Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 6 августа 2008 г. N 02АП-2714/2008

06 августа 2008 г.

Дело N А29-1901/2008

(объявлена резолютивная часть).

06 августа 2008 года

(изготовлен полный текст)

Второй арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Л.Н. Лобановой

судей Т.В. Хоровой, Л.И. Черных,

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.Н. Лобановой

при участии в заседании:

от заявителя: Мурадян А.Г.- предприниматель;

от заинтересованного лица: Попов В.И. по доверенности N 04-31/14588 от 12.12.2007; Робкова О.А. по доверенности N 12-16/8518 от 11.07.2007;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы заявителя - индивидуального предпринимателя Мурадяна Альберта Гениковича и заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Коми

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.05.2008 по делу N А29-1901/2008, принятое судом в составе судьи Василевской Ж.А., по заявлению индивидуального предпринимателя Мурадяна Альберта Гениковича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Коми о признании частично недействительным решения налогового органа N 12-16/19 от 15.02.2008,

установил:

Индивидуальный предприниматель Мурадян Альберт Геникович (далее по тексту - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным письмом от 30.04.2008 в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Коми (далее по тексту- Инспекция, налоговый орган) N 12-16/19 от 15.02.2008.

Решением от 26.05.2008 суд первой инстанции требования заявителя удовлетворил частично и признал недействительным решение налогового органа N 12-16/19 от 15.02.2008 в следующей части:

подпункта 1 пункта 1 резолютивной части решения в сумме штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по единому социальному налогу за 2005 год в размере 1 739 рублей 90 копеек;

подпункта 2 пункта 1 резолютивной части решения в сумме штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по единому социальному налогу за 2006 год в размере 212 рублей 18 копеек;

подпункта 3 пункта 1 резолютивной части решения в сумме штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц за 2005 год в размере 14 845 рублей 40 копеек, по налогу на доходы физических лиц за 2006 год в размере 837 рублей 20 копеек; подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения в сумме пени по единому социальному налогу за 2005 год в размере 840 рублей 63 копейки, за 2006 год в размере 93 рубля 63 копейки;

подпункта 3 пункта 2 резолютивной части решения в сумме пени по налогу на доходы физических лиц за 2005 в размере 12 452 рубля 74 копейки, за 2006 год в размере 395 рублей 63 копейки;

подпункта 1 пункта 3.1 резолютивной части решения в сумме единого социального налога за 2005 год в размере 47 790 рублей 44 копейки;

подпункта 2 пункта 3.1 резолютивной части решения в сумме единого социального налога за 2006 год в размере 1 159 рублей 36 копеек;

подпункта 3 пункта 3.1 резолютивной части решения в сумме налога на доходы физических лиц за 2005 год в размере 131 758 рублей;

подпункта 4 пункта 3.1 резолютивной части решения в сумме налога на доходы физических лиц за 2006 год в размере 4 186 рублей.

В удовлетворении остальной части заявленных Предпринимателем требований суд первой инстанции отказал.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, Предприниматель Мурадян А.Г. и Межрайонная ИФНС России N 1 по Республике Коми обратились во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

1. Межрайонная ИФНС России N 1 по Республике Коми в апелляционной жалобе указала на неправильное применение судом перовой инстанции норм материального права - неправильное истолкование статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, неприменение положений Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России по налогам и сборам от 13.08.202 N 86н/БГ-3-04/430; полагает, что выводы суда первой инстанции, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, обстоятельства, которые суд считал установленными - не доказаны.

Налоговый орган не согласился с выводом суда о том, что недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии таких документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых, отсутствие надлежаще оформленных документов не свидетельствует о безвозмездном приобретении товара, тем более, что товар принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг). Настаивает, понесенные Предпринимателем расходы не подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством, а, следовательно, спорные затраты нельзя признать документально подтвержденными, получение налоговой выгоды обоснованной, с учетом следующих обстоятельств.

Товарно-транспортные накладные, подтверждающие доставку товаров ЗАО "Мегатранс-Энерго" (г. Москва) из г. Москвы в с. Объячево и получение (оприходование) товаров Мурадяном А.Г., налогоплательщиком не представлены, также не представлены доказательства перевозки товаров собственными силами.

Имеющиеся в деле товарные накладные, по-мнению Инспекции, также не подтверждают доставку товаров Мурадяну А.Г., так как не содержат сведений о погрузке, разгрузке товаров, их перевозке автотранспортом, в них отсутствуют номера и даты транспортных накладных, что является нарушением требований Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Постановления Госкомстата России от 25.12.198 N 132.

Налоговый орган считает, что внесение Предпринимателем наличных денежных средств в кассу ЗАО "Мегатранс-Энерго", не подтверждено, расходные кассовые ордеры, свидетельствующие о выдачи наличных денежных средств из кассы Предпринимателя, не представлены, кассовые чеки ЗАО "Мегатранс-Энерго" не содержат признака фискального режима, в них указан несуществующий ИНН поставщика. Более того, ЗАО "Мегатранс-Энерго" не состоит на налоговом учете и не имеет зарегистрированной в установленном порядке контрольно-кассовой техники.

Заявитель жалобы считает, что авансовые отчеты, имеющиеся в материалах дела, не подтверждают факт передачи наличных денежных средств поставщику.

Ссылаясь на указанные обстоятельства, налоговый орган полагает, что представил достаточные доказательства недостоверности и противоречивости документов, обосновывающих расходы Предпринимателя по взаимоотношениям с ЗАО "Мегатранс-Энерго".

Налоговый орган обращает внимание апелляционного суда, что ЗАО "Мегатранс-Энерго", с реквизитами, указанными в представленных для проверки документах, не существует, ИНН данного Общества никогда не присваивался, по адресу эта организация не располагается, счета в ОАО АРКБ "Росбизнесбанк" у ЗАО "Мегатранс-Энерго", отсутствуют. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на решение Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-1731/2008.

Инспекция считает, что доказательства реального осуществления Предпринимателем сделок с ЗАО "Мегатранс-Энерго" отсутствуют. Указывает, что договор поставки не соответствует требованиям части 3 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации, кроме того, Предприниматель не представил заявки на поставку товара в адрес ЗАО "Мегатранс-Энерго", вопреки утверждению налогоплательщика, договоры заключались в г. Москве, а не в с. Объячево.

Вывод суда о подтверждении факта оплаты товаров векселями Сбербанка России, заявитель жалобы также считает необоснованным. Свою позицию относительно вопроса об оплате товаров налогоплательщиком векселями, Инспекция уточнила в дополнении к апелляционной жалобе от 04.08.2008.

Учитывая изложенные обстоятельства Инспекция просит суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.05.2008 в оспариваемой ею части изменить, отказать Предпринимателю в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в полном объеме.

Предприниматель Мурадян А.Г. в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа просит оставить решение суда первой инстанции в оспариваемой налоговым органом части без изменения.

2. В свою очередь Предприниматель Мурадян А.Г. не согласился с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции N 12-16/19 от 15.02.2008, считает, что судом первой инстанции при принятии решения неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, судом допущено нарушение норм материального и процессуального права, а именно: не применена статья 273, подлежащая применению в данном случае, нарушены пункт 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статья 106 Налогового кодекса Российской Федерации.

2.1 Налогоплательщик полагает, что им правомерно отнесены на расходы в 2005 году затраты, связанные с приобретением горюче-смазочных материалов, оплаченных, но не реализованных в 2005 году в сумме 86 203 рубля 19 копеек; на расходы 2006 года затраты, связанные с приобретением горюче-смазочных материалов, оплаченных в 2006 году, но не реализованных в указанный период в размере 579 042 рубля 44 копейки.

Полагает, что к возникшим правоотношениям следовало применить пункт 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющий порядок определения расходов при исчислении налога на прибыль организаций налогоплательщиками, применяющими при кассовый метод определения доходов и расходов. Считает, что спорные расходы подлежали учету в целях налогообложения после их фактической оплаты.

Ссылаясь на Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, налогоплательщик указывает, что материальные затраты, которые включают в себя затраты на обеспечение технологического процесса, списываются полностью на затраты в части реализованных товаров (работ, услуг).

Предприниматель приводит в жалобе содержание пункта 10.1 Инструкции по учету нефтепродуктов на магистральных нефтепродуктопроводах РД 153-39-011-97, утв. Минтопэнерго РФ 23.11.1997 и указывает, что общий остаток нефтепродуктов включает в себя минимально допустимый (мертвый) остаток, минимально допустимый технологический и товарный остатки, то есть, наличие в резервуаре постоянного (мертвого) остатка нефти является фактором промышленной и экологической безопасности предприятия. По-мнению Предпринимателя, стоимость нефтепродукта, необходимого для безопасной эксплуатации резервуара является затратами, связанными с процессом производства продукции (работ, услуг), обусловленными технологией и организаций производства и подлежит учету в составе расходов налогоплательщика.

Налогоплательщик указывает, что Инспекцией исключение из состава затрат стоимости приобретенных, но не реализованных ГСМ осуществлено без выяснения вопроса об объеме в составе нереализованных на конец отчетного (налогового периода) нефтепродуктов, мертвого (нереализуемого) остатка, суд первой инстанции данный вопрос также не исследовал. В связи с этим, налогоплательщик полагает, что судом принято решение при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.

2.2. Также налогоплательщиком оспаривается решение суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции по вопросу начисления налога на добавленную стоимость в связи с отказом в представлении налоговых вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Мегатранс-Энерго", начисления соответствующих пеней и штрафа.

Заявитель жалобы указывает, что все необходимые условия для применения налоговых вычетов им были соблюдены, суд первой инстанции указал, что налоговым органом не доказана недобросовестность действий предпринимателя Мурадяна А.Г. , однако вопреки этим обстоятельствам, суд не принял во внимание доводы налогоплательщика о необоснованности отказа в предоставлении Предпринимателю вычета по счетам-фактурам ЗАО "Мегатранс-Энерго".

Налогоплательщик обращает внимание апелляционного суда, что законодательство о налогах и сборах не возлагает на покупателя обязанности по проверке добросовестности контрагента. Указывает, что факт не существования поставщика ЗАО "Мегатранс-Энерго" налоговым органом достоверно не подтвержден, полагает, что отдельные недостатки в оформлении счетов-фактур не могут являться основанием для отказа в предоставлении вычета, считает, Инспекция не установила того, что Предприниматель действовал неосмотрительно, выбрав в качестве контрагента ЗАО "Мегатранс-Энерго". Полагает, что суд первой инстанции необоснованно отклонил его доводы об отсутствии вины в совершении налогового правонарушения, считает, что не может нести ответственность за действия контрагента.

2.3. Предприниматель не согласился с решением суда первой инстанции в части признания правомерным исключение Инспекцией из состава затрат налогоплательщика в 2006 году суммы 749 189 рублей 31 копейки, поскольку данные расходы являются затратами по созданию амортизируемого имущества.

Налогоплательщик указывает, что Здание АЗС N 1 в м. Яг-Ель и оборудование, в том числе резервуар, на учете в качестве основных фондов и амортизируемого имущества не состоят, так как документально подтвердить затраты по их приобретению невозможно. Следовательно, считает Предприниматель, данные объекты не подлежат включению в состав амортизируемого имущества, стоимость их не может погашаться путем начисления амортизации, по этой же причине налогоплательщик считает, что у него отсутствовала возможность по увеличению стоимости здания АЗС на стоимость приобретенных у ООО "Евромастер" окон и работ по оформлению здания, выполненных индивидуальным предпринимателем Селищевым С.В, строительных работ, выполненных ООО "МАГ" .

Налогоплательщик указывает, что им у ООО "Лукойл-Севернефтепродукт" под строительство АЗС N 1 в м. Яг-Ёль было приобретено амортизируемое имущество: благоустроенная асфальтобетонная площадка и подстанция трансформаторная. Считает, поскольку налоговым органом не доказано, что какие именно работы (достройка, дооборудование, реконструкция, техническое перевооружение) были выполнены заявителем на указанных объектах, у налогового органа не было основания для увеличения первоначальной стоимости данных объектов. В связи с этим спорные расходы по благоустройству АЗС N1, по-мнению Предпринимателя, были правомерно включены им в состав затрат при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога в 2006 году, а доначисление указанных налогов, пеней и штрафов произведено налоговым органом неправомерно.

Предприниматель просит решение суда первой инстанции изменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении его требований о признании недействительным решения налогового органа от 15.02.2008 в полном объеме.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу налогоплательщика, в котором отклонила его доводы. Просит оставить решение суда первой инстанции в оспариваемой налогоплательщиком части без изменения.

В судебном заседании апелляционного суда Предприниматель Мурадян А.Г. и представители Инспекции поддержали позиции, изложенные в апелляционных жалобах и отзывах на апелляционные жалобы друг друга.

Ходатайства сторон о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств отклонены апелляционным судом, поскольку уважительные причины, препятствующие представлению их в суд первой инстанции, лицами, участвующими в деле, не названы.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Коми проведена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предпринимателя Мурадяна Альберта Гениковича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ряда налогов и сборов, по результатам которой составлен акт N 12-16/19 от 07.12.2007 и вынесено решение N 12-16/19 от 15.02.2008 о привлечении Предпринимателя Мурадяна А.Г. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого социального налога, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость. Кроме того, данным решением предпринимателю предложено уплатить суммы доначисленных за проверяемый период налогов: единого социального налога, налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость и пени по указанным налогам.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, индивидуальный предприниматель Мурадян А.Г. обжаловал его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика в части начисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих пеней и штрафов путем исключения из расходов Предпринимателя затрат по приобретению ТМЦ у "Мегатранс-Энерго" (г.Москва), исходил из того, что доказательства безвозмездного получения налогоплательщиком товаров у указанного поставщика налоговым органом не представлены, имеющиеся недостатки в представленных документах не свидетельствуют о том, что расходы Предпринимателем не были понесены.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований по налогу на добавленную стоимость в связи с непринятием налоговых вычетов по счетам-фактурам "Мегатранс-Энерго" (г. Москва), суд первой инстанции исходил из того, что счета-фактуры, выставленные данным поставщиком не соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку содержат недостоверные сведения о поставщике товаров.

Отказывая Предпринимателю в удовлетворении требований в остальной части, суд первой инстанции указал, что расходы, понесенные в связи с приобретением ГСМ, которые не были реализованы в периоде их приобретения, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, а подлежат учету в целях налогообложения только после фактического получения дохода от их реализации; также суд первой инстанции пришел к выводу, что работы, выполненные ООО "Маг", ООО "Евромастер" и предпринимателем Селищевым С.В. являются частью комплекса работ по созданию объекта - АЗС N 1 в м. Яг-Ёль и увеличивают его первоначальную стоимость, а, следовательно, не являются расходами текущего периода, стоимость объекта АЗС N 1 в м. Яг-Ёль должна погашаться путем начисления амортизации.

Принимая решение по делу, суд первой инстанции руководствовался нормами Налогового кодекса Российской Федерации, Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом от 13.08.2002 Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 и иными нормами права.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленной статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей сторон, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела документы, Второй арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционные жалобы Предпринимателя и налогового органа удовлетворению не подлежат, а решение суда первой инстанции следует оставить в силе, с учетом следующего.

1. Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса (статья 210 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации право на получение профессионального налогового вычета имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением дохода. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется плательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 235, пунктом 2 статьи 236 и пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Налоговая база определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так как и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции в решении о 26.05.2008, для признания для целей налогообложения расходов (затрат), они должны соответствовать одновременно следующим трем условиям: они должны быть обоснованными; документально подтвержденными; произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально доказать факт несения этих затрат и их связь со своей производственной деятельностью.

В соответствии с пунктом 15 приказа Минфина России и МНС России от 13.08.2002 года N 86н и N БГ-3-04/430 "Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов.

Согласно указанию Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из материалов дела следует, что между предпринимателем и ЗАО "Мегатранс-Энерго" (г..Москва), были заключены договоры поставки от 01.01.2005 и от 01.01.2006.

В рамках заключенных договоров налогоплательщиком в период с июля 2005 года по январь 2006 года приобретались товарно-материальные ценности, необходимые для осуществления предпринимательской деятельности.

В качестве подтверждения произведенных расходов предпринимателем представлены: счета-фактуры, товарные накладные, квитанции к приходным кассовым ордерам, контрольно-кассовые чеки, а также расходные ордера, авансовые отчеты, акты на списание товарно-материальных ценностей за период с июля 2005 по январь 2006 года.

Как следует из материалов дела, подлинники указанных документов исследованы судом в судебном заседании.

Следовательно, налогоплательщиком были представлены первичные документы, подтверждающие реальность понесенных предпринимателем расходов и реальность хозяйственных операций с организацией ЗАО "Мегатранс-Энерго".

Вместе с тем, по результатам проверки налоговым органом исключены из состава затрат предпринимателя расходы по взаимоотношениям с ЗАО "Мегатранс-Энерго" за 2005 год в размере 1 168 813 рублей 55 копеек, за 2006 год в размере 32 203 рубля 39 копеек.

Как следует из решения Инспекции и установлено судом первой инстанции, основанием для исключения из состава расходов Предпринимателя указанных затрат послужили данные о несоответствии сведений в представленных в подтверждение произведенных расходов документах, поскольку полученные в ходе проверки доказательства подтверждают отсутствие организации-поставщика. Кроме того, налоговый орган не принял оплату за поставленные материалами векселями Сбербанка Российской Федерации.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, принимая решения в указанной части, правомерно учел, что Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Кроме того, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности.

Также суд первой инстанции, принимая решение по делу правомерно учел правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 04.06.2007 N 320-0-П, в соответствии с которой нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

В данном случае, как указывалось выше и правомерно установлено судом первой инстанции, затраты на приобретение товара у поставщика ЗАО "Мегатранс-Энерго" в 2005 году и начале 2006 года подтверждены предпринимателем документально, факт дальнейшего использования приобретенного товара в предпринимательских целях также подтверждается представленными в дело материалами (договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам, чеками ККТ, векселями Сбербанка Российской Федерации, расходно-кассовыми ордерами, авансовыми отчетами предпринимателя, актами на списание ТМЦ). Имеющиеся в материалах дела первичные учетные документы экспертизой не опровергнуты, договоры, заключенные Предпринимателем с ЗАО "Мегатранс-Энерго" не признаны недействительными, то обстоятельство, где заключались договоры - в г. Москве или с. Объячево - не имеет существенного значения для рассмотрения спора, поскольку данные договоры были исполнены сторонами.

Доводы налогового органа о недостоверности представленных налогоплательщиком документов обоснованно были отклонены Арбитражным судом Республики Коми, учитывая, что налогоплательщиком представлены доказательства, подтверждающие несение затрат, принятие к учету приобретенных у ЗАО "Мегатранс-Энерго" ТМЦ и их использование в предпринимательских целях, что не было опровергнуто Инспекцией, а доказательства безвозмездного приобретения Предпринимателем товаров у данного поставщика, налоговым органом не представлены.

Ссылка налогового органа о том, что документы по поставщику ЗАО "Мегатранс-Энерго" содержат недостоверную информацию и свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика, апелляционным судом не принимаются.

Как правомерно указал суд первой инстанции, неподтверждение факта постановки поставщика товаров на налоговый учет и отсутствие его по адресу, указанному в счете-фактуре, не являются доказательствами отсутствия у налогоплательщика расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

Материалы дела показали, в рамках проведения проверки налоговым органом направлялись запросы о постановке на учет ЗАО "Мегатранс-Энерго" в ИФНС России N 2 по г. Москве, из полученных ответов следует, что данный поставщик на учете в Инспекции не состоит, ИНН/КПП 7702017704/7702000 не присваивался. По данным ЕГРЮЛ такая организация как ЗАО "Мегатранс-Энерго" существует, но с другим ИНН, зарегистрирована по другому адресу (т.8, л.д. 38-41).

Кроме того, из ответов Инспекции ФНС России N 2 по г. Москве об отсутствии ЗАО "Мегатранс-Энерго" на учете, следует, что Инспекцией предоставлены сведения на момент составления ответов на запросы; при этом сведений о том, была ли ранее зарегистрирована данная организация, отсутствуют.

Частью 2 статьи 51 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации. В силу части 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает с момента государственной регистрации. Следовательно, законодателем правоспособность юридического лица ставится в зависимость от его государственной регистрации в качестве такового.

Налоговый орган, указывая на отсутствие регистрации поставщика ЗАО "Мегатранс-Энерго" в качестве юридического лица в установленном порядке, вопреки требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса, не представил достоверные доказательства этому. Вместе с тем, отсутствие сведений о юридическом лице в Едином государственном реестре налогоплательщиков не свидетельствует об отсутствии государственной регистрации организаций в качестве юридических лиц. В данном случае сведения об отсутствии постановки ЗАО "Мегатранс-Энерго" на учет в качестве налогоплательщика по состоянию на май, июнь 2006 года, январь 2008 года не исключают наличие у предпринимателя затрат, связанных с приобретением товаров у данного поставщика и не является доказательством того, что товар не поставлен и не оплачен.

Кроме того, при доказанности налоговым органом факта отсутствия соответствующей организации в Едином государственном реестре юридических лиц, именно налоговый орган обязан доказать недобросовестность налогоплательщика в исполнении им налоговых обязанностей - намеренный выбор несуществующего партнера, а также правовую зависимость этого факта с порядком исчисления конкретного вида налога. Налоговая инспекция таких доказательств в материалы дела не представила.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не доказал недобросовестность действий предпринимателя Мурадяна А.Г. по включению в состав расходов по приобретению товарно-материальных ценностей, в дальнейшем используемых в предпринимательских целях.

Доводы Инспекции о том, что спорные расходы не отвечают требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку у налогоплательщика отсутствуют товарно-сопроводительные документы, подтверждающие доставку приобретенного товара; кассовые чеки, представленные предпринимателем в качестве подтверждения оплаты содержат номер ККТ, не зарегистрированной в налоговом органе, апелляционным судом не принимаются.

При этом апелляционный суд учитывает, что законодательство о налогах и сборах не содержит перечня документов, которым налогоплательщикам необходимо подтверждать несение расходов по приобретению товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 9 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 года N 86н/БГ-3-04/430, при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товаров к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

В связи с этим, учитывая имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что квитанции к приходному кассовому ордеру, представленные предпринимателем относятся к расчетным документам, подтверждающим факт оплаты товара. В связи с этим, ссылка Инспекции о том, что в кассовых чеках ЗАО "Мегатранс-Энерго" отсутствуют признаки фискального режима, указание в чеках несуществующего ИНН поставщика не может быть принята. Данное обстоятельство не лишает налогоплательщика права учесть понесенные им расходы при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, поскольку оплата Предпринимателем в адрес поставщика стоимости поставленных товаров наличными средствами осуществлена, что подтверждено документами установленной формы - квитанциями к приходным кассовым ордерам, авансовыми отчетами Предпринимателя.

Доводы Инспекции о том, что предпринимателем не представлены документы, свидетельствующие о способе доставки приобретенной продукции, а отклоняются арбитражным судом апелляционной инстанции, со ссылкой на то, что нормы налогового законодательства не содержат условий для составления таких документов в качестве подтверждения реальности произведенных расходов. Отсутствие товарно-транспортной накладной не является доказательством того, что товар не поступил в адрес предпринимателя, не оприходован, не оплачен и не использован в дальнейшей деятельности. Кроме того, предприниматель пояснил, что доставлял товар своим транспортом, доказательства обратного Инспекцией не представлены.

Более того, материалы дела не содержат доказательств согласованности действий Предпринимателя и его контрагента. Апелляционный суд считает, что при разрешении настоящего спора, суд первой инстанции правомерно исходил из презумпции добросовестности налогоплательщика.

Доказательства заявления налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в нарушение статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговой инспекции не представлены, недобросовестность действий налогоплательщика также не доказана.

Не могут быть приняты во внимание доводы Инспекции о том, что оплата Предпринимателем товаров в адрес поставщика ЗАО "Мегатранс-Энерго" векселями Сбербанка России, документально не подтверждена.

В соответствии со статьей 143 Гражданского кодекса Российской Федерации, вексель является ценной бумагой.

Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, обязательные реквизиты ценных бумаг, требования к форме ценной бумаги и другие необходимые требования определяются законом или в установленном им порядке (пункт 1 статьи 144 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 145 Гражданского кодекса Российской Федерации ордерной является ценная бумага, права по которой могут принадлежать названному в ценной бумаге лицу, которое может само осуществить эти права или назначить своим распоряжением (приказом) другое управомоченное лицо. Согласно пункту 3 статьи 146 Гражданского кодекса Российской Федерации права по ордерной ценной бумаге передаются путем совершения на этой бумаге передаточной надписи - индоссамента. Индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит все права, удостоверенные ценной бумагой, на лицо, которому или приказу которого передаются права по ценной бумаге, - индоссата. Индоссамент может быть бланковым (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение) или ордерным (с указанием лица, которому или приказу которого должно быть произведено исполнение).

Согласно пункту 14 Положения о простом и переводном векселе, утвержденного Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, если индоссамент бланковый, то векселедержатель может: заполнить бланк или своим именем, или именем какого-либо другого лица; индоссировать, в свою очередь, вексель посредством бланка или на имя какого-либо другого лица; передать вексель третьему лицу, не заполняя бланка и не совершая индоссамента.

Материалами дела подтверждено и правомерно установлено судом первой инстанции, что на обороте векселей серии ВН N 1221301 от 29.09.2005 и серии ВН N 1221316 от 24.11.2005 АКБ Сбербанка России в разделе "Индоссамент" стоит подпись векселедержателя-индоссанта директора Службы единого заказчика по жилищно-коммунальным услугам Прилузского района.

Вместе с тем, налоговый орган не смог достоверно подтвердить доводы о том, что указанная надпись была сделана именно в момент передачи ценной бумаги векселедержателем - предпринимателем Мурадяном А.Г.

Также Инспекция нормативно не подтвердила утверждение о том, что в случае дальнейшей передачи векселя с бланковым индоссаментом, распорядительная надпись должна быть проставлена после подписи предыдущего векселедержателя. Материалами дела подтверждаются факты получения Предпринимателем указанных выше векселей от МУП "Леткажилкомсервис" в счет оплаты за ГСМ, передачи векселей ЗАО "Мегатранс-Энерго" в счет оплаты за ТМЦ, а также отражения указанных операций в учетных документах Предпринимателя (т. 3, л.д. 57,64,71-76).

Судом первой инстанции правомерно учтено, что налоговым органом не представлены доказательства признания сделок по выдаче и передаче векселей недействительными в установленном законом порядке.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе не принимаются, поскольку материалами дела подтверждается предъявление векселей к оплате Лекановой Л.Г. после передачи Предпринимателей данных векселей в оплату ЗАО "Мегатранс-Энерго".

При данных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, который не противоречии имеющимся в деле доказательствам, о том, что произведенные предпринимателем расходы по взаимоотношениям с ЗАО "Мегатранс-Энерго" подтверждены документально, направлены на получение дохода и обоснованно включены налогоплательщиком в состав расходов в соответствии с требованиями статьи 221, 236, 252 Налогового кодекса Российской Федерации. В связи с этим, решение налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 131 758 рублей за 2005 год и в сумме 4 186 рублей за 2006 год, единого социального налога в сумме 47 790 рублей 44 копейки за 2005 год и в сумме 1 159 рублей 36 копеек за 2006 год, пени и штрафа по указанным налогам по взаимоотношениям с ЗАО "Мегатранс-Энерго" обоснованно признано недействительным судом первой инстанции, как вынесенное в нарушение действующих норм налогового законодательства.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа у суда апелляционной инстанции отсутствуют, поскольку приведенные налоговым органом обстоятельства не делают невозможным установление существа, размера понесенных Предпринимателем расходов по оплате ТМЦ в адрес ЗАО "Мегатранс-Энерго".

2.2 В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом с января 2006 года уплата налога на добавленную стоимость поставщику не является обязательным условием для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Пунктами 5 и 6 указанной нормы права установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны: порядковый номер и дата выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя и так далее. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Кодекса). При этом указанные в счетах-фактурах сведения должны быть достоверными.

Следовательно, налоговое законодательство содержит конкретный перечень документов, обязательных к представлению в налоговую инспекцию для подтверждения права на вычеты по налогу на добавленную стоимость, которые должны содержать достоверные сведения. Одним из таких документов является счет-фактура. Как следует из материалов дела, предпринимателем в подтверждение права на вычет по налогу на добавленную стоимость, представлены счета-фактуры, в которых поставщиком указано ЗАО "Мегатранс-Энерго", г.Москва, ул. Шипиловская, стр.15, кор.2, ИНН 7702017704.

Вместе с тем, сведения, полученные от ИФНС России N 2 по г.Москве, подтверждают, что юридическое лицо с ИНН, указанным в названных счетах-фактурах, на учете не состоит, ИНН является неверным и в базе данных Инспекции не значится (т.3, л.д. 1-14). Эти обстоятельства не были опровергнуты Предпринимателем. При таких обстоятельствах вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что представленные предпринимателем в подтверждение обоснованности применения вычетов документы содержали недостоверные сведения, являются правильными.

В указанном случае, несоблюдение поставщиком товара специальных требований о достоверности сведений, предусмотренных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, является основанием для отказа налогоплательщику в применении вычета сумм налога в порядке статей 171, 172 Кодекса.

В связи с изложенным, Второй арбитражный апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о неподтверждении налогоплательщиком права на налоговый вычет по счетам-фактурам ЗАО "Мегатранс-Энерго".

Апелляционный суд отклоняет доводы Предпринимателя о недоказанности наличия его вины в совершении налогового правонарушения и необоснованном привлечении его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 3 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Исходя из принципа свободы договора, установленного гражданским законодательством, Предприниматель, выбирая контрагента по сделкам, должен был предусмотреть наступление неблагоприятных последствий в виде отказа в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, которые могут для него наступить, однако не проявил такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.

Материалы дела не содержат доказательств того, что предпринимателем осуществлялись какие-либо действия по установлению факта регистрации поставщика ЗАО "Мегатранс-Энерго" в установленном порядке, несмотря на предусмотренную законодательством возможность получения таких сведений. Проверка предпринимателем формального соответствия счетов-фактур, выставленных поставщиком, требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не является доказательством проявления необходимой осмотрительности в выборе контрагента и не может быть принята апелляционным судом во внимание.

Таким образом, налогоплательщик не удостоверился в существовании контрагента, и в то же время уменьшил сумму налога, подлежащую уплате в бюджет на налоговые вычеты на основании счетов-фактур, содержащих непроверенные и недостоверные сведения о продавце, что прямо противоречит положениям статей 169-172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как правомерно указал суд первой инстанции, действуя на свой риск при заключении и исполнении договоров, предприниматель также должен учитывать наступление неблагоприятных последствий.

Следовательно, вина Предпринимателя в форме неосторожности в совершении налогового правонарушения- неуплаты налога на добавленную стоимость - установлена. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, а также обстоятельства, смягчающих и отягчающих ответственность Предпринимателя в совершение налогового правонарушения, судами не установлены, а Предпринимателем Мурадяном А.Г. об их наличии не заявлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в данной части является правомерным, а основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика, не имеется.

2.1. Материалами дела подтверждены и не оспариваются сторонами по делу следующие обстоятельства.

Согласно таблице N 1-1А "Учет приобретенного и израсходованного сырья" раздела "Учет доходов и расходов" Книги учета за 2005 год, Предпринимателем приобретено за период с января по декабрь 2005 года дизтопливо в количестве 1 007 092 литра, реализовано за указанный период 1 002 654 литра, остаток нереализованного дизтоплива на 01.01.2006 составил 4 438 литра на сумму 56 716 рублей 14 копеек; приобретено бензина А-76 в количестве 180 861 литров, реализовано 178 132 литра, остаток нереализованного бензина А-76 на 01.01.2006 составил 2 729 литров на сумму 29 487 рублей 05 копеек (т. 2, л.д. 77-78). Согласно таблице N 1-1А "Учет приобретенного и израсходованного сырья" раздела 1 "Учет доходов и расходов" Книги учета за 2006 год, предпринимателем за период с января по декабрь 2006 года приобретено и оприходовано 1 206 648 литров дизтоплива, из них оплачено поставщикам в 2006 году за 1 178 486 литров, оплата по счетам-фактурам N 0000036 от 29.12.2006 за 23257 литра в сумме 331 703 рубля 99 копеек произведена платежным поручением N 2 от 10.01.2007, по счету-фактуре N 0000037 от 29.12.2006 за 4 905 литров в сумме 69 955 рублей 00 копеек произведена платежным поручением N 5 от 12.01.2007. Остаток нереализованного дизтоплива на 01.01.2006 составлял 4 438 литров, реализовано в 2006 году 1 175 877 литров. По состоянию на 01.01.2007 в книге отражены остатки нереализованного в 2006 году дизтоплива в количестве 35 209 литров на сумму 422 209 рублей 61 копейка, из них оплачено поставщикам в 2006 году 7 047 литров на сумму 81 820 рублей 64 копейки. В 2006 году предпринимателем приобретено и оприходовано 370 885 литров бензина А-80, из них уплачено поставщикам за 370 885 литров. Реализовано в 2006 году бензина А-80 в количестве 348 423 литров, по состоянию на 01.01.2007 в книге отражены остатки нереализованного в 2006 году бензина А-80 в количестве 22 462 литра на сумму 246 701 рубль 29 копеек. Также в 2006 году Мурадяном А.Г. приобретено и оприходовано 372 340 литров бензина А-92, из них уплачено поставщикам в 2006 году за 367 435 литров, оплата по счету-фактуре N 0000035 от 28.12.2006 за 4 905 литров бензина А-92 на сумму 70 300 рублей произведена платежным поручением N 4 от 12.01.2007. Реализовано в 2006 году бензина А-92 в количестве 353 354 литра, по состоянию на 01.01.2007 остаток нереализованного в 2006 году бензина А-92 составил 18 986 литров на сумму 230 728 рублей 17 копеек, из них оплачены в 2006 году 14 081 литр на сумму 171 151 рубль 90 копеек.

В 2006 году предпринимателем также приобретено и оприходовано 7 853 литров бензина А-95, из них уплата поставщикам произведена за 7 853 литра. Реализовано в 2006 году 2 455 литров бензина А-95, по состоянию на 01.01.2007 в книге отражены остатки нереализованного в 2006 году бензина А-95 в количестве 5 398 литров на сумму 79 368 рублей 61 копейка (т.2, л.д. 95-96).

Указанные обстоятельства подтверждены материалами дела, а также не оспариваются Предпринимателем в представленных им в материалы дела объяснениях.

Учитывая данные факты, налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком неправомерно отнесены на расходы в 2005 году затраты, связанные с приобретением горючесмазочных материалов, оплаченных и не реализованным в 2005 году, в сумме 86 203 рубля 19 копеек, на расходы 2006 года - затраты, связанные с приобретением горючесмазочных материалов, оплаченным и не реализованным в 2006 году, в сумме 579 042 рубля 44 копейки.

Данный вывод налогового органа был правомерно поддержан судом первой инстанции, с учетом следующего.

В статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в указанной статье. В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В связи с введением в действие главы 25 Налогового кодекса "Налог на прибыль организаций", Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (Приказ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430), определяющий правила ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями.

Согласно пункту 13 указанного Порядка, доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком.

В силу пункта 15 указанного Порядка, под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

При этом учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:

1) стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

2) расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

Согласно статье 254 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 17 вышеназванного Порядка, к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также для обеспечения технологического процесса, для упаковки и иной подготовки изготовленных и (или) реализуемых товаров.

С учетом приведенных норм права, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в 2005 и 2006 годах при определении налоговой базы по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц, Предприниматель имел право включать в состав расходов только затраты, связанные с приобретением и оплатой ГСМ в количестве, не превышающем количество реализованных в конкретном налоговом периоде ГСМ, учитывая, что налогоплательщиком не оспаривается факт того, что на конец 2005 и 2006 годов приобретенные для перепродажи ГСМ не были реализован полностью.

Доводы Предпринимателя необходимости регулирования возникшей ситуации положениями пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации, обосновано отклонены судом первой инстанции, поскольку для спорных правоотношений пунктом 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей предусмотрен специальный порядок регулирования.

Доводы налогоплательщика о неверном определении налоговым органом расходов, подлежащих учету при определении налоговой базы единому социальному налогу и налога на доходы физических лиц в 2005 и 2006 годах в связи с наличием мертвого (нереализуемого) остатка, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции, с учетом следующего.

При определении понятий минимально допустимого (мертвого) остатка, минимально допустимого технологического и товарного остатка Предприниматель Мурадян А.Г. ссылается на пункт 10 Инструкции по учету нефтепродуктов на магистральных нефтепродуктопроводах РД 153-39-011-97.

Вместе с тем, данная Инструкция является обязательной для всех акционерных обществ АК "Транснефтепродукт", а также потребителей и поставщиков, пользующихся услугами АО магистральных нефтепродуктопроводов АК "Транснефтепродукт", независимо от принадлежности субъектов РФ и форм собственности, на всей территории Российской Федерации, а также при транспортировке в страны СНГ, Латвию, Венгрию и др. Предприниматель Мурадян А.Г. не относится к указанным потребителям и поставщикам.

Кроме того, тот факт, что для безопасной эксплуатации резервуаров, предназначенных для хранения нефтепродуктов, т.е. для соблюдения технических условий, правил технической эксплуатации и хранения нефтепродуктов, необходимо постоянное наличие в нем определенного количества этих нефтепродуктов, не говорит о том, что этот "мертвый" остаток каким-то образом расходуется в процессе эксплуатации резервуаров, теряет свои физико-химические свойства и не может быть реализован в последующие налоговые периоды (т.е. является нереализуемым остатком).

В соответствии с пунктом 4.2 Межгосударственного стандарта ГОСТ 1510-84 "Нефть и нефтепродукты. Маркировка, упаковка, транспортирование и хранение" (утвержден постановление Госстандарта СССР от 07.08.1984г. N 2776) бензины автомобильные, топлива дизельные хранят в металлических резервуарах с внутренними антикоррозионными покрытиями. В соответствии с пунктом 4.6 ГОСТ 1510-84 металлические резервуары, за исключением резервуаров предприятий длительного хранения, должны подвергаться периодической зачистке: не менее двух раз в год - для прямогонных бензинов, не менее одного раза в два года - для автомобильных бензинов, дизельных топлив. Следовательно, с определенной периодичностью остатки нефтепродуктов подлежат сливу для зачистки резервуаров, т.е. существует возможность полного опорожнения резервуаров.

Потери нефтепродуктов (если они фактически имеют место), возникающие при хранении в резервуарах, подлежат включению в расходы посредством норм естественной убыли в соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса российской Федерации, согласно которому к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) от порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации; статьей 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты о налогах и сборах" в соответствии с которой до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 Кодекса, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Действие данной нормы распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года; Порядком применения норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, отпуске, хранении и транспортировании, утвержденного постановлением Госснаба СССР от 26.03.86 N 40.

Пунктом 1 данного Порядка утверждены: нормы естественной убыли нефтепродуктов 1 и 2 групп при приеме в резервуары; нормы естественной убыли нефтепродуктов 1 и 2 групп при хранении в резервуарах до одного месяца; нормы естественной убыли нефтепродуктов при хранении в резервуарах свыше одного месяца; нормы естественной убыли нефтепродуктов 3, 4, 5, 6 групп при приеме и хранении до одного месяца; нормы естественной убыли нефтепродуктов при приеме, хранении, отпуске на автозаправочных станциях и пунктах заправки.

Согласно пункту 1.2 Порядка под естественной убылью нефтепродуктов понимаются потери (уменьшение массы при сохранении качества в пределах требований нормативных документов), являющиеся следствием физико-химических свойств нефтепродуктов, воздействия метеорологических факторов и несовершенства, существующих в данное время средств защиты нефтепродуктов от потерь при приеме, хранении и отпуске.

Согласно пункту 1.2 Порядка нормы естественной убыли нефтепродуктов являются предельными и применяются только в случае фактической недостачи нефтепродуктов, выявленной при приеме нефтепродуктов или при инвентаризации в процессе их хранения. Списание нефтепродуктов в пределах норм естественной убыли до установления факта недостачи запрещается.

При таких обстоятельствах, основания для увеличения материальных расходов Предпринимателя и признания недействительным решения Инспекции от 15.02.2008 N 12-16/19 в данной части, у апелляционного суда отсутствуют.

Принимая постановление по данному доводу апелляционной жалобы налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает возможным учесть, что обстоятельства о наличии "мертвого" (нереализованного) остатка не были заявлены Предпринимателем в суде первой инстанции, не исследовались налоговым органом в ходе выездной проверки, данные доводы появились у налогоплательщика только в апелляционной жалобе.

2.3. В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, первоначальная стоимость основных средств определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведения до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Согласно пункту 24 Порядка стоимость объектов основных средств, созданных самим индивидуальным предпринимателем для целей осуществления предпринимательской деятельности, определяется как сумма фактических расходов на их создание (в том числе материальных расходов, расходов на услуги сторонних организаций).

Пунктом 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществлённые в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

В силу пункта 30 Порядка и пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаётся имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путём начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признаётся имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Из указанных норм права следует, что расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц, а учитываются при определении стоимости основных средств, которая погашается путём начисления амортизации.

Как следует из материалов дела, Предприниматель включил в состав расходов 2006 года затраты, связанные со строительством АЗС N 1 в м.Яг-Ёль, в размере 749 198 рублей 31 копейка. Указанные расходы понесены предпринимателем при оплате услуг ООО "Маг" за проведенные технические работы, при приобретении изделий из ПВХ (окна) у ООО "Евромастер" и оплате услуг индивидуального предпринимателя Селищева С.В по оформлению здания.

Из материалов дела следует, что 11.07.2006 на основании договора купли-продажи Предпринимателем Мурадяном А.Г. у ООО "Лукойл-Севернефтепродукт" под строительство АЗС приобретены основные средства: благоустроенная асфальтобетонная площадка площадью 6800 кв.м. стоимостью 653 062 рубля 36 копеек, без налога на добавленную стоимость, и трансформаторная подстанция стоимостью 109 649 рублей 50 копеек, без учета налога на добавленную стоимость (т. 4, л.д. 205-209).

На основании договора подряда, заключенного между Предпринимателем Мурадяном А.Г. (заказчик) и ООО "Маг" (подрядчик) от 02.06.2006, подрядчик обязуется осуществить работы по строительству АЗС в м. Яг-Ёль. Работы по настоящему договору выполняются в соответствии с заданием заказчика и утвержденной проектно-сметной документацией.

Согласно акту о приемке выполненных работ N 1 от 31.08.2006, ООО "Маг" работа по договору подрядчиком выполнена, Предприниматель Мурадян А.Г. работу принял; стоимость выполненных работ, в соответствии со справкой о стоимости выполненных работ и затрат, составила 583 200 рублей, с учетом налога на добавленную стоимость, без налога - 494 237 рублей 29 копеек.

На основании выставленных ООО "Маг" счетов-фактур предпринимателем платежными поручениями N 235 от 29.08.2006, N 236 от 29.08.20006, N 237 от 31.08.2006, были перечислены денежные средства в оплату выполненных по договору подряда работ, в общей сумме 494 237 рублей 29 копеек, без НДС. В учетных документах Предпринимателя указанные расходы отражены как расходы на строительство АЗС (т.4, л.д. 169-180).

На основании договора N 509 от 22.08.2006, ООО "Евромастер" (продавец) берёт на себя обязательство продать, отгрузить и установить изделия из ПВХ профиля, а Предприниматель Мурадян А.Г. (покупатель) обязуется своевременно принять, оплатить товар в соответствии с договором.

На основании выставленного ООО "Евромастер" счета-фактуры от 04.09.2006 на сумму 125 742 рублей, в том числе НДС, без НДС -106 561 рубль 02 копейки. Предприниматель платежными поручениями N 232 от 23.08.2006 и N 281 от 26.09.2006 перечислил продавцу денежные средства в общей сумме 106 561 рубль 02 копейки (т. 4, л.д. 182-185).

Также между Предпринимателем Мурадяном А.Г. (заказчик) и предпринимателем Селищевым И.П. (исполнитель) заключен договор на производство работ от 09.10.2006, в соответствии с которым заказчик поручает, а исполнитель обязуется оформить АЗС согласно утвержденному эскизу, изготовить и установить световые буквы.

За выполненные работы на основании выставленных предпринимателем Селищевым И.П. счетов-фактур, Мурадян А.Г. платежными поручениями N 301 от 11.10.2006, N 342 от 14.11.2006, N 367 от 30.11.2006, перечислил исполнителю денежные средства на общую сумму 148 400 рублей, без НДС (т.4, л.д. 186-193).

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно отклонил доводы налогоплательщика о правомерном включении указанных расходов в состав затрат текущего периода, поскольку здание АЗС и оборудование на учете как основные средства и амортизируемое имущество у Предпринимателя не стоит ввиду отсутствия подтверждающих документов, в связи с чем отсутствует возможность и определить первоначальную стоимость объекта основных средств и, как следствие, отсутствовала возможность по увеличению стоимости здания АЗС на приобретенные изделия из ПВХ и расходы по оформлению, а также на расходы технического характера.

Согласно пункту 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, выполнение индивидуальным предпринимателем хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Согласно разрешению N 54 от 19.06.2006 на строительство автозаправочной станции, станции техобслуживания в м.Яг-Ёль с.Объячево Прилузского района, разрешению на ввод объекта в эксплуатацию N 54 от 21.11.2006, заключению органа государственного строительного надзора о соответствии построенного, реконструированного, отремонтированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов и проектной документации N 156 от 22.11.2006, Техническому паспорту на автозаправочную станцию (дата изготовления 11.12.2008г.), свидетельству о государственной регистрации права серии 11 АА N 443993 от 23.01.2007, спорные расходы произведены Предпринимателем до введения в эксплуатацию АЗС (21.11.2006), поэтому спорные расходы до ввода объекта в эксплуатацию, не могли уменьшать налоговую базу Предпринимателя по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2006 год.

Кроме того, подпунктом 3 пункта 15 Приказа Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 года "Об утверждении порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" предусмотрено, что когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы. Материалами дела подтверждено и правомерно установлено судом первой инстанции, что объект "автозаправочная станция", состоящий согласно Техническому паспорту из здания операторной, здания слесарной, навеса над ТРК, топливораздаточных колонок, резервуаров подземных для топлива, информационной стелы, пожарного водоема, хозбытовой канализации, промливневой канализации, водопропускной трубы, площадки, линии электропередач, сетей телефонизации, трансформаторной подстанции, введен в эксплуатацию 21.11.2006 (т.4, л.д. 25).

Следовательно, Мурадян А.Г. вправе был уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2006 год после 21.11.2006г. на сумму амортизации, начисленной на объект АЗС в целом при условии документального подтверждения расходов, связанных с приобретением и (или) созданием амортизируемого имущества.

В силу пункта 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н и действовавших в проверяемый период, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В данном случае объектом недвижимости, на которое у предпринимателя, в соответствии со свидетельством о государственной регистрации права, 23.01.2007 возникло право собственности, является АЗС в целом как комплекс конструктивно сочлененных предметов, и, следовательно, отдельные элементы этого объекта не могут являться самостоятельными объектами (основными средствами) (т.4, л.д. 204). Следовательно, все вышеперечисленные спорные расходы связаны с созданием амортизируемого имущества - АЗС N 1 в м. Яг-Ёль, с. Объячево.

Довод заявителя о том, что он не мог включить в состав амортизируемого имущества здание АЗС N 1 в м. Яг-Ёль, оборудование, в том числе резервуар, и начислять по ним амортизацию на том основании, что у него нет документов на приобретение строительных материалов и оборудования не основателен и не соответствует фактическим материалам дела. Первоначальная стоимость АЗС могла быть сформирована из вышеприведенных расходов, подтвержденных соответствующими документами.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что произведенные ООО "Маг", ООО "Евромастер" и предпринимателем Селищевым С.В. работы являются лишь частью комплекса работ по созданию объекта АЗС N 1 в м.Яг-Ёль и увеличивают первоначальную стоимость АЗС, а не создают новые инвентарные объекты. Предприниматель Мурадян А.Г. неправомерно учёл данные расходы, являющиеся расходами по созданию амортизируемого имущества (АЗС N 1 в м. Яг-Ёль), при определении налоговой базы по единому социальному налогу и налгу на доходы физических лиц в 2006 году.

Как правильно указал суд первой инстанции, расходы Предпринимателя Мурадяна А.Г. в данном случае не являются расходами текущего периода и не являются расходами на ремонт основных средств, согласно пункту 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку промплощадка и иные составные части объекта АЗС не были поставлены предпринимателем на учет в качестве основных средств.

На основании вышеизложенного, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы индивидуального предпринимателя Мурадяна А.Г. у апелляционного суда не имеется.

Таким образом, решение суда первой инстанции вынесено на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств. Нормы материального права применены Арбитражным судом Республики Коми правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителей жалоб.

Предпринимателю Мурадяну А.Г. следует возвратить из Федерального бюджета 950 рублей госпошлины, как излишне уплаченной.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Республики Коми от 26 мая 2008 года по делу N А29-1901/2008 в оспариваемых предпринимателем и налоговым органом частях оставить без изменения, а апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Мурадяна А.Г. и Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Коми без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Коми (ул. Д. Каликовой,43, с. Сыльторг, Сыктывдинский район, Республика Коми) в Федеральный бюджет 1000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Выдать исполнительный лист.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Мурадяну Альберту Гениковичу (ИНН 111200099809, 168130, Республика Коми, Прилузский район, с. Объячево, ул. Центральная, д.4) из Федерального бюджета 950 рублей госпошлины как излишне уплаченной по апелляционной жалобе платежным поручением N 268 от 25.06.2008 года.

Выдать справку.

Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.Н. Лобанова

Судьи

Т.В. Хорова Л.И. Черных