Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 4 мая 2009 г. N 05АП-611/2009

г. Владивосток

04 мая 2009 г.

Дело N А59-2632/08 С19 05АП-611/2009

Резолютивная часть постановления оглашена 28.04.2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 04.05.2009г.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: Т.А. Солохиной

судей: О.Ю. Еремеевой, Н.В. Алферовой

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.А. Агапитовой

при участии:

от ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" - Гурьянова А.А. по доверенности N 122/1 от 30.01.2009 года со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009, Степанова О.Ю. по доверенности N 467 от 22.04.2009 со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009

от Межрайонной ИФНС России N 5 по Сахалинской области - Сливакова А.Б. по доверенности N 03-09/2590968 от 22.01.2009со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009, Иванова И.А. по доверенности от 14.01.2009 со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области на решение от 31.12.2008 судьи С.О. Кучеренко по делу NА59-2632/2008 С19 Арбитражного суда Сахалинской области по заявлению Федерального государственного учреждения "Администрация морских портов Сахалина" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области о признании частично недействительным решения от 25.04.2008 N 13

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное учреждение "Администрация морских портов Сахалина" (далее по тексту - ФГУ "Администрация морских портов Сахалина", ФГУ "АМП Сахалина", учреждение, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области (далее по тексту - налоговый орган, инспекция, налоговая служба) от 25.04.2008 N 13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пеней по НДФЛ за 2004 год в сумме 16.985,02 рублей, недоимки по налогу на прибыль организаций за 2004 год в сумме 1.791.367 рублей, начисления пеней по налогу на прибыль за 2004 год в полном объеме с учетом изменений, внесенных Управлением ФНС РФ по Сахалинской области.

Решением суда от 31.12.2008 требования учреждения удовлетворены. Судебный акт мотивирован тем, что решение налогового органа от 25.04.2008 N 13 не соответствует закону и нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, поскольку обществом документально подтверждена правомерность списания дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности.

Не согласившись с решением суда в части признания недействительным решения инспекции от 25.04.2008 N 13 в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2004 год в сумме 1.791.367 рублей и соответствующих пеней, налоговый орган подал апелляционную жалобу, просит решение суда отменить как принятое с нарушением норм материального права. В обоснование апелляционной жалобы инспекция указала, что по агентским договорам от 05.01.1999 и от 01.08.2001 обязанность по уплате портовых сборов возложена на принципала, которым в данном случае является не ФГУ "Администрация морских портов Сахалина", а судовладелец - Компания "Сахалин Энержи Инвестмент Компании", в связи с чем учреждением неправомерно на внереализационные расходы отнесена дебиторская задолженность агента ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"). Заявитель считает ошибочным вывод суда о том, что агент (ЗАО "ДВМК") самостоятельно производит расчет и оплату причитающихся ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" портовых сборов независимо от освобождения от уплаты таких сборов судовладельцев, поскольку данное обстоятельство не подтверждается материалами дела. В то же время, инспекция указала, что согласно ответам, полученным от Компании "Сахалин Энержи Инвестмент Компании" и ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что данные компании не подтвердили дебиторскую задолженность агента перед ФГУ "Администрация морских портов Сахалина". По мнению заявителя жалобы, ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") является агентом (посредником) между ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" и Компанией "Сахалин Энержи Инвестмент Компании" и не может выступать должником по агентским договорам.

Кроме того, заявитель не может согласиться с выводом суда о том, что правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль и уплаты налога в переходный период были предметом выездной налоговой проверки в 2004 году, в ходе которой завышения доходной части налогооблагаемой базы по дебиторской задолженности ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") не установлено, поскольку согласно п.1.6 акта выездной налоговой проверки N 62 от 18.10.2004 проверка проводилась выборочным методом и довод ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" о завышении доходной части налогооблагаемой базы по дебиторской задолженности ЗАО "ДВМК" не может являться основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа. Также, заявитель считает неправомерным вывод суда о том, что учреждением надлежаще составлены инвентаризационные акты на списание дебиторской задолженности по результатам финансового года на основании распоряжения руководителя.

Представитель ФГУ "АМП Сахалина" в судебном заседании с доводами заявителя жалобы не согласен в полном объеме, считает, что судом первой инстанции были полно и всесторонне исследованы фактические обстоятельства дела и правильно применены нормы материального и процессуального права, в связи с чем просит оставить апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения, решение суда - без изменения, представил письменный отзыв.

Поскольку в порядке апелляционного производства обжалуется частично судебный акт, коллегия апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального и процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 12.09.2007 по 15.12.2007 Межрайонной инспекцией ФНС России N 5 по Сахалинской области на основании решения от 12.09.2007 N 18 проведена выездная налоговая проверка ФГУ "АМП Сахалина" по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем был составлен акт N 5 от 15.02.2008.

На основании акта проверки и представленных возражений на него налоговым органом принято решение N 13 от 25.04.2008 об отказе в привлечении ФГУ "АМП Сахалина" к налоговой ответственности. Данным решением учреждению предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1.791.367 рублей, соответствующие пени в сумме 733.920,04 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17.723,66 рубля.

14.05.2008 налогоплательщик направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области, после рассмотрения которой принято решение от 04.07.2008 N 0105 об изменении решения инспекции в части начисления пеней по налогу на прибыль организаций. Согласно решению Управления пени по налогу на прибыль организаций подлежат уплате в сумме 714.634,99 рубля.

Не согласившись с решением налогового органа, с учетом внесенных Управлением изменений, в части начисления пеней по НДФЛ за 2004 год в сумме 16.985,02 рублей, начисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 1.791.367 рублей и соответствующих пеней, учреждение обратилось с заявлением о признании оспариваемого решения частично недействительным.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" в части признания недействительным решения инспекции от 25.04.2008 N 13 в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2004 год в сумме 1.791.367 рублей и соответствующих пеней, правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых главой 25 настоящего Кодекса.

Согласно статье 252 НК РФ для целей налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст.252 НК РФ).

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Исходя из анализа указанных норм, следует, что истечение срока исковой давности является не единственным условием списания дебиторской задолженности. Задолженность подлежит списанию также и в случае признания ее нереальной для взыскания. Нереальность взыскания определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.

Таким образом, для списания дебиторской задолженности достаточно одного из условий: либо истечения срока исковой давности, либо возникшей по другим основаниям нереальность ее взыскания.

Порядок исчисления, продолжительность, основания приостановления и перерыва срока исковой давности регулируются положениями главы 12 ГК РФ.

Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Общий срок исковой давности устанавливается в три года (статья 196 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ (далее по тексту - Закон N 129-ФЗ) и пунктом 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции (пункт 15 Положения).

В силу пункта 77 Положения дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Как следует из материалов дела, в 2004 году ФГУ "АМП Сахалина" отнесло на внереализационные расходы дебиторскую задолженность в сумме 7.465.521 рубля в связи с истечением срока исковой давности по неисполненным обязательствам по агентским договорам, на основании чего учреждением были изданы приказы о проведении инвентаризации, и о списании задолженности в связи с истечением срока исковой давности, составлен акт инвентаризации на списание дебиторской задолженности по результатам финансового года.

Так, 05.01.1999 и 01.08.2001 между ФГУ "АМП Сахалина", именуемым администрацией, и ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"), именуемым агентом, были заключены агентские договоры, согласно которым агент от своего имени, но по поручению администрации принял на себя обязательства по осуществлению действий по получению от судовладельцев причитающихся учреждению портовых сборов за оказанные услуги. Агент получает на свой транзитный счет платежи от судовладельцев за портовые сборы и услуги, предоставленные судну, и перечисляет их своим платежным поручением на счет ФГУ "АМП Сахалина" в течение 5-ти банковских дней после получения счета-фактуры. При этом агент самостоятельно производит расчет и оплату причитающихся учреждению портовых сборов независимо от освобождения от уплаты таких сборов судовладельцев.

Согласно части 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Во исполнение указанных договоров в период июня-декабря 2001 года ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") оформило приход и отход из ПКД "Витязь" агентируемых им судов: "Приморье" и "Оха", но причитающийся к уплате портовый сбор не уплатило. Данное обстоятельство подтверждается представленными в материал дела судовыми ролями (т.1 л.д.87-91), выпиской из вахтенного журнала поста движения судов Холмского морского торгового порта N 4 за период с 01.07.2001 по 01.04.2002 (т.1 .д.94), факсимильными общениями ЗАО "ДВМК" от 13.06.2001, N 41/2105/6.1.-68, от 07.12.2001 N 41/4.1.-211, от 27.11.2001 N 41/4214/4.1-204 (т.1 л.д. 96-98) о том, что оно принимает на агентское обслуживание танкер "Приморье" и танкер - нефтехранилище "Оха" и гарантирует оплату портовых сборов по этим судам.

Исходя из анализа агентских договоров и представленных в материалы дела первичных документов, следует, что между ФГУ "АМП Сахалина" и ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") сложились обязательные отношения по агентскому договору, который последний не исполнил. Компания "Сахалин Энержи Инвестмент Колмпании, Лтд." является судовладельцем, которому были оказаны услуги морским агентом ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") по обслуживанию танкеров согласно агентских договоров от 05.01.1999 и от 01.08.2001, которые были заключены между ФГУ "АМП Сахалина" и ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"). Кроме того, ссылка налогового органа на ответ Компании "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании" от 23.04.2008 N 2008-out-у-04-00149 по вопросу взаимоотношений с ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") подтверждает факт того, что Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании" не является стороной по агентским договорам от 05.01.1999 и от 01.08.2001 N 11. В связи с чем, коллегия считает необоснованным довод заявителя жалобы о том, что принципалом по указанным выше договорам, в данном случае, является Компания "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд", а не ЗАО "ДВМК".

Вывод о том, что обязанным лицом по агентским договорам от 05.01.1999 и от 01.08.2001 N 11 является именно ЗАО "ДВМК" подтверждается также наличием пункта об ответственности агента за несвоевременную уплату портовых сборов (п.3.1, п.5.1 соответственно).

В соответствии со статьей 9 КТМ администрации морских портов являются портовыми властями, осуществляющими административно-властные и другие возложенные на них Правительством полномочия. Администрация порта в качестве портовой власти осуществляет взимание портовых сборов.

Согласно пункту 2.1 Ставок сборов с судов в морских торговых портах российской Федерации, утвержденных Минтрансом РФ 21.07.1995 и согласованных Минэкономики РФ 21.07.1995, корабельный сбор взимается отдельно за каждый вход судна в порт и выход судна из порта.

В силу статьи 76 КТМ на капитана морского торгового порта и капитана морского рыбного порта возлагается осуществление функций по оформлению прихода судов в порты и выхода их из портов.

ЗАО "ДВМК", являясь морским агентом Компании "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд", принимало на агентское обслуживание танкер "Приморье" и танкер - нефтехранилище "Оха", оформляя заходы и выходы судов в порт. По данным судозаходам произведено взимание корабельного и маячного сбора. Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела судовыми ролями, общими декларациями, счетами-фактурами за 2001 год, сообщениями ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") от 13.06.2001, N 41/2105/6.1.-68, от 07.12.2001 N 41/4.1.-211, от 27.11.2001 N 41/4214/4.1-204, информации Компании "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд" (исх. N 2008 - OUT-Y-07-00030 от 12.03.2008 о заходе танкеров на ПДК "Витязь" в 2001 году (т.1 л.д.95), выпиской из вахтенного журнала поста движения судов Холмского морского торгового апорта N 4 за период с 01.07.2001 по 01.04.2002, оборотно-сальдовой ведомостью по сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Однако, доказательства оплаты Компанией "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд" оказанных ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") услуг по обслуживанию танкеров в материалах дела отсутствуют. Коллегия признает обоснованным довод ФГУ "АМП Сахалина" о том, что ссылка инспекции на письмо Компании "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд" от 14.08.2001 N 13/196 в адрес ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот") о необоснованности взимания портовых сборов в отношении судов, используемых Компанией "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании, Лтд" на производственном комплексе "Витязь", подтверждает факт существования разногласий по вопросу взимания портовых сборов, но не доказывает отсутствие дебиторской задолженности ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот").

Исходя из вышеизложенного, коллегия считает правильным вывод суда о том, что ФГУ "Администрация морских портов Сахалина" правомерно определила дебиторскую задолженность в сумме 7.465.521 рубля за ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"), а довод заявителя жалобы в указанной части является необоснованным.

Как следует из материалов дела, в 2001 году ФГУ "АМП Сахалина" использовало метод определения выручки от реализации услуг для целей налогообложения "по оплате". Но в связи с принятием Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также об утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах" учреждением была включена в состав доходной части налоговой базы дебиторская задолженность, образовавшаяся до 01.01.2002, в сумме 11.558.717 рублей, в том числе дебиторская задолженность ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"), что подтверждается расчетом фактической себестоимости на объем выполненных услуг за 2001 года, копией расчета N 1 налога на прибыль, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы (т.2 л.д.113-115) и не оспаривается инспекцией.

В то же время, предметом выездной налоговой проверки в 2004 году были правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль и уплаты налога в переходный период, в ходе которой инспекцией не были установлены завышения доходной части налогооблагаемой базы по дебиторской задолженности ЗАО "ДВМК" (ЗАО "Роснефтьфлот"). В Приложении N 10 к акту проверки "Расчета налога на прибыль организаций с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы", указано, что по данным учреждения выручка от реализации, определенная согласно п.1 ст.10 Закона N 110-ФЗ, составляет 11.558.717 рублей, что соответствует данным налоговой проверки.

Таким образом, налоговый орган, не выявив нарушений в части определения выручки от продажи (доходов от реализации) товаров, работ, услуг за 2001 год, тем самым, признал факт оказания услуг по оспариваемой дебиторской задолженности.

Ссылка заявителя жалобы на пункт 1.6 акта выездной налоговой проверки о том, что поскольку выездная налоговая проверка проводилась выборочным методом, довод ФГУ "АМП Сахалина" о завышении доходной части налогооблагаемой базы по дебиторской задолженности ЗАО "ДВМК" не может являться основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа, коллегия считает несостоятельной, поскольку налоговый орган выбирает метод проведения проверки по своему усмотрению с учетом того, чтобы обеспечить наиболее полный и всесторонний налоговый контроль.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, ФГУ "АМП Сахалина" перед составлением годовой бухгалтерской отчетности за 2003 год проведена инвентаризации расчетов с покупателями и поставщиками, на основании распоряжения руководителя учреждения был составлен акт инвентаризации расчетов по унифицированной форме N ИНВ-17 и справка к нему (т.7 л.д.77-81). При этом, по каждому обязательству были составлены справки - обоснования главного бухгалтера, которые свидетельствуют о наличии задолженности с истекшим сроком исковой давности, подписанные руководителем ФГУ "АМП Сахалина", на основании которых были произведены записи в бухгалтерском учете по списанию данной задолженности. Списанная дебиторская задолженность была отражена за балансом по счету 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".

Довод налогового органа о том, что инвентаризационный акт должен составляться по каждому факту просроченной дебиторской задолженности коллегия отклоняет, поскольку п.77 ПБУ N 34Н такую обязанность не устанавливает.

На основании изложенного, коллегия считает, что ФГУ "АМП Сахалина" не нарушило нормы налогового законодательства, отнеся убытки от списания дебиторской задолженность в сумме 7.465.521 рубль с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы, выполнив все требования Положения, а довод заявителя жалобы в указанной части является необоснованным.

В связи с чем, вывод суда о неправомерном доначислении налога на прибыль в сумме 1.791.367 рублей и соответствующих пеней коллегия считает законным, а решения налогового органа в указанной части - недействительным.

Согласно пункту 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суда, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Принимая во внимание, что доводы налоговой инспекции, изложенные в обжалуемом решении и приведенные при рассмотрении настоящей жалобы, являются необоснованными и не соответствуют требованиям закона, а решение налогового органа от 25.04.2008 N 13 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1.791.367 рублей и соответствующих пеней нарушает права и законные интересы учреждения, коллегия считает, решение суда не подлежит отмене, а требования инспекции - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 31.12.2008 по делу N А59-2632/2008-С19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

Т.А. Солохина

Судьи

Н.В. Алферова О.Ю. Еремеева