д. 63-67).

При этом на момент выявления переплаты по НДС за декабрь 2007 г. неисполненная налоговая обязанность по уплате НДС по уточненным налоговым декларациям за июль, август, октябрь, ноябрь 2007 г. у налогоплательщика отсутствовала, что подтверждается фактом возвращения обществу 22.06.2008 г. переплаты по НДС в размере 50273669 руб., в то время как возврат суммы излишне уплаченного налога в соответствии с п. 6 ст. 78 НК РФ возможен только при отсутствии задолженности по налогам и сборам.

Налоговому органу при оценке уточненных деклараций за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г. и указанных в них сумм следовало учесть также сведения, отраженные в иных декларациях и делать свои выводы о наличии или отсутствии задолженности перед бюджетом на основании всестороннего и совокупного анализа всех указанных документов. Оценка конкретной декларации в отрыве от остальных уточненных деклараций и указанных в них сведений не может в должной степени отражать действительное состояние взаиморасчетов конкретного налогоплательщика с бюджетом.

Поскольку у налогоплательщика в рассматриваемом случае не возникло последствий, указанных в п. 1 ст. 122 НК РФ, следовательно, оснований для привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, не имелось.

Ссылка налогового органа на то, что у общества отсутствовала переплата по НДС на момент подачи уточненных налоговых деклараций за июль, август, октябрь и ноябрь 2007 г., в связи с тем, что сумма налогового вычета по налоговым декларациям за другие налоговые периоды на дату представления соответствующих деклараций не была подтверждена камеральной налоговой проверкой, проводимой в соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ, является несостоятельной, поскольку ст. 176 НК РФ, устанавливающая порядок возврата переплаты, не устанавливает дату возникновения у налогоплательщика права на налоговый вычет. Данное право, согласно статьям 171, 172, пункту 1 статьи 173 НК РФ, возникает по итогам каждого налогового периода, что не противоречит положениям пункта 5 статьи 176 НК РФ, в котором установлено, что в случае, если налоговый орган принял решение о возмещении налога, при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм, пени на сумму недоимки не начисляются. Таким образом, установлено, что независимо от даты вынесения решения о подтверждении права на налоговый вычет, само указанное право возникает в соответствии с общим порядком, то есть на дату окончания налогового периода.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд полагает, что правильным является вывод суда первой инстанции о том, что решение налогового органа от 23.05.2008 г. N 5804 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не соответствует требованиям действующего законодательства и нарушает права и охраняемые законом интересы общества, в связи с чем обоснованно признано судом недействительным.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 266, 268, п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 22 декабря 2008 г. Арбитражного суда Московской области по делу N А41-12713/08 оставить без изменения, апелляционную жалобу ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области без удовлетворения.

Председательствующий

Д.Д. Александров

Судьи

Э.П. Макаровская Л.М. Мордкина