Вопрос: Право на реструктуризацию было предоставлено налогоплательщику на основании решения налоговой инспекции от 19 января 2000 г. В декабре 2002 г. решение о реструктуризации было изменено, задолженность по пеням уменьшена на сумму задолженности по дополнительным платежам по налогу на прибыль. В июле 2005 г. предприятие досрочно погасило всю задолженность. Но налоговая инспекция отказалась списывать суммы пеней на том основании, что задолженность по налогам не была погашена в течение 4-х лет после принятия решения о реструктуризации. Правомерно ли решение инспекции? ("Налоговые споры", N 5, май 2006 г.)

Право на реструктуризацию было предоставлено налогоплательщику на основании решения налоговой инспекции от 19 января 2000 г. В декабре 2002 г. решение о реструктуризации было изменено, задолженность по пеням и штрафам была уменьшена на сумму задолженности по дополнительным платежам по налогу на прибыль, соответственно, сумма реструктурируемой задолженности по налогам увеличена. Был утвержден новый график погашения задолженности, который действовал с IV квартала 2002 г. по IV квартал 2005 г.

В июле 2005 г. предприятие досрочно погасило всю задолженность по налоговым платежам. Однако налоговая инспекция отказалась списывать суммы пеней и штрафов на том основании, что задолженность по налогам не была погашена в течение 4-х лет после принятия решения о реструктуризации, при этом за дату отсчета взяли январь 2000 г., т.е. дату принятия первоначального решения о реструктуризации.

Правомерно ли решение налоговой инспекции о выделении дополнительных платежей в середине процесса реструктуризации и решение об отказе в списании пеней и штрафов?

Вопрос о полномочиях налоговых органов в части регулирования процедуры реструктуризации задолженности по платежам в бюджет является спорным. Данная процедура регулируется не налоговым, а бюджетным законодательством. Постановлением Правительства РФ N 1002 на налоговые органы возложены функции по принятию решений о реструктуризации и о прекращении действия решения о реструктуризации. Если буквально толковать данную норму, то получается, что принимать иные решения, в т.ч. о внесении изменений в решение о реструктуризации, налоговые органы не вправе. Но обосновывать незаконность решения налогового органа, изменившего условия реструктуризации, только на том основании, что налоговые органы не наделены такими полномочиями, достаточно проблематично. Правоприменительная практика, включая судебную, по-разному подходит к толкованию данной нормы.

Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 19.07.05 до делу N А57-10551/04-16 суд указал, что действующее законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу в одностороннем порядке вносить изменения в ранее принятое решение о реструктуризации, принимать дополнительные решения о реструктуризации платежей, вносить изменения в ранее согласованные с налогоплательщиком и утвержденные графики погашения основной задолженности и задолженности по пеням и штрафам.

А ФАС Западно-Сибирского округа в постановлениях от 19.09.05 по делу N Ф04-6023/2005 (14829-А27-40) и от 07.09.05 по делу N Ф04-5490/2005 (14306-А27-15), проверяя и оценивая законность первоначально принятого налоговым органом решения о реструктуризации, признал, что оно не соответствует законодательству, и поэтому сделал вывод о том, что у налогового органа имелись все основания для внесения в него изменений. Суд признал новое решение не чем иным, как устранением допущенных ошибок, т.е. приведением в соответствие с законодательством ненормативного акта.

Таким образом, по нашему мнению, оспаривать решение можно лишь в том случае, если у налогового органа не было оснований для внесения изменений в первоначально принятое решение, - оно являлось законным и обоснованным.

Как следует из вопроса, основания для признания незаконным решения налогового органа у налогоплательщика есть. Дополнительные платежи по налогу на прибыль организаций являются компенсационной доплатой бюджету, аналогичной пеням за просрочку уплаты налога, взимаемым в соответствии со ст. 75 НК РФ. Данный вывод подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 05.07.05 N 15242/04, а также правоприменительной практикой, в т.ч. практикой налоговых органов, существовавшей в период принятия первоначального решения о реструктуризации. В связи с этим включение данного вида платежа в сумму реструктурируемой задолженности по налогам и изменение условий реструктуризации произведено незаконно. К тому же данное решение налогового органа существенно нарушает права и законные интересы налогоплательщика, который согласился на определенные условия погашения задолженности при принятии первоначального решения. Как указал ФАС Московского округа в постановлении от 22.09.05 по делу N КА-А40/8933-05, включение дополнительных платежей по налогу на прибыль в основную задолженность возлагает на налогоплательщика дополнительное бремя и фактически лишает его права на списание задолженности по пеням и штрафам в соответствии с первоначально утвержденным графиком.

Именно эти аргументы вы можете использовать при обжаловании отказа налогового органа в списании пеней и штрафов.

1 мая 2006 г.

"Налоговые споры", N 5, май 2006 г.