Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 декабря 2008 г. N 19АП-5119/08

01 декабря 2008 г.

Дело N А48-2180/08-8

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 24.11.2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 01.12.2008 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.

судей Скрынникова В.А.,

Шеина А.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

при участии:

от Кредитного потребительского кооператива граждан "Наш Союз": Панкратов В.В., представитель по доверенности б/н от 25.03.2008, паспорт серии 54 03 N 610581, выдан Заводским РОВД г. Орла 30.07.2003.

от ИФНС России по Советскому району г. Орла: Картелева Н.И., специалист 3 разряда, доверенность N 04-30/05274 от 03.03.2008, паспорт серии 54 05 N 928778, выдан Заводским РОВД г. Орла 27.04.2006; Шестаков В.В., специалист 1 разряда, доверенность N 52 от 21.11.2008, удостоверение серии УР N 344289, действительно до 31.12.2009

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по Советскому району г.Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 18.09.08 года по делу N А48-2180/08-8 (судья Капишникова Т.И.), по заявлению Кредитного потребительского кооператива граждан "Наш Союз" к Инспекции ФНС России по Советскому району г.Орла о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

Кредитный потребительский кооператив граждан "Наш Союз" (далее - КПКГ "Наш Союз", кооператив) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла (далее - ИФНС России по Советскому району г. Орла, Инспекция) о признании недействительными п.п. 2, 3 решения от 05.03.2008г. N 9 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 18.09.08 г. заявленные требования удовлетворены полностью.

ИФНС России по Советскому району г. Орла не согласилось с принятым судебным актом, и обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что судом первой инстанции не было учтено, что КПКГ "Наш союз" не были возвращены денежные средства ни одной из организаций-займодавцев, то есть данные денежные средства остались в распоряжении КПКГ "Наш союз" и являются безвозмездно полученными, и в соответствии с п.8 ст. 250 НК РФ подлежат включению в состав внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, по мнению Инспекции, задолженность по договорам займа является суммами невостребованной кредиторской задолженности, которую в силу п.18 ст.250 НК РФ кооператив обязан был списать ранее трехгодичного срока исковой давности в связи с нахождением Кооператива в процедуре ликвидации с включением в состав внереализационных доходов.

Также Инспекция указывает на то обстоятельство, что возврат денежных средств по договорам займа не подтвержден соответствующими первичными документами, следовательно, по мнению Инспекции спорные денежные средства являются безвозмездно полученными.

Также Инспекция не согласна с выводом суда первой инстанции о нарушении Инспекцией при вынесении решения по проверке требований ст. 101 НК РФ; считает, что принятое решении соответствует требования статьи 101 НК РФ, поскольку в нем указаны доводы, приведенные КПКГ "Наш союз" в свою защиту и результаты проверки этих доводов; указаны размер выявленной недоимки и соответствующих пеней.

Инспекция указывает, на то обстоятельство, что указание даты решения Инспекции 05.03.2008 г. не свидетельствует о нарушении Инспекцией п.14 ст.101 НК РФ, поскольку в материалы дела представлены доказательства того, что рассмотрение материалов проверки состоялось 26.02.2008 г. в присутствии представителя налогоплательщика, о чем свидетельствует протокол рассмотрения материалов проверки.

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, КПКГ "Наш союз" зарегистрирован в качестве юридического лица Инспекцией ФНС РФ по Советскому району г. Орла 02.03.07г. ОГРН 1075753000608, что подтверждается копией свидетельства серии 57 N 000983088. Решением общего собрания КПКГ "Наш Союз" от 20.08.07г. принято решение о прекращении деятельности кооператива путем ликвидации.

Инспекцией ФНС России по Советскому району г.Орла в связи с подачей КПКГ "Наш Союз" заявления о ликвидации была проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех видов налогов и сборов, а также соблюдения валютного законодательства за период с 02.03.2007г. по 28.08.2007г., по результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 27.12.2007г. N 65.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 27.12.2007г. N 65, возражений налогоплательщика, мотивированного экспертного заключения отдела налогового аудита инспекции по доводам КПКГ "Наш Союз", изложенным в письменных возражениях на акт проверки, выписок из лицевых счетов КПКГ "Наш Союз", ИФНС России по Советскому району г.Орла 05.03.2008г. было вынесено решение N 9 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым отказано в привлечении КПКГ "Наш Союз" к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ на основании п.1 ст.109 НК РФ ввиду отсутствия события налогового правонарушения.

Пунктом 2 резолютивной части решения от 05.03.2008г. N 9 Обществу начислены пени по налогу на прибыль в сумме 86 263,64 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения КПКГ "Наш Союз" предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 2 094 795 руб. (подп.3.1), пени, указанные в п.2 решения (подп.3.2).

Основанием для доначисления спорной суммы задолженности по налогу на прибыль организаций и пени послужил вывод Инспекции о занижении КПКГ "Наш Союз" налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налога, подлежащего уплате в бюджет, в результате невключения в состав внереализационных доходов денежных средств в сумме 8 728 311,32 руб., поступивших кооперативу по кредитным договорам, заключенным с ООО "Мега-Строй", ООО "Промсервис", ООО "Сириус" (с учетом начисленных процентов за фактическое время пользования заемными средствами), факт возврата которых, по мнению Инспекции, не подтвержден надлежащими документами.

В связи с указанными обстоятельствами Инспекция пришла к выводу о том, что вышеуказанные денежные средства следует рассматривать как безвозмездно полученные Кооперативом и в силу п.8 ст.250 НК РФ подлежащими включению в состав внереализационных доходов.

Также Инспекция в решении указала, что суммы спорной задолженности по договорам займа подлежат включение в состав внереализационных доходов в силу п.18 ст.250 НК РФ, как суммы невостребованной кредиторской задолженности.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 094 795 руб. и пени в сумме 86 263,64 руб., Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, кооперативом был заключен договор займа N 11-З от 14.03. 07 г. с ООО "Сириус", о предоставлении кооперативу краткосрочного займа в сумме 400 000 руб. Договор предусмотрено начисление процентов в размере 12 % годовых. Согласно п. 6.3.2. договора предусмотрена следующая форма расчетов: наличными средствами, выплачиваемыми представителю ООО "Сириус" - генеральному директору, имеющему право без доверенности действовать от имени ООО "Сириус". Срок погашения полученного займа - 23.04.07 г.

Также кооперативом был заключен договор займа N 65 от 29.05.07 г. с ООО "Промсервис", в соответствии с которым ООО "Промсервис" обязуется выделить кооперативу займ в сумме 3 000 000 руб. Проценты за пользование займом составляют 12%. Заем выдан на срок до 31.12.2007 г.

Кооперативом был заключен договор займа N 40 от 19.03.07 г. с ООО "Мега-Строй", о предоставлении кооперативу краткосрочного займа в сумме 2 000 000 руб., в срок до 31.12.07 г. Договором предусмотрено начисление процентов в размере 12% годовых. Также с вышеуказанной организацией был заключен договор займа N 45 от 02.04.07 г., сумма займа - 2 000 000 руб., в срок 31.12.07 г. (вознаграждение за пользование займов - 12% годовых).

Как следует из решения Инспекции, денежные средства на основании вышеуказанных договоров были перечислены на расчетный счет Кооператива.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что возврат займа был осуществлен ненадлежащим лицам:

ООО "Мега-Строй" - возврат займа был произведен Ткаченко Данилу Александровичу, тогда как генеральным директором является Горнева О.С.;

ООО "Промсервис" - возврат займа был произведен Новоселову Андрею Олеговичу, тогда как генеральным директором Куфтина О.Г.

ООО "Сириус" - возврат займа был произведен Шуленину Юрию Александровичу, тогда как согласно объяснений Шуленина Ю.А., он не является генеральным директором и учредителем ООО "Сириус".

По мнению Инспекции, в связи с тем, что кооперативом в ходе проверки не были представлены расходные кассовые ордера, погашение договоров займа не подтверждено, следовательно, полученные суммы займа являются внереализационным доходом кооператива в силу п.п.8, 18 ст.250 НК РФ. Однако данный довод обоснованно признан судом первой инстанции неправомерным в силу следующего.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл.25 НК РФ.

В силу п.1 ст.248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст.250 НК РФ с учетом положений гл.25 НК РФ.

Согласно п.18 ст.250 НК РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп.21 п.1 ст.251 НК РФ.

Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В силу п.2 ст.200 по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

С учетом установленных договорами от 19.03.07г. N 40, от 02.04.07г. N 45, от 14.03.07г. N 11-З, от 29.05.07г. N 65 (т.2, л.д.13, 27, 37, 40) сроков возврата займов суд первой инстанции правомерно указал, что сроки исковой давности по данным договорам не истекли, а принятие решения о ликвидации юридического лица не является обстоятельством, сокращающим общие сроки исковой давности.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно указал на следующее.

Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999г. N 32н (далее - ПБУ 9/99), и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998г. N 34н.

Так, на основании п.п.8, 10.4 ПБУ 9/99 сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом и включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете.

Пунктом 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998г. N 34н, предусмотрено, что суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Таким образом, основанием для списания в бухгалтерском учете организации кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности являются акт инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации.

Доказательств того, что указанные приказы принимались руководителем Кооператива Инспекцией в нарушение положений ст.ст.65, 200 АПК РФ не представлено. Следовательно, у Инспекции отсутствовали законные основания для доначисления налогов и пени по данному основанию ( постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 г. N 3596/08)

Помимо истечения срока исковой давности невостребованная кредиторская задолженность подлежит списанию в бухгалтерском учете и в связи с наступлением других событий, свидетельствующих о том, что соответствующая сумма не будет взыскана с организации-должника. Это следует из п.32 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998г. N 34н, согласно которому бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности. Иные, помимо истечения срока исковой давности, основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены ст.ст.415-419 ГК РФ, в частности, к ним относятся прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, прекращение обязательства смертью кредитора (если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора), прекращение обязательства ликвидацией кредитора - юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

Доказательств списания КПКГ "Наш Союз" спорной кредиторской задолженности по каким-либо из вышеуказанных оснований, либо доказательств того, что соответствующие основания для ее списания вообще имеются, Инспекцией не представлено.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод Инспекции о том, что основанием для списания спорной кредиторской задолженности кооператива до истечения установленного ст.196 ГК РФ срока исковой давности является ликвидация КПКГ "Наш Союз", так как это противоречит фактическим обстоятельствам дела и нормам действующего законодательства.

Согласно ст.419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязанности ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

В соответствии с п.2 ст.61 ГК РФ юридическое лицо может быть ликвидировано по решению его учредителей (участников).

Согласно п.8 ст.63 ГК РФ юридическое лицо считается прекратившим свое существование только после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Как следует из представленной ИФНС России по Советскому району г.Орла выписки из ЕГРЮЛ от 09.09.2008г. (Т.2 л.д.65), КПКГ "Наш Союз" находится в стадии ликвидации, то есть процесс его ликвидации не завершен, и кооператив не является ликвидированным, прекратившим деятельность юридическим лицом. Кроме того, действующее гражданское законодательство не содержит норм, запрещающих возобновление деятельности организации, находящейся в процессе ликвидации. В регистрирующий орган при этом должно быть представлено заявление по форме N Р14001 "О внесении изменений, не связанных с внесением изменений в учредительные документы юридического лица", утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.06.2002 г. N 439, и заверенная копия решения об отмене решения о ликвидации юридического лица.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал на следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 63 ГК РФ ликвидационная комиссия публикует сведения о ликвидации юридического лица, о порядке и сроке заявления требований его кредиторами. Ликвидационная комиссия принимает меры к выявлению кредиторов и получению дебиторской задолженности, а также письменно уведомляет кредиторов о ликвидации юридического лица.

Согласно п. 2 ст. 63 НК РФ после окончания срока для предъявления требований кредиторами ликвидационная комиссия составляет промежуточный ликвидационный баланс, который содержит сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, перечне предъявленных кредиторами требований, а также о результатах их рассмотрения.

Выплата денежных сумм кредиторам ликвидируемого юридического лица производится ликвидационной комиссией в порядке очередности, установленной п. 1 ст. 64 ГК РФ, в соответствии с промежуточным ликвидационным балансом начиная со дня его утверждения, за исключением кредиторов третьей и четвертой очереди, выплаты которым производятся по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

Согласно п. 5 ст. 63 ГК РФ после завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица. В случаях, установленных законом, ликвидационный баланс утверждается по согласованию с уполномоченным государственным органом.

Пунктом 6 ст. 63 ГК РФ предусмотрено, что при недостаточности у ликвидируемого казенного предприятия имущества, а у ликвидируемого учреждения - денежных средств для удовлетворения требований кредиторов последние вправе обратиться в суд с иском об удовлетворении оставшейся части требований за счет собственника имущества этого предприятия или учреждения.

В соответствии с п. 4 ст. 64 ГК РФ в случае отказа ликвидационной комиссии в удовлетворении требований кредитора либо уклонения от их рассмотрения кредитор вправе до утверждения ликвидационного баланса юридического лица обратиться в суд с иском к ликвидационной комиссии. По решению суда требования кредитора могут быть удовлетворены за счет оставшегося имущества ликвидированного юридического лица.

Согласно п. 5 ст. 64 ГК РФ требования кредитора, заявленные после истечения срока, установленного ликвидационной комиссией для их предъявления, удовлетворяются из имущества ликвидируемого юридического лица, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, заявленных в срок.

Из изложенного следует, что к ликвидируемому юридическому лицу требования могут быть заявлены кредиторами и после истечения срока, установленного ликвидационной комиссией для предъявления требований.

ИФНС России по Советскому району г.Орла не представлено доказательств того, что на момент проведения выездной налоговой проверки Инспекция располагала достоверными данными о том, что спорная кредиторская задолженность не будет предъявлена ко взысканию кредиторами КПКГ "Наш Союз" в ходе ликвидации кооператива. Соответствующих доказательств наличия указанных в НК РФ и ГК РФ оснований для списания заявителем кредиторской задолженности Инспекцией не представлено и в ходе рассмотрения настоящего дела.

Списание непогашенной кредиторской задолженности при подобных обстоятельствах до составления промежуточного ликвидационного баланса и осуществления расчетов с кредиторами может привести к тому, что в промежуточном ликвидационном балансе, ликвидационном балансе юридического лица не найдет отражения фактически имеющаяся кредиторская задолженность и указанная задолженность не получит удовлетворения в установленном порядке, в то время как согласно п.1 ст.21 Федерального закона от 08.08.2001г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" достоверность сведений о порядке ликвидации является обязательным условием, без соблюдения которого осуществление государственной регистрации ликвидации невозможно (Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.03.2008г. N 2789/08).

Таким образом, действующее законодательство не предусматривает условий для включения во внереализационные доходы сумм кредиторской задолженности, по которой не истек срок исковой давности и отсутствуют иные основания для списания кредиторской задолженности.

В связи с вышеизложенным судом апелляционной инстанции отклоняется довод апелляционной жалобы о том, что суммы невостребованной кредиторской задолженности подлежат включению во внереализационные доходы в связи с ликвидацией организации.

Также подлежит отклонению довод апелляционной жалобы о том, что денежные средства не были возвращены организациям-займодавцам, в связи с чем у кооператива возникает внереализационный доход в виде невозвращенных займов, в силу следующего.

Как указано выше, срок исковой давности взыскания займов, установленный ГК РФ, не истек.

Исходя из положений ст.307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в настоящем Кодексе.

В соответствии с положениями статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором (ст. 810 ГК РФ).

Статьей 811 ГК РФ предусмотрено, что в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном пунктом 1 статьи 395 Гражданского Кодекса РФ, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 809 настоящего Кодекса.

В соответствии с статьей 309 Гражданского кодекса РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

В соответствии со ст.312 ГК РФ если иное не предусмотрено соглашением сторон и не вытекает из обычаев делового оборота или существа обязательства, должник вправе при исполнении обязательства потребовать доказательств того, что исполнение принимается самим кредитором или управомоченным им на это лицом, и несет риск последствий непредъявления такого требования.

При этом, в силу ст.408 ГК РФ прекращает обязательство только надлежащее исполнение.

Таким образом, из положений вышеуказанных норм ГК РФ следует, что в случае ненадлежащего исполнения кооперативом своих обязательств по договорам займа, в частности невозврат займа либо возврат займов ненадлежащим лицам, организации-займодавцы вправе предъявить соответствующие требования по надлежащему исполнению кооперативом своих обязательств по договорам займа.

Следовательно, доводы Инспекции о неполучении указанными Инспекцией лицами от Кооператива исполнения по спорным договорам займа не имеют правового значения в рассматриваемом случае, поскольку данное обстоятельство не опровергает выводов суда первой инстанции об отсутствии оснований для применения положений п.18 ст.250 НК РФ.

Равно как и не свидетельствуют вышеуказанные доводы Инспекции о безвозмездном характере полученных денежных средств, поскольку ненадлежащее исполнение обязательств либо отсутствие документов, подтверждающих надлежащее исполнении обязательств, не свидетельствуют об отсутствии обязательства как такового и безвозмездном характере полученных средств.

Оснований считать спорные суммы безвозмездно полученными денежными средствами у суда апелляционной инстанции также не имеется, поскольку в материалы дела представлены соответствующие договоры займа. Факт перечисления денежных средств заимодавцами на расчетный счет Кооператива на основании указанных договоров Инспекцией не оспаривается и отражен в решении Инспекции.

Как следует из материалов дела ООО "Промсервис" подтвердило факт заключения договора займа с Кооперативом и наличии соответствующих обязательств у Кооператива.

Результаты встречных проверок ООО "Сириус" и ООО "Мега-Строй", представленные в материалы дела, не опровергают факт перечисления Кооперативу денежных средств во исполнение договоров займа.

Суд апелляционной инстанции находит также позицию Инспекции в рассматриваемом случае противоречивой, поскольку квалификация спорных денежных средств как безвозмездно полученных с применением положений п.8 ст.250 НК РФ исключает возможность квалификации этих же денежных средств как суммы кредиторской задолженности ( обязательств перед кредиторами) с применением положений п.18 ст.250 НК РФ, поскольку в случае безвозмездного получения денежных средств каких-либо обязательств перед кредиторами не возникает.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что каких-либо доводов относительно получения Кооперативом необоснованной налоговой выгоды применительно к правовой позиции Высшего Арбитражного суда РФ, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53, Инспекцией не заявлено, соответствующих доказательств не представлено.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение ИФНС России по Советскому району г. Орла N 9 от 05.03.08 г. обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно указано, что при вынесении оспариваемого решения Инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Орла были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ.

Пункты 4 и 5 ст. 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 НК РФ закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

Из смысла взаимосвязанных положений вышеуказанных пунктов статьи 101 Налогового Кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ, действовавшей в момент вынесения Инспекцией решения) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 г. N 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.

Одной из таких гарантий при судебном взыскании сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.

Нарушение данного требования в соответствии с п.2 части 4 ст.270 АПК РФ и п.2 части 4 ст.288 АПК РФ в любом случае является основанием для отмены судебного акта.

Следовательно, существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в случае, если налогоплательщик (его представитель) не присутствовал при рассмотрении материалов налоговой проверки, которое завершилось принятием соответствующего решения, могут быть признаны соблюденными только при наличии у должностного лица налогового органа, рассматривающего материалы налоговой проверки, доказательств надлежащего извещения налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки на момент рассмотрения данных материалов.

Однако, поскольку в налоговом законодательстве отсутствует понятие "надлежащее извещение", то исходя из положений ст.11 Налогового кодекса РФ, а также вышеизложенной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ при проверке соблюдения налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки следует руководствоваться положениями арбитражного процессуального законодательства (ст.123 АПК РФ).

Согласно статье 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса считаются извещенными надлежащим образом, если к началу судебного заседания, проведения отдельного процессуального действия арбитражный суд располагает сведениями о получении адресатом направленной ему копии судебного акта. Лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса также считаются извещенными надлежащим образом арбитражным судом, если: 1) адресат отказался от получения копии судебного акта и этот отказ зафиксирован; 2) несмотря на почтовое извещение, адресат не явился за получением копии судебного акта, направленной арбитражным судом в установленном порядке, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд; 3) копия судебного акта, направленная арбитражным судом по последнему известному суду месту нахождения организации, месту жительства гражданина, не вручена в связи с отсутствием адресата по указанному адресу, о чем орган связи проинформировал арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, рассмотрение материалов выездной налоговой проверки в отношении КПКГ "Наш Союз" и возражений (объяснений) налогоплательщика осуществлялось 26.02.2008г. в присутствии законного представителя КПКГ "Наш Союз" - директора Костина А.В., извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки, что не оспаривается кооперативом и подтверждается копией уведомления от 29.01.2008г. N 13-22/01631, полученного Костиным А.В., а также копией протокола рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 26.02.2008г. (Т.1 л.д.56, 57), из которого следует, что процедура рассмотрения материалов проверки 26.02.08 г. не была завершена.

Однако, как следует из вводной части решения ИФНС России по Советскому району г. Орла N 9 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", указанное решение вынесено 05.03.2008г., при этом Инспекцией не представлено доказательств уведомления Общества о рассмотрении материалов налоговой проверки 05.03.08 г., следовательно, Инспекцией не обеспечена возможность Общества участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки 05.03.08 г.

Данная правовая позиция отражена в постановлениях ФАС Центрального округа от 18.08.2008 г. N А48-3536/07-2, от 22.08.2008 г. по делу N А08-4026/07-25, от 16.09.2008 г. N А14-1375/2008/57/28, от 25.09.2008 г. N А48-2102/07-8.

Также Инспекцией не представлено доказательств того, что 05.03.08 г. у Инспекции имелись доказательства надлежащего извещения Общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Следовательно, должностное лицо налогового органа, рассматривавшее материалы налоговой проверки, не убедившись в том, что налогоплательщик был надлежащим образом извещен о времени и месте такого рассмотрения в соответствии с вышеприведенными правилами, рассмотрело материалы проверки в отсутствие доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика.

Указанное обстоятельство является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса.

Инспекцией также не представлено обоснование причин назначения и проведения повторного рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (с учетом того, что письменные возражения на акт выездной налоговой проверки и документы поступили в инспекцию по данным Инспекции 18.02.2008г. вхд.N 4373; согласно протоколу от 26.02.2008г. никаких новых обстоятельств, требующих дополнительной проверки, при рассмотрении материалов проверки и возражений налогоплательщика установлено не было); не представлен и протокол повторного рассмотрения материалов проверки.

Оценив в соответствии со ст.71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства извещении Кооператива о месте и времени рассмотрения материалов проверки 05.03.2008 г., суд первой инстанции обоснованно отнесся критически к показаниям сотрудников Инспекции, как противоречащим иным письменным доказательствам по делу.

Частью 5 ст.200 АПК РФ обязанность по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Учитывая, что в ходе рассмотрения настоящего дела Инспекцией не представлено доказательств законности и обоснованности решения от 05.03.2008г. N 9 в оспариваемой части, суд первой инстанции обоснованно признал решение недействительным.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Орловской области от 18.09.08 года по делу N А48-2180/08-8 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла без удовлетворения.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина, уплаченная при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 18.09.08 года по делу N А48-2180/08-8 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Орла без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

В.А. Скрынников А.Е. Шеин