Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 августа 2009 г. N 19АП-2623/09

05 августа 2009 г.

Дело N А64-7053/08-13

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июля 2009 г.

В полном объеме постановление изготовлено 05 августа 2009 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Свиридовой С.Б.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области на решение арбитражного суда Тамбовской области от 18.03.2009 г. по делу N А64-7053/08-13 (судья Пряхина Л.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Бондариагропромхимия" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области о признании недействительным решения N 20 от 27.11.2008 г. в части,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Паскониной Г.А., начальника юридического отдела, доверенность N 08-02 от 05.10.2006 г.,

от налогоплательщика: Глазова В.Б., представителя по доверенности б/н от 12.12.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Бондариагропромхимия" (далее - акционерное общество "Бондариагропромхимия", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 20 от 27.11.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 706 774 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 171 069 руб., и штрафа в сумме 141 334 руб., заявив ходатайство об уменьшении размера налоговых санкций в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 18.03.2009 г. требования общества удовлетворены частично, решение инспекции N 20 от 27.11.2008 г. признано недействительным в части доначисления 672 786 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, взыскания пеней по указанному налогу в сумме 158 583 руб. и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 176 782 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Инспекция, не согласившись с состоявшимся судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права и неполное выяснение обстоятельств дела, в связи с чем просит отменить решение арбитражного суда Тамбовской области от 18.03.2009 г. полностью и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается то, что акционерным обществом в налоговый орган не были представлены первичные документы, обосновывающие расходы в суммах 180 600 руб. и 60 200 руб., понесенные в 2005 г., и расходы в сумме 5 204 800 руб. и 45 947 руб., понесенные в 2006 г. Кроме того, данные расходы не были также отражены в книге учета доходов и расходов.

При этом, как полагает инспекция, представленные в суд первой инстанции исправленные книги учета доходов и расходов за 2005 - 2006 г.г., в которых были отражены расходы в вышеуказанных суммах, являются ненадлежаще оформленными, т.е., по мнению инспекции, документы, отвечающие требованиям статьи 252 Налогового кодекса, подтверждающие и обосновывающие расходы, не были представлены ни в налоговый орган, ни в суд первой инстанции.

На этом основании заявитель апелляционной жалобы полагает, что суд, принявший в качестве доказательств по делу документы, не отвечающие требованиям действующего законодательства, неправомерно признал расходами в целях налогообложения документально не подтвержденные налогоплательщиком затраты.

Налогоплательщик возражает против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к нему, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, и просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Представители акционерного общества "Бондариагропромхимия" и инспекции в судебном заседании доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее поддержали.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к отзыву, заслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области на основании решения начальника инспекции N 10 от 24.06.2008 г. проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Бондариагропромхимия" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет ряда налогов и сборов, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период c 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г.

По результатам проверки составлен акт N 19 от 21.10.2008 г. и вынесено решение N 20 от 27.11.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым акционерное общество, в частности, привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде взыскания штрафа в сумме 193 110 руб., начислены пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 241 901 руб., а также предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 965 552 руб.

Основанием для принятия решения о доначислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, послужили, в частности, выводы инспекции о том, что в книге учета доходов и расходов не отражены доходы за 2005 г., в том числе: в сумме 354 425 руб. по взаимозачету с обществом с ограниченной ответственностью "Вилион"; в сумме 60 200 руб. по взаимозачету с сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский"; в сумме 125 449 руб. по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Галя-Фарм". В книге учета доходов и расходов за 2006 г. не отражены доходы, в том числе в сумме 5 854 800 руб. по взаимозачету с обществом с ограниченной ответственностью "Галя-Фарм"; в сумме 45 947 руб. по взаиморасчетам с открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский".

Не согласившись с решением инспекции N 20 от 27.11.2008 г., общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании данного решения недействительным в оспариваемой части.

Частично удовлетворяя заявленные требования, арбитражный суд первой инстанции признал необходимым уменьшить доначисленные налоговым органом суммы доходов, полученные по операциям с перечисленными контрагентами, на произведенные налогоплательщиком по тем же операциям расходы в общей сумме 5 491 547 руб., в том числе: 180 260 руб. по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Вилион"; 60 200 руб. по операциям с сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский"; 5 854 800 руб. по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Галя-Фарм"; 45 947 руб. по операциям с открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский".

Апелляционная инстанция находит выводы суда первой инстанции в данной части обоснованными, соответствующими установленным по делу фактическим обстоятельствам, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статья 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) налогоплательщиками, находящимися на упрощенной системе налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса "Упрощенная система налогообложения". В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Кодекса и на основании уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения от 27.12.2002 г. N 84 открытое акционерное общество "Бондариагропромхимия" является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Статьей 346.14 в качестве объектов налогообложения для единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, предусмотрены доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

Порядок определения доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, определен статьями 346.15, 346.16 Налогового кодекса.

Пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Доходы от реализации учитываются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Статьей 346.18 Налогового кодекса установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Статьей 38 Налогового кодекса под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущества, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса и с учетом положений названной статьи.

Под имуществом Налоговым кодексом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации; товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации; работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц; услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Статья 41 Налогового кодекса доходом признает экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Статьей 39 Налогового кодекса под реализацией товаров, работ или услуг понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу статьи 40 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Из изложенных правовых норм следует, что доходом в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, является доход в денежной или иной форме, фактически полученный налогоплательщиком, применяющим данную систему налогообложения, определенный по правилам статей 40, 41 Налогового кодекса.

Статьей 346.16 Налогового кодекса установлено право налогоплательщика, выбравшего, в соответствии со статьей 346.14 Кодекса, в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшить полученные им доходы на указанные в пункте 1 названной статьи расходы.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса к расходам, учитываемым в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, относятся материальные расходы, к каковым в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, в частности, относятся затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Пунктом 2 статьи 346.16 Кодекса установлено, что расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса.

Расходы, указанные в пунктах 5, 6, 7, 9 - 21 пункта 1 статьи 346.16, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 268 и 269 Налогового кодекса (до 01.01.2006 г.), 254, 255, 263, 264, 265 и 269 Налогового кодекса (после 01.01.2006 г., Федеральный закон от 21.07.2005 г. N 101-ФЗ).

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в пункте 9 названного постановления, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 того же Федерального закона: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, условием для включения расходов в состав расходов по единому налогу, применяемому в связи с упрощенной системой налогообложения, является возможность на основании имеющихся документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение понесения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как следует из материалов дела, открытое акционерное общество "Бондариагропромхимия" в проверяемом периоде применяло упрощенную систему налогообложения, выбрав в качестве объекта налогообложения, в соответствии со статьей 346.14 Кодекса, доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

При осуществлении деятельности общество получило доходы от реализации сельскохозяйственной продукции и удобрений следующим организациям: обществам с ограниченной ответственностью "Вилион", "Галя-Фарм" и сельскохозяйственному производственному кооперативу "Бондарский".

Так, акционерным обществом "Бондариагропромхимия" (продавец) с обществом с ограниченной ответственностью "Вилион" было заключено три договора:

- договор N 58/11А от 04.04.2005 г. на поставку 250 тонн ячменя пивоваренного урожая 2005 г. (сорт Скарлет), общая стоимость по договору составила 750 000 руб. Пунктом 4.1 договора предусмотрено, что покупатель производит предоплату продукции семенами ячменя пивоваренного сорта Скарлет 1-ой репродукции в количестве 20 тонн, стоимость которого засчитывается в счет предварительной оплаты. Оплата оставшейся партии продукции производится по факту переписи продукции на элеваторе. Пунктом 4.3 договора установлено, что форма оплаты продукции осуществляется согласно действующему законодательству с учетом письменного распоряжения продавца;

- договор N 132 от 26.08.2005 г. на поставку 375 тонн ячменя пивоваренного первого класса урожая 2005 г. общей стоимостью 1 031 250 руб. Порядок оплаты установлен пунктом 4 договора. Согласно пункту 4.1 договора оплата производится векселями Сбербанка Российской Федерации или безналичным перечислением на расчетный счет. Окончательный расчет производится согласно выставленного продавцом счета-фактуры и акта сверки;

- договор N 17А/224 от 17.04.2006 г. на поставку 250 тонн ячменя пивоваренного урожая 2006 г. (сорт Скарлет), общая стоимость по договору составила 750 000 руб. Согласно пункту 5.1 договора в качестве предоплаты сельхозпродукции по настоящему договору покупателем поставляются семена ячменя пивоваренного в количестве 25 тонн на общую сумму 175 000 руб. Оплата оставшейся партии сельхозпродукции производится после переписи продукции на элеваторе в течение 10 календарных дней (пункт 5.2 договора). Пунктом 5.3 договора установлено, что форма оплаты продукции осуществляется согласно действующему законодательству с учетом письменного распоряжения продавца.

В 2005 г. на основании счетов-фактур N 3 от 08.08.2005. и N 5 от 26.08.2005 г., выставленных акционерным обществом "Бондариагропромхимия", по товарным накладным N 3 от 08.08.2005. и N 5 от 26.08.2005 г. в адрес общества "Вилион" была поставлена сельскохозяйственная продукция на сумму 492 600 руб. и 1 023 825 руб. соответственно, всего - на сумму 1 516 425 руб.

На получение указанной продукции заместителю коммерческого директора общества "Вилион" Копнину М.В. были выданы доверенности N 265б от 08.08.2005 г. и N 267 от 26.08.2005 г.

Оплата поставленной сельскохозяйственной продукции в сумме 1 335 825 руб. произведена обществом "Вилион" денежными средствами по платежным поручениям от 28.09.2005 г. N 1678 на сумму 100 000 руб., от 05.10.2005 г. N 1711 на сумму 100 000 руб., от 07.10.2005 г. N 1735 на сумму 73 825 руб., а также векселями ВА 0315593 на сумму 312 000 руб., ВА 0307633 на сумму 250 000 руб., ВМ 0307676 на сумму 500 000 руб., что подтверждается представленными в материалы дела актами приема-передачи векселей от 10.08.2005 г. и от 30.08.2005 г.

На оставшуюся сумму в размере 180 600 руб. общество "Вилион" на основании договора N 58/11А от 04.04.2005 г. в счет предоплаты по счету-фактуре и товарной накладной N 113 от 07.04.2005 г. поставило акционерному обществу "Бондариагропромхимия" семена ячменя "Скарлет" (1-ая репродукция).

В своем письме от 07.04.2005 г. исх. N 69 общество "Вилион" просило считать поставку семян ячменя сорта "Скарлет" 1-ой репродукции исполнением обязанностей по договору N 58/11А от 04.04.2005 г.

26.08.2005 г. по акту взаимозачета контрагенты погасили взаимные требования и обязательства на сумму 180 600 руб.

02.09.2005 г. акционерным обществом "Бондариагропромхимия" (поставщик) с сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский" (покупатель) заключен бартерный договор, предметом которого является поставка удобрений на сумму 60 200 руб. 47 коп. (пункты 1, 3 договора).

В соответствии с пунктом 4 договора покупатель производит оплату своей продукцией - зерно/смесью в количестве 30,1 тонна на общую сумму 60 200 руб. 48 коп., срок оплаты - сентябрь 2005 г.

На основании данного договора 02.09.2005 г. по товарной накладной N 12 акционерным обществом "Бондариагропромхимия" (поставщик) в адрес сельскохозяйственного производственного кооператива "Бондарский" передана аммиачная селитра на сумму 60 200 руб. 47 коп. На получение поставленной от акционерного общества продукции главному агроному сельскохозяйственного производственного кооператива "Бондарский" выдана доверенность N 183а от 02.09.2005 г.

В свою очередь, сельскохозяйственный производственный кооператив "Бондарский" во исполнение своих обязательств по бартерному договору на основании счета-фактуры N 85 от 20.09.2005 г. отгрузил акционерному обществу "Бондариагропромхимия" зерно/смесь на сумму 60 200 руб. 48 коп.

В 2006 г. акционерным обществом "Бондариагропромхимия" по товарной накладной N 4 от 28.08.2006 г. на основании счета-фактуры N 4 от 28.08.2006 г. в адрес общества "Галя-Фарм" была отгружена сельскохозяйственная продукция (озимая рожь Саратовская-7, озимая пшеница, ячмень) на общую сумму 5 854 800 руб.

Согласно передаточному акту от 12.12.2006 г., восстановленному 16.02.2009 г. после хищения документов у общества "Галя-Фарм", поставленная продукция была оплачена обществом "Галя-Фарм" путем оплаты открытому акционерному обществу "Октябрьское" запчастей за акционерное общество "Бондариагропромхимия" на сумму 650 000 руб. согласно счета-фактуры N 13979 от 18.08.2006 г., что подтверждается представленным в материалы дела платежным поручением N 109 от 12.12.2006 г.

Кроме того, акционерному обществу со стороны общества "Галя-Фарм" в период с августа по декабрь 2006 г. переданы запчасти на сумму 136 512 руб. и ГСМ на сумму 5 068 288 руб., всего - на общую сумму 5 204 800 руб.

По акту взаимозачета, восстановленного 16.02.2009 г., контрагентами погашены взаимные требования и обязательства на общую сумму 5 854 800 руб.

Также в 2006 г. акционерным обществом "Бондариагропромхимия" (поставщик) с открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский" (переработчик) был заключен договор N 133 от 26.07.2006 г. на переработку сельскохозяйственной продукции, согласно которому поставщик обязуется вырастить и поставить переработчику сахарную свеклу (сырье) урожая 2006 г. в количестве 1 500 тонн, а переработчик обязуется принять поставленное сырье, переработать в белый сахар-песок и выдать поставщику продукцию переработки: сахар-песок, патоку-мелассу, жом сырой.

Во исполнение данного договора акционерное общество "Бондариагропромхимия" по счетам-фактурам и товарным накладным N 11 от 20.09.2006 г., N 12 от 30.09.2006 г. поставило переработчику сахарную свеклу на сумму 32 510 руб. 30 коп. и 13 436 руб. 77 коп. соответственно; по счету-фактуре и товарной накладной N 15 от 10.11.2006 г. жом сырой на сумму 20 руб. 56 коп., всего - на сумму 45 967 руб. 63 коп.

В то же время, за оказанные услуги по переработке свеклы сахарный завод выставил акционерному обществу счет-фактуру N 00003218 от 10.11.2006 г. на сумму 45 967 руб. 63 коп. Об оказании услуг стонами составлен акт N 00001066 от 10.11.2006 г.

По акту взаимозачета N 00000279 от 10.11.2006 г. акционерным обществом "Бондариагропромхимия" и акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский" произведен зачет взаимных задолженностей на сумму 45 967 руб. 63 коп.

Таким образом, все перечисленные обстоятельства дела и представленные в материалы дела документы, в том числе обозренные судом апелляционной инстанции подлинные документы по учету хозяйственной деятельности, свидетельствуют о реальности операций, совершенных акционерным обществом "Бондариагропромхимия" со своими контрагентами и связанных с проведением данных операций расходов при осуществлении расчетов по ним, в том числе, путем взаимозачета требований и обязательств сторон.

На основании статьи 410 Гражданского кодекса обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

При этом, согласно статье 411 Гражданского кодекса, не допускается зачет требований:

-если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек;

-о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью; о взыскании алиментов; о пожизненном содержании;

-в иных случаях, предусмотренных законом или договором.

Из изложенного следует, что зачет взаимных требований является законным способом исполнения или прекращения обязательства, за исключением случаев, предусмотренных законом.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что зачеты взаимных требований произведены налогоплательщиком с нарушением требований законодательства.

При таких обстоятельствах апелляционная коллегия, исследовав представленные по делу доказательства, и принимая во внимание, что фактически акционерным обществом приняты оказанные ему услуги (по актам оказанных услуг), а также приобретена сельскохозяйственная продукция, которая принята к учету (по товарным накладным, книгам покупок) и оплачена платежными поручениями, векселями, а также взаимозачетом, приходит к выводу, что расходы акционерного общества по оплате продукции и услуг являются экономически обоснованными.

Оценивая доводы налогового органа о правомерности доначисления акционерному обществу "Бондариагропромхимия" единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2005 - 2006 г.г. вследствие неотражения налогоплательщиком в книгах учета доходов и расходов за 2005 г. и 2006 г. доходов по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Вилион", "Галя-Фарм", сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский" и открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский", а также отражения их в исправленных книгах учета доходов и расходов, являющихся, по мнению налогового органа, ненадлежащее оформленными, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Приказом Минфина Российской Федерации от 30.12.2005 г. N 167н, действовавшем в спорный период, утвержден порядок заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 1 Приказа организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога (пункт 1.2 Приказа).

В силу пункта 1.5 того же Приказа, Книга учета доходов и расходов должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии), а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью налогового органа до начала ее ведения. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, и выведена по окончании налогового периода на бумажные носители, указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии), а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью налогового органа.

Исправление ошибок в Книге учета доходов и расходов должно быть обоснованно и подтверждено подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) с указанием даты исправления и печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии) (пункт 1.6).

Следовательно, действующее законодательство не содержит норм, запрещающих внесение изменений в Книгу учета доходов и расходов, и в случае, если налогоплательщик-организация, находящийся на упрощенной системе налогообложения, нашел ошибки в расчете налоговой базы текущего года, то он может произвести корректировку и перерасчет налоговых обязательств в Книге учета доходов и расходов за текущий налоговый период.

Так как налогоплательщиком были представлены в суд исправленные книги учета доходов и расходов за 2005 - 2006 г.г., в которых были отражены операции с обществами с ограниченной ответственностью "Вавилон", "Галя-Фарм", сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский", открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский" с указаниями сумм понесенных налогоплательщиком расходов, и факт представления исправленных документов налоговым органом не оспаривается, у него не имелось оснований для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 672 786 руб. в связи исключением из числа расходов суммы 5 491 547 руб., в том числе: 180 600 руб. - расходов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Вилион", 60 200 руб. - расходов по хозяйственным операциям с сельскохозяйственным производственным кооперативом "Бондарский", 5 204 800 руб. - расходов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Галя-Фарм", 45 947 руб. - расходов по хозяйственным операциям с открытым акционерным обществом "Сахарный завод "Никифоровский".

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 672 786 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 158 583 руб. за несвоевременную уплату налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 114 Налогового кодекса установлено, что мерой ответственности за совершение налогового правонарушения являются налоговые санкции, установленные и применяемые в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Постановлении N 14-П от 12.05.1998 г., меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

В силу статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

В пункте 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

Таким образом, установление обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, является не правом, а обязанностью налогового органа или суда, рассматривающих дело о налоговом правонарушении.

Согласно материалам дела, основанием для применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 193 110 руб., явилось неполная уплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в результате занижения налоговой базы вследствие включения в состав расходов документально не подтвержденных затрат.

Не согласившись с решением инспекции о привлечении к ответственности, в частности, в части начисления сумм штрафных санкция, акционерное общество "Бондариагропромхимия" обратилось в суд с заявлением (с учетом уточнений) о признании решения инспекции недействительным, заявив в ходе судебного разбирательства ходатайство об уменьшении размере налоговых санкций, обосновываемое такими смягчающими ответственность обстоятельствами, как осуществление обществом сельскохозяйственной деятельности, являющейся рисковой в силу зависимости ее от природных условий, и не привлечение к ответственности за совершение налоговых правонарушений ранее.

Оценив представленные обществом доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости снижения налоговой ответственности.

Суд апелляционной инстанции с указанной позицией суда области согласен, основываясь на следующем.

Перечень обстоятельств, указанных в статье 112 Налогового кодекса, не является исчерпывающим, в связи с чем суд может признать смягчающими ответственность обстоятельства, напрямую не названные в Кодексе. В силу части 4 указанной нормы они устанавливаются как налоговым органом, так и судом, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса. Таким образом, закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом.

В соответствии с пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 г. N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

В данном случае в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, суд учитывает особую значимость акционерного общества как сельскохозяйственного производителя, а также совершение налогового правонарушения впервые.

Налоговым органом данные обстоятельства по существу не оспариваются.

В связи с изложенным, суд при рассмотрении дела пришел к правильному выводу о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, и о чрезмерности примененных налоговым органом санкций, снизив их до размера 42 225 руб.

Требование акционерного общества "Бондариагропромхимия" о частичном признании недействительным решения инспекции о применении налоговой ответственности по указанному основанию правомерно удовлевторено судом в части признания решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области от 27.11.2008 г. N 20 недействительным в сумме 176 782 руб.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.

Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения апелляционных жалоб, а также то обстоятельство, что на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, оснований для взыскания или возврата государственных пошлин апелляционная коллегия не усматривает.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 18.03.2009 г. оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Тамбовской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

С.Б. Свиридова Н.А. Ольшанская