Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2008 г. N 08АП-3026/2008

город Омск

18 ноября 2008 г.

Дело N А81-1195/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 ноября 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания

Радченко Н.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Морозовой Марии Александровны

к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу

о признании недействительными решений N 24 от 28.12.2007 и N 39 от 29.02.2008,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Морозовой Марии Александровны - не явился, извещена надлежащим образом;

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа - не явился, извещена надлежащим образом;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, извещено надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

Постановлением от 28.07.2008 по делу N А81-1195/2008 Восьмой арбитражный апелляционный суд на основании пункта 2 части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отменил решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.04.2008 по делу N А81-1195/2008.

Отменяя решение арбитражного суда первой инстанции, Восьмой арбитражный апелляционный суд исходил из незаконности приятия судом решения по делу, в отсутствие лица, участвующего в деле, и не извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.

Указанным постановлением Восьмой арбитражный апелляционный суд постановил в соответствии с частью 5 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации перейти к рассмотрению арбитражного дела N А81-1195/2008 по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, дело назначено к рассмотрению в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда на 02.09.2008 в 11 час. 30 мин.

До рассмотрения дела по правилам первой инстанции в материалы дела от предпринимателя Морозовой М.А. поступило письменное ходатайство об отложении судебного заседания, мотивированное невозможностью явки. Рассмотрев в порядке статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявленное ходатайство, суд нашел его подлежащим удовлетворению. Рассмотрение заявления предпринимателя Морозовой М.А. было отложено на 08.10.2008.

В судебном заседании 08.10.2008 представителем предпринимателя Морозовой М.А. заявлено ходатайство об отложении судебного заседания, мотивированное необходимостью представления дополнительных оснований признания решений недействительными. Указанное ходатайство судом апелляционной инстанции было удовлетворено, судебное заседание отложено на 11.11.2008.

До начала судебного заседания, назначенного на 11.11.2008 от предпринимателя Морозовой М.А. поступило письменное ходатайство об отложении судебного заседания, мотивированное тяжелым материальным положением и невозможностью явки ее представителя. Рассмотрев в порядке статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявленное ходатайство, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его удовлетворения, в связи с непредставлением предпринимателем доказательств, подтверждающих затруднительное материальное положение и невозможность явки представителя.

При рассмотрении дела по правилам первой инстанции, состоявшемся 11.11.2008 по заявлению индивидуального предпринимателя Морозовой Марии Александровны о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - ИФНС России по г. Муравленко ЯНАО, инспекция, налоговый орган) N 24 от 28.12.2007 и решения Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС России по ЯНАО) N 39 от 29.02.2008, ИФНС России по г. Муравленко ЯНАО, УФНС России по ЯНАО, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, в связи с чем суд апелляционной инстанции полагает возможным рассмотреть дело в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле.

В материалах дела имеется заявление предпринимателя Морозовой Марии Александровны (л.д. 6-14), согласно которому предприниматель в обоснование своих требований указывает на то, что основанием для привлечения к налоговой ответственности и доначисления сумм налога и пени послужил вывод налогового органа о том, что реализация карт экспресс-оплаты услуг сотовой связи, телефонной связи, Интернет, подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, а не единым налогом на вмененный доход.

По мнению предпринимателя, решение ИФНС России по г. Муравленко ЯНАО N 24 от 28.12.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 являются незаконными.

Так, в проверяемом периоде истцом осуществлялась исключительно розничная торговля SIM-картами, которые по договорам приобретались у поставщиков услуг связи для последующей реализации населению.

По мнению предпринимателя, по своей природе карты экспресс-оплаты являются средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи. Продавец карт оплаты услуг телефонной связи, выступая в качестве дилера по договору с организацией-оператором, сам услуг связи не оказывает. Услуга связи будет оказана абоненту оператором после активизации карты и телефонного соединения абонента со своим корреспондентом. Услуга связи может быть не оказана в случае, если абонент не воспользуется телефонной картой. Ответственность за качество услуги, оказываемой по карте, несет производитель услуги - оператор связи.

Предприниматель утверждает, карты экспресс-оплаты и SIM-карты полностью отвечают потребительским свойствам, поскольку их активация (введение в оборот) предоставляет возможность гражданам-потребителям воспользоваться услугами сети Интернет, либо телефонными услугами. Реализация карт экспресс-оплаты и SIM-карт населению за наличный расчет (через зарегистрированную контрольно-кассовую машину) в полном объеме отвечает признакам договора розничной купли-продажи, следовательно, подпадает под действие специального налогового режима в виде единого налога на вмененных доход для отдельных видов деятельности.

Предприниматель также указывает, что сумма неуплаченных налогов составила 182 043 руб. 50 коп, а штрафных санкций - 221 445 руб. 18 коп., то есть ответственность за налоговое правонарушение, выраженное во взыскании штрафных санкции, значительно выше самой недоимки по налогам, что противоречит принципам, изложенным в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.1999 N 11-П.

Оспаривая решение ИФНС России по г.Муравленко N 24 от 28.12.2007, предприниматель также сослался на то, что решение инспекции вынесено в нарушение пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку давая оценку характеру допущенных нарушений инспекцией не учтено наличие обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения (статья 112 Налогового кодекса Российской Федерации), а именно: совершение налогового правонарушения впервые, противоречивое толкование финансовым органом Российской Федерации норм законодательства, касающегося применения единого налога для отдельных видов деятельности.

Более того, в акте выездной налоговой проверки и в решении о привлечении к налоговой ответственности в нарушение подпункта 12 пункта 3 статьи 100 и пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют факты, свидетельствующие о неправомерной неуплате налогов в отношении реализации SIM-КАРТ со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершенного налогового правонарушения.

В представленных в суд апелляционной инстанции дополнениях к заявлению предприниматель ссылается на необоснованное не предоставление налоговым органом профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от доходов по налогу на доходы физических лиц по причине неподтверждения суммы произведенных расходов, мотивированный ссылкой на статью 221 Налогового кодекса Российской Федерации, а также на наличие обязанности налогового органа производить исчисление налогов расчетным путем в соответствии с положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

В материалах дела имеются отзывы ИФНС России по г.Муравленко (л.д. 111-116), УФНС России по ЯНАО (л.д. 117-120) на заявленные предпринимателем Морозовой М.А. требования, представленные в суд первой инстанции, согласно которым инспекция и УФНС России по ЯНАО просят решение налогового органа N 24 от 28.12.2007 и решение УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 оставить без изменения как законные и обоснованные, заявление предпринимателя - без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, заявление предпринимателя Морозовой Марии Александровны, отзывы на него, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Специалистами ИФНС по г. Муравленко ЯНАО проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Морозовой Марии Александровны по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 06.04.2005 по 31.12.2006, по результатам проверки составлен акт N 23 от 07.12.2007.

На основании акта проверки и.о. начальника ИФНС по г. Муравленко ЯНАО вынесено решение N 24 от 28.12.2007 о привлечении предпринимателя Морозовой М.А. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности:

- предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, в виде штрафа в общем размере 36 408 руб. 70 коп.;

- предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 183 236 руб. 48 коп.;

- предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление документов, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде штрафа в размере 1800 руб.

Предпринимателю Морозовой М.А. также предложено уплатить, в том числе, доначисленные единый социальный налог в сумме 30 450 руб. 40 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 88 021 руб. 80 коп., налог на доходы физических лиц в сумме 63 571 руб. 30 коп., пени за его несвоевременную уплату указанных налогов в общей сумме 34 192 руб. 18 коп.

Основанием для вынесения решения о привлечении предпринимателя Морозовой М.А. к налоговой ответственности послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе проведенной выездной налоговой проверки.

Предприниматель Морозовой М.А. применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Также установлено, что на основании договора с ООО "Диксис-Ямал" налогоплательщик осуществлял реализацию карт экспресс-оплаты услуг связи и SIM-KAPT.

Оценив договор с ООО "Диксис-Ямал", инспекция пришла к выводу, что таковой является агентским договором, в силу того, что по его условиям предприниматель за вознаграждение оказывает услуги оператору связи по реализации карт оплаты за услуги связи от имени и по поручению оператора связи. Кроме того, по мнению налогового органа, карты оплаты услуг связи являются собственностью оператора связи и передаются предпринимателю для реализации от имени оператора, то есть фактически товар продает оператор связи, а предприниматель всего лишь оказывает услугу по распространению за соответствующее вознаграждение.

На основании изложенного, инспекцией сделан вывод о том, что доход налогоплательщика, полученный им в виде агентского вознаграждения за оказанные услуги по реализации карт оплаты услуг связи и SIM-карт, не связан с осуществлением розничной торговли и подлежит обложению налогами по общему режиму налогообложения.

Предприниматель Морозова М.А., не согласившись с вынесенным решением инспекции, обжаловала его в УФНС России по ЯНАО.

УФНС России по ЯНАО решением N 39 от 29.02.2008 апелляционную жалобу предпринимателя на решение инспекции N 24 от 28.12.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставило без рассмотрения.

Полагая, что решение налогового органа N 24 от 28.12.2007 и решение УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 являются незаконными, нарушающими его права и законные интересы, предприниматель Морозова М.А. обратилась в арбитражный суд с требованием о признании их недействительными.

Изучив материалы дела, оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения, заявленного предпринимателем Морозовой М.А. требования о признании недействительными решения ИФНС по г. Муравленко ЯНАО N 24 от 28.12.2007, исходя из следующего.

На основании пункта 1 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 этой же статьи система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации, в том числе и в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв.м.

Подпунктом 4 статьи 2 Закона Ямало-Ненецкого автономного округа от 10.11.2002 N 57-ЗАО "О введении на территории Ямало-Ненецкого автономного округа системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" установлено аналогичное правило.

Под розничной торговлей следует понимать предпринимательскую деятельность, связанную с торговлей товарами на основе договоров купли продажи (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании пункта 1 статьи 454 и пункта 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю в собственность товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации права владения, пользования и распоряжения имуществом принадлежат собственнику этого имущества.

Таким образом, из указанных норм следует, что по договору розничной купли-продажи продавец должен обладать правом собственности на реализуемые им товары.

Кроме того, в соответствии с определением розничной торговли (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации), такая торговля может осуществляться только товарами.

В соответствии с требованиями статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Из материалов дела видно, что между предпринимателем Морозовой М.А. и ООО "Диксис-Ямал" заключен договор N С 0007 от 01.1.02005 (л.д. 58-63), на основании которого предприниматель Морозова М.А. реализовывала SIM-карты.

Как правильно установлено судом первой инстанции, в соответствии с названным договором предприниматель Морозова М.А. (агент) обязуется реализовать SIM-карты, а ООО "Диксис-Ямал" (принципал) обязуется выплачивать вознаграждение агенту в зависимости от количества проданных SIM-карт. Налогоплательщик в данном договоре выступает в качестве агента, договор является агентским.

Отношения сторон агентского договора, а также их права и обязанности урегулированы Гражданским кодексом Российской Федерации, в соответствии со статьей 1005 которого, одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Между тем, исходя из сущности торговой деятельности, предполагающей продажу товаров, деятельность предпринимателя не может быть отнесена к таковой, поскольку в рамках договора агентирования SIM-карты, реализуемые налогоплательщиком, в его собственность не поступили, а до момента реализации покупателям находились в собственности принципала - ООО "Диксис-Ямал".

Таким образом, оказывая агентские услуги от имени принципала, предприниматель Морозова М.А. в силу указанного договора получала доход в виде агентского вознаграждения.

В соответствии с Правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.97 N 1235, оказание услуг телефонной связи (в первую очередь, услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг (глава 39 Гражданского кодекса Российской Федерации), в которых определяются формы и порядок оплаты таких услуг. При этом разделом Х указанных Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как наличными деньгами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и другие.

Аналогичные правила установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.05.2005 N 310, распространяющие свое действие на 2006 год.

При этом SIM-карты не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров купли-продажи в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации, и в соответствии с главой 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" по своей правовой природе являются лишь средством по предоставлению доступа к телефонной сети.

Таким образом, приобретенные абонентами у операторов связи или у уполномоченных ими лиц SIM-карты являются по своей природе лишь средством оплаты услуг по предоставлению доступа к телефонной сети и, следовательно, не могут быть признаны товаром, реализуемым по договорам розничной купли-продажи, а вышеуказанное лицо - розничным продавцом для целей их перевода на уплату единого налога на вмененный доход.

Учитывая изложенное, названные SIM-карты не являются товаром.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что осуществляемая предпринимателем Морозовой М.А. деятельность не подлежит обложению в виде единого налога на вмененный доход, что послужило основанием для доначисления налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость.

Оспаривая решение налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2005-2006 годы предприниматель указывает о необоснованном не предоставлении налоговым органом профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц по причине неподтверждения суммы произведенных расходов, мотивированный ссылкой на статью 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции полагает, что указанная позиция предпринимателя соответствует положениям налогового законодательства в части, регламентирующей предоставление профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от суммы дохода, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В силу статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Согласно части четвертой пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления в налоговый орган одновременно с подачей декларации по окончании налогового периода.

Непредставление предпринимателем документов в подтверждение фактически произведенных расходов, равно как и заявления на получение налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы полученного дохода (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации), не освобождало ИФНС по г. Муравленко ЯНАО от обязанности определить размер расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Исчисление налога на доходы физических лиц в сумме 63 571 руб. 30 коп. (2005 год - 2886 руб., 2006 год - 60 685 руб. 30 коп.), исходя из объекта налогообложения "полученный доход", налоговый орган произвел вопреки требованиям статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому, по убеждению суда апелляционной инстанции сумму подлежащего уплате налога необходимо определить с учетом расходов в виде профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода, что составляет 50 857 руб. 04 коп., в том числе за 2005 год в размере 2308 руб. 80 коп., за 2006 год - 48 548 руб. 24 коп., в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в указанной части подлежит частичной отмене, а заявленные предпринимателем Морозовой М.А. требования - частичному удовлетворению.

Оспаривая решение налогового органа в части доначисления единого социального налога, налога на добавленную стоимость за 2005-2006 годы предприниматель ссылается на наличие обязанности налогового органа производить исчисление налогов расчетным путем в соответствии с положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к обследованию производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев необходимых для расчета документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги.

Данная норма определяет, что применение расчетного метода исчисления налогов является исключительно правом, предоставленным налоговому органу, а не обязанностью. Перечень оснований для применения расчетного метода является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Налоговый кодекс Российской Федерации позволяет определить суммы налога расчетным путем при отсутствии информации о налогоплательщике.

Как следует из материалов дела, в период проверки налоговый орган располагал данными выписки о движении средств по счету, принадлежащему предпринимателю, представленной в инспекцию Муравленковским филиалом "Запсибкомбанк", актов на выполнение работ и услуг.

При изложенных обстоятельствах у налогового органа не имелось оснований для расчета сумм налогов в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку налогоплательщиком не был представлен при проведении налоговым органом проверки весь перечень документов, необходимых для установления размера понесенных предпринимателем расходов, обоснованности применения налоговых вычетов, налоговый орган в рамках представленных ему полномочий, обобщил информацию о налогоплательщике, отраженную в выписках о движении средств по счету предпринимателя за период с 06.04.2005 по 31.12.2006, с учетом документов, представленных в инспекцию.

Ссылка предпринимателя на нарушение налоговым органом требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несостоятельна, поскольку в оспариваемом решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изложены обстоятельства совершенного налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Как следует из содержания оспариваемого решения налогового органа, деятельность по реализации sim-карт (стартовых комплектов) в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход также не может быть признана розничной торговлей и, следовательно, не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход. Деятельность предпринимателя по реализации карточек экспресс-оплаты и sim-карт (стартовых комплектов), приобретенных у операторов связи, должна облагаться в рамках общего режима налогообложения или с применением упрощенной системы налогообложения.

Что касается доводов предпринимателя о нарушении налоговым органом требований пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, то действительно в решении ИФНС по г. Муравленко ЯНАО N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.12.2007 отсутствует ссылка на документальные доказательства, позволяющие оценить совершенное действие, как противоречащие действующему законодательству в отношении SIM-карт, однако отсутствие указанного не повлекло принятия налоговым органом неверного решения.

С учетом изложенных обстоятельств, решение ИФНС по г. Муравленко ЯНАО N 24 от 28.12.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит частичному изменению, а заявленные предпринимателем Морозовой М.А. - частичному удовлетворению.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает необходимым снизить размер налоговых санкций, подлежащих взысканию по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных решением ИФНС по г. Муравленко ЯНАО N 24 от 28.12.2007.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной им в постановлении от 15.07.1999 N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации и "О федеральных органах налоговой полиции", санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации дан открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность и указано, что судом могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства.

Таким образом, по смыслу данной нормы, и с учетом правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, налоговый орган при рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, обязан выяснять все обстоятельства совершения налогового правонарушения, и назначать наказание в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, установив в том числе и наличие смягчающих либо отягчающих ответственность обстоятельств.

Из материалов налоговой проверки следует, что налоговый орган при назначении наказания не учел явную несоразмерность подлежащего уплате размера штрафа (недоимка предпринимателя Морозовой М.А. составляет 169 329 руб. 24 коп., сумма штрафа - 208 838 руб. 83 коп.).

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, во-первых, доводы предпринимателя о том, что такое правонарушение совершено им впервые, во-вторых, неоднозначный подход органов государственной власти, а также судов к рассмотренному вопросу об обложении деятельности по продаже карт оплаты и SIM-карт ЕНВД.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции, руководствуясь принципами справедливости и соразмерности наказания тяжести совершенного правонарушения считает возможным воспользоваться правом, предоставленным ему статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации снизить размер штрафных санкций, подлежащих уплате предпринимателем в 10 раз, а оспариваемое решение налогового органа в части взыскания налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 30 479 руб. 26 коп., по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 157 475 руб. 69 коп. признать недействительным.

Обстоятельств, исключающих привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление документов, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде штрафа в размере 1800 руб., при исследовании материалов дела судом апелляционной инстанции не установлено, также не установлено обстоятельств смягчающих вину предпринимателя в совершении данного налогового правонарушения, поскольку налогоплательщик не представил суду апелляционной инстанции возражений относительно выявленного факта налогового правонарушения, в связи с чем отсутствуют основания для изменения решения ИФНС по г. Муравленко ЯНАО N 24 от 28.12.2008 в данной части.

Решением УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 в рассмотрении апелляционной жалобы предпринимателя отказано в связи с тем, что жалоба была ненадлежащим образом оформлена. По существу заявленных требований жалоба не рассматривалась. При этом отказ в рассмотрении жалобы не является препятствием для повторной подачи жалобы после устранения причин, явившихся основанием для отказа в рассмотрении.

Обращаясь в суд с требованием о признании решения УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 недействительным, предприниматель Морозова М.А. не привела ни одного обстоятельства, на основании которого данное требование подлежит удовлетворению. Отсутствуют какие-либо ссылки на нормы права или на нарушения, допущенные налоговым органом, при рассмотрении апелляционной жалобы предпринимателя.

С учетом изложенных обстоятельств, решение УФНС России по ЯНАО N 39 от 29.02.2008 является законным и обоснованным, соответствующим требованиям законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если заявление удовлетворено частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных заявленных требований.

В связи с частичным удовлетворением требований предпринимателя о признании недействительными решений налогового органа N 24 от 28.12.2007 о привлечении предпринимателя Морозовой М.А. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения государственная пошлина за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в размере 114 руб. 61 коп. относится на ИФНС по г. Муравленко ЯНАО.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче заявления о признании незаконными действий (бездействия) государственного органа подлежит уплате государственная пошлина в размере 100 руб. 00 коп. Судом апелляционной инстанции установлено, что предприниматель Морозова М.А. было заявлено два требования, каждое из которых подлежало оплате государственной пошлины в указанном размере, однако предпринимателем при подаче искового заявления уплачено 100 руб. 00 коп., в связи с чем с ИФНС по г. Муравленко ЯНАО подлежит взысканию государственная пошлина в размере 100 руб. 00 коп. - в доход федерального бюджета, 14 руб. 61 коп. - в пользу предпринимателя Морозовой М.А.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 201, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Заявленные индивидуальным предпринимателем Морозовой Марией Александровной требования о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа N 24 от 28.12.2007 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу N 39 от 29.02.2008 удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа N 24 от 28.12.2007 о привлечении индивидуального предпринимателя Морозовой Марии Александровны к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 30 479 руб. 26 коп., предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 157 475 руб. 69 коп., доначисления налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 577 руб. 20 коп., за 2006 год в сумме 12 137 руб. 06 коп., пени за несвоевременную уплату указанного налога в соответствующем размере.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа, расположенной по адресу: 629601, г. Муравленко, ул. Ленина, 46, в доход федерального бюджета судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 100 руб. 00 коп. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа, расположенной по адресу: 629601, г. Муравленко, ул. Ленина, 46, в пользу индивидуального предпринимателя Морозовой Марии Александровны, проживающей по адресу: 629603, г. Муравленко, ул. Ленина, д. 117, кв. 25 судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 14 руб. 61 коп.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Е.П. Кливер О.Ю. Рыжиков