Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 7 февраля 2008 г. N 08АП-2852/2007

город Омск

07 февраля 2008 г.

Дело N А75-4238/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 февраля 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Рыжикова О.Ю.

судей Золотовой Л.А., Сидоренко О.А.

при ведении протокола судебного заседания: Тайченачевым П.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2852/2007) межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 25.09.2007 по делу N А75-4238/2007 (судья Загоруйко Н.Б.), по заявлению индивидуального предпринимателя Вовк Анатолия Владимировича к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре

о признании недействительным решения N 22-13/22134 от 07.05.2007,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя - Суспицина В.Г. (паспорт 62 N 1275955 выдан 11.11.2004, доверенность N 2283 от 26.06.2007 сроком действия 3 года);

от заинтересованного лица - Мартынова А.А. (паспорт 6701 390612 выдан 28.07.2001, доверенность N 06 от 15.01.2008 сроком действия до 31.12.2008), Патрушевой М.В. (паспорт 6702 793755 выдан 30.01.2002, доверенность N 8 от 15.01.2008 сроком действия 3 года);

УСТАНОВИЛ:

решением по делу Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа удовлетворил требования индивидуального предпринимателя Вовк Анатолия Владимировича (далее - индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, заявитель), признал недействительным решение N 22-13/22134 от 07 мая 2007 года межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИФНС России N 6 по ХМАО-Югре, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо), как не соответствующее статье 101 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Основанием для принятия судебного акта послужило установленное в ходе судебного разбирательства несоответствие решения налогового органа нормам налогового законодательства, и отсутствие надлежащих доказательств подтверждающих выводы, изложенные в указанном акте.

В апелляционной жалобе МИФНС России N 6 по ХМАО-Югре просит решение арбитражного суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве индивидуальный предприниматель с доводами апелляционной жалобы не соглашается, считает их необоснованными, просит решение оставить без изменения апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель МИФНС России N 6 по ХМАО-Югре поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представитель ИП Вовк А.В. поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просит оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным. Пояснил, что письменный запрос налогового органа о предоставлении карточек 1НДФЛ на лиц в тот момент уже не работающих ИП Вовк А.В. не получал, а на лиц работающих ИП Вовк А.В. в налоговый орган предоставлял. В отношении неполного перечисления НДФЛ и соответственно требования о взыскании штрафа и пени ИП Вовк А.В. согласен.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителя налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией ФНС России N 6 по ХМАО - Югре проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Вовк Анатолия Владимировича по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 29.01.2007.

Проверкой установлена неполная уплата ЕНВД в сумме 73 016руб.; неполная уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 80 363руб; итого неполная уплата налогов установлена в размере 153 379руб.

Выявлено, что предприниматель Вовк А.В. удержал, но не полностью перечислил налог на доходы физических лиц за проверяемый период в сумме 394руб.

Установлено, что не удержанные и не перечисленные налоговым агентом суммы налога на доходы физических лиц составили 75485руб.

Факты нарушений зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N 22-13/103 от 30.03.2007.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение N 22-13/22134 от 07 мая 2007 г. о привлечении предпринимателя Вовк А.В. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной:

-пунктом 1 статьи 122 части первой НК РФ за неполную уплату сумм ЕНВД в результате занижения налоговой базы в сумме 14603руб.,

-пунктом 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в сумме 16073руб.,

-статьей 123 части 1 НК РФ, за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в общей сумме 15176руб.;

-пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 2000руб. за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов (налоговые карточки).

Не согласившись с решением, заявитель обратился с заявлением в суд.

25.09.2007 арбитражным судом принято обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его изменения.

Как следует из материалов дела, ИП Вовк А.В. осуществляет деятельность по перевозке пассажиров легковым автотранспортом на основании лицензии N ЛСС-86-045788 от 20.08.2002. Им были заключены гражданско-правовые договоры по оказанию услуг на возмездной основе с 2004 г. по июль 2006 г. С августа 2006 г. по настоящее время договоры продолжают заключаться.

Наличие недоимки у налогоплательщика по ЕНВД, ОПС - страховая часть, НДФЛ налоговый орган установил, проведя опрос физических лиц работавших у ИП Вовк А.В., в спорный период. На основании полученных данных инспекцией были сделаны выводы об общей организации рабочего процесса, количестве машин и доходе у водителей такси, итоги опроса были сведены в таблицу, содержащуюся в оспариваемом решении МИФНС России N 6 по ХМАО-Югре, и проведен расчет неуплаченных налогов.

Таким образом, инспекция произвела доначисление ЕНВД, ОПС - страховая часть, НДФЛ не на первичных документах бухгалтерского и налогового учета, а исключительно на объяснениях физических лиц, ранее состоявших с налогоплательщиком в гражданско-правовых и трудовых отношениях.

Налоговым органом, перечень, опрашиваемых лиц, установлен посредством запросов в автотранспортную инспекцию, на чьи транспортные средства Вовк А.В. получал лицензии на право перевозки пассажиров, однако данное обстоятельство указывает лишь на наличие у данных лиц лицензии на перевозку пассажиров, но не подтверждает наличие каких-либо трудовых взаимоотношений либо получением прибыли, кроме того - данные о периоде работы физических лиц, содержащиеся в ответах автотранспортной инспекции, не совпадают с периодами указанными в оспариваемом решении налогового органа.

В оспариваемом решении указано, что из данных таблицы можно сделать вывод о том, что налогоплательщиком занижено количество транспортных средств, для расчета сумм ЕНВД.

Суд первой инстанции обоснованно принял довод заявителя о том, что указанная таблица не является первичным документом налогового учета, а данные в эту таблицу внесены налоговым органом на основании объяснений водителей, которые противоречивы и не содержат указаний на точные периоды времени (месяцы) работы у налогоплательщика, а значит, эти объяснения не являются допустимыми доказательствами.

Кроме того, гражданско-правовые и трудовые договоры с водителями, дававшими указанные объяснения, были расторгнуты налогоплательщиком в связи с нарушением водителями условий договоров, в том числе в части расчетно-кассовой дисциплины, уклонения от использования кассовых аппаратов при расчетах с клиентами, в связи с чем, показания этих свидетелей должны оцениваться критически.

Довод апелляционной жалобы о том, что в законодательстве не указано на необходимость доначисления ЕНВД исключительно на первичных документах, в связи с чем, протоколы допросов, представленные в дело, являются допустимыми и относимыми доказательствами обоснованности начисления ЕНВД, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку суд первой инстанции не указывает на то, что начисление должно производиться исключительно на первичных документах, он лишь приводит в обоснование то, что налоговая инспекция руководствовалась при вынесении решения только противоречивыми показаниями свидетелей без изучения и сопоставления их с первичными документами, а именно с договорами по оказанию услуг на возмездной основе, реестрами выполненных заказов на основании данных диспетчера, журналами кассира - операциониста на основании отчетов применения ККТ "Касби-ОЗФ" водителями такси при оказании услуг по перевозке пассажиров, путевыми листами, выдаваемые водителям при выходе в смену, журналами регистрации выдачи путевых листов, расчетами выплат налогов на основании реестра выполненных заказов, отчетами по использованию ГСМ, которые вступают в противоречие с данными отраженными в объяснениях и составленной на основании их таблице, в связи с чем, указанные показания свидетелей не могут являться допустимыми и достоверными доказательствами, поскольку их недостаточно для выводов сделанных инспекцией.

Кроме того, пунктом 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, однако данные опросов не имеют взаимной связи с первичными документами, что также повлияло на выводы суда первой инстанции.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Таким образом, в налогооблагаемую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц, а также право на распоряжение им.

НК РФ не предусматривает взыскание с налогового агента сумм налогов в случае их не удержания с налогоплательщиков. Налог на доходы физических лиц начислен на тех лиц, которые уволены. Взыскание налога за счет средств налогового агента противоречит сущности налога. Согласно пункту 2 ст. 45 НК РФ, если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае не исчисления и не удержания налога, подлежащего перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он, является должником перед бюджетом, что также отражено в Постановлениях ВАС РФ.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма N 1 -НДФЛ) предназначена для правильного и полного учета доходов, подлежащих обложению подоходным налогом, определения размеров скидок, расходов и вычетов, исключаемых из источника выплаты из суммы дохода, а также для расчета суммы подоходного налога и не предназначена для отражения хозяйственных операций в соответствии со ст. 9 Закона РФ "О бухгалтерском учете".

Довод апелляционной жалобы о том, что в соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ истребуемые документы не должны быть именно первичными, судом апелляционной инстанции принимается, что не входит в противоречие с решением суда первой инстанции.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.

Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым правонарушением в силу статьи 106 Налогового кодекса РФ признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Как указывает налоговый орган, им от предпринимателя, были истребованы налоговые карточки на физических лиц, однако в материалах дела отсутствует требование посредством которого было произведено истребования, соответственно нет доказательств получения предпринимателем такового, кроме того из пояснений представителей в суде, следует, что карточки были истребованы на физических лиц, которые в трудовых отношениях с Вовк А.В. не состояли и соответственно последним данные документы не могли быть представлены, поскольку у него отсутствовали, в связи с чем, вины в данном деянии не усматривается и соответственно отсутствует состав налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 91 НК РФ должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения налогоплательщика либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком.

Вне рамок выездной налоговой проверки осмотр документов и предметов допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

В силу части 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Поскольку представленные в материалы дела документы (таблица данных по свидетельским показаниям физических лиц) получены и оформлены налоговым органом с нарушением требований статей 92 и 99 НК РФ, суд первой инстанции верно не принял их в качестве надлежащего доказательства по делу.

Статьи 87, 89, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают порядок оформления и процедуру проведения выездной налоговой проверки.

В силу пункта 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

В пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В решении налогового органа о привлечении общества к ответственности не приведены доказательства образования задолженности по налогам, а доказательством образования задолженности по ЕНВД, НДФЛ служат показания свидетелей.

Как видно из материалов дела, необходимые сведения не отражены также и в акте проверки.

Соответствующие разделы акта от 10.03.2006 N 16-13-10/42дсп составлены налоговым органом с нарушением положений Инструкции Министерства РФ по налогам и сборам от 10.04.2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 г. N АП-3-16/138 (Зарегистрировано в Минюсте РФ 07.06.2000 г. N 2259).

Так, в акте выездной налоговой проверки должны содержаться сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов с указанием на то, какие разделы документации были проверены сплошным, а какие - выборочным методом, указано, что вся проверка проведена сплошным методом. В случае неполного представления налогоплательщиком необходимых для проверки документов по запросу должностного лица налогового органа, проводящего проверку, приводится перечень не представленных документов.

В силу пункта 1.11.1 Инструкции описательная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки.

Согласно пункту 1.11.2 Инструкции содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний.

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены:

вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к котором данное правонарушение относится:

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быт включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иных доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах. которые нарушены налогоплательщиком;

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне.

Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям.

Указанные выше положения налоговым органом были нарушены.

Так, соответствующие пунктам решения разделы акта не позволяют определить достоверность использованных проверяющими данных, размеры и периоды начислений, обоснованность произведенных расчетов.

В соответствии с п. 6. ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Однако в нарушение пункта 5 статьи 200 АПК РФ, Межрайонной инспекцией ФНС России N 6 по ХМАО - Югре не представлено суду достаточных доказательств в обоснование правомерности оспариваемого решения.

Решение N 22-13/22134 от 07 мая 2007 г. Межрайонной инспекции ФНС России N6 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре признано судом первой инстанции в указанных частях недействительным, обоснованно, как не соответствующее Налоговому Кодексу Российской Федерации.

Судом, апелляционной инстанции принимается довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не дана оценка решения налогового органа в части неполноты перечисления удержанного НДФЛ налоговым агентом по состоянию на 29.01.2007 в сумме 394 руб., и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа - 79 руб., начисления пени 73 руб.

На основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Обстоятельство удержания и неуплаты НДФЛ в сумме 394 руб. подтверждается представителем предпринимателя Вовк А.В., платежными документами на перечисление НДФЛ.

Таким образом, налоговый орган обоснованно начислил пени в сумме 75 руб., привлек к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 79 руб. и предложил уплатить недоимку - 394 руб.

В связи с изложенным, в указанной части решение подлежит изменению.

На основании изложенного и руководствуясь частью 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 25.09.2007 по делу N А75-4234/2007 изменить, изложив его в следующей редакции:

Требования индивидуального предпринимателя Вовк Анатолия Владимировича удовлетворить частично.

Признать решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре N 22-13/22134 от 07.05.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части:

- привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕНВД в виде штрафа в сумме 14 603 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов в виде штрафа в сумме 16 073 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 15 097 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации за не предоставление документов в виде штрафа в сумме 2000 руб.;

- начисления за уплату причитающихся сумм налогов в более поздние сроки пени в сумме 71 006 руб.;

- предложения уплатить недоимку по налогам в сумме 228 864 руб.

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Вовк Анатолия Владимировича в части признания недействительным решения N 22-13/22134 от 07.05.2007 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц на период 29.01.2007 в сумме 394 рубля, в виде штрафа в размере 79 рублей и начисления пени в сумме 73 рубля на сумму неуплаченного налога, отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Л.А. Золотова О.А. Сидоренко