Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20 января 2009 г. N 08АП-1269/2008

город Омск

20 января 2009 г.

Дело N А46-11259/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 января 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Лиопа А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6358/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2008 по делу N А46-11259/2007 (судья Чернышев В.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Территориальная генерирующая компания N 11" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о признании недействительными в части решений NN 143, 144 от 11.09.2007 и об обязании произвести возврат излишне уплаченного налога на прибыль за 2005 и 2006 годы в сумме 183 373 140 рублей,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - Стародубцева М.Ю. (предъявлено удостоверение, доверенность N 08-юр/25 от 12.01.2009 сроком до 31.12.2009); Золотарева А.А. (предъявлено удостоверение, доверенность N 08-юр/47 от 12.01.2009 сроком до 31.12.2009); Свистуненко Л.А. (предъявлено удостоверение, доверенность N 08юр/41 от 12.01.2009 сроком до 31.12.2009);

от открытого акционерного общества "Территориальная генерирующая компания N 11" - Зубов А.С. (предъявлен паспорт, доверенность N 03-03/570 от 25.12.2008 сроком действия на 1 год);

установил:

открытое акционерное общество "Омская электрогенерирующая компания" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными:

- решения N 144 от 11.09.2007 в части уменьшения убытков, исчисленных обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 314 832 356 руб. и отказа в уменьшении суммы налога на прибыль за 2005 год в сумме 36 420 959 руб.;

- решения N 143 от 11.09.2007 в части уменьшения убытков, исчисленных обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 621 023 402 руб. и отказа в уменьшении суммы налога на прибыль за 2006 год в сумме 150 247 110 руб.;

а также об обязании налогового органа произвести возврат излишне уплаченного налога на прибыль за 2005 и 2006 годы в сумме 183 373 140 руб., в том числе 36 314 678 руб. за 2005 год и 147 058 461 руб. за 2006 год.

При первоначальном рассмотрении дела судом в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с произведенной реорганизацией произведена замена открытого акционерного общества "Омская электрогенерирующая компания" на правопреемника - открытого акционерного общества "Территориальная генерирующая компания N 11" (далее - ОАО "ТГК N 11).

Решением Арбитражного суда Омской области от 28.01.2008 по делу N А46-11259/2007 заявленные обществом требования были удовлетворены частично: признаны недействительными решение от 11.09.2007 N 144 в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 306 651 924 руб. и отказа в уменьшении налога на прибыль за 2005 год в сумме 36 420 959 руб.; решение от 11.09.2007 N 143 в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыть за 2006 год в сумме 621 023 402 руб. и отказа в уменьшении суммы налога на прибыль за 2006 год в размере 150 247 110 руб. В удовлетворении остальной части требований судом отказано. Налоговый орган суд также обязал произвести возврат обществу излишне уплаченного налога на прибыль за 2005 и 2006 годы в сумме 183 373 140 руб.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.08.2008 по делу N Ф04-4795/2008 (9362-А46-40) указанные судебные акты отменены в части удовлетворения требований общества, в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Омской области с указанием на необходимость всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства. Дать оценку всем доводам сторон, а также распределить судебные расходы, в том числе по кассационной жалобе.

Решением Арбитражного суда Омской области по настоящему делу от 07.11.2008, требования общества удовлетворены в части, направленной судом кассационной инстанции на новое рассмотрение. Кроме того, суд первой инстанции рассмотрел ненормативный правовой акт налогового органа в части эпизода, связанного с уменьшением убытков по налогу на прибыль за 2005 год, обусловленного неправомерным завышением расходов за указанный период на 8 180 432 руб. и в этой части отказа в удовлетворении требований общества.

Налоговый орган с решением суда от 07.11.2008 не согласился и обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также неправильное применение норм материального права, просит решение арбитражного суда от 07.11.2008 по делу N А46-11259/2007 отменить, принять новый судебный акт об отказе ОАО "ТКГ N11" в удовлетворении заявленных им требованный. Кроме того, инспекция полагает, что арбитражным судом не выполнены указания суда кассационной инстанции.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали требования, заявленные в апелляционной жалобе.

Представитель налогоплательщика в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, согласно которым общество считает обжалованный судебный акт законным и обоснованным, доводы апелляционной жалобы подлежащими отклонению, а сама жалоба - оставлению без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

ОАО "Омская электрогенерирующая компания" (правопредшественник общества) зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска 03.08.2005 за основным государственным регистрационным номером 1055504094810, о чем внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц и выдано свидетельство серии 55 N 001888338.

Налоговым органом в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) была проведена камеральная налоговая проверка представленных обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2005 и 2006 года, одновременно с которыми налогоплательщик представил также и заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога на прибыль N 25-40/4855 от 27.04.2007.

По результатам проверки налоговым органом были вынесены:

- решение N 144 от 11.09.2007, согласно которому в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ было отказано в силу отсутствия события налогового правонарушения; убытки, исчисленные обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 314 832 356 руб., были уменьшены; в уменьшении суммы налога на прибыль за 2005 год в размере 36 420 959 руб. было отказано;

- решение N 143 от 11.09.2007, согласно которому в привлечении ОАО "Омская электрогенерирующая компания" к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ было отказано в силу отсутствия события налогового правонарушения; убытки, исчисленные обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 621 023 402 руб., были уменьшены; в уменьшении суммы налога на прибыль за 2006 год в размере 150 247 110 руб. было отказано.

Полагая, что вынесенные МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области решения являются частично незаконными и необоснованными, ОАО "ТГК N 11" обратилось в арбитражный суд с требованиями о признании их частично недействительными и об обязании налогового органа произвести возврат суммы излишне уплаченного налога на прибыль за 2005 и 2006 годы в размере 183 373 140 руб.

Судом первой инстанции принято обжалованное решение, законность и обоснованность которого является предметом рассмотрения Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

По эпизоду, связанному с отнесением на расходы ОАО "ТГК N 11" амортизационных отчислений, сформированных налогоплательщиком по данным бухгалтерского учета.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль, в которых заявлен налог к уменьшению за 2005 на 36 420 959 руб., за 2006 - на 150 247 110 руб. Уменьшение налоговых обязательств было обусловлено пересчетом налогоплательщиком суммы амортизационных отчислений, увеличивающих расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, и определенных обществом в первоначально поданных декларациях исходя из данных налогового учета, а именно - общество определило остаточную стоимость амортизированного имущества по данным бухгалтерского (а не налогового) учета.

Налоговый орган расценил как неправомерное уменьшение суммы налога на прибыль, поскольку, с учетом изменений, внесенных в статью 252 НК РФ, формирование налоговой базы, должно производиться по данным налогового учета, в связи с чем отсутствуют правовые основания для перерасчета суммы амортизационных отчислений исходя из стоимости, определенной разделительным балансом.

Удовлетворяя заявленные обществом требования по указанному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о возможности определения остаточной стоимости амортизированного имущества по данным бухгалтерского (а не налогового учета, как это предписывают положения Федерального закона N 58-ФЗ от 06.06.2006), так как применение к спорным правоотношениям статьи 252 в редакции Федерального закона N 58-ФЗ от 06.06.2006 ухудшает положение налогоплательщика, что в силу положения статьи 5 НК РФ исключает возможность придания обратной силы норме статьи 252 НК РФ в редакции названного Закона.

Оспаривая решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на неверную трактовку судом положений указанной статьи, а также на необоснованное придание приоритета общей норме налогового законодательства, при наличии специальной нормы, напрямую регулирующей спорные правоотношения.

По мнению налогового органа при вынесении обжалуемого решения суд первой инстанции должен был применить пункт 2.1 статьи 252 НК РФ, так как в силу прямого указания пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ абзац четвертый пункта 7 статьи 1 указанного закона, которым статья 252 НК РФ была дополнена пунктом 2.1, вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования закона и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2005.

Кроме того, инспекция считает, что судом первой инстанции не выполнены указания суда кассационной инстанции и сделаны выводы, прямо противоречащие выводам, изложенным в постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа по настоящему делу.

Доводы жалобы судом апелляционной инстанции не принимаются и подлежат отклонению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, а именно: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К расходам, связанным с производством и реализацией, подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ отнесены суммы начисленной амортизации, определяемые согласно пункту 4 статьи 259 Кодекса при применении линейного метода начисления амортизации как произведение первоначальной стоимости (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При этом, порядок определения стоимости (первоначальной, восстановительной, остаточной) амортизируемого имущества предусмотрен статьей 257 НК РФ.

Как следует из материалов дела, открытое акционерное общество "Омская электрогенерирующая компания" (правопредшественник ОАО "Территориальная генерирующая компания N 11") было создано путем реорганизации ОАО "Омскэнерго" в форме выделения, в результате чего ОАО "Омская электрогенерирующая компания" как правопреемник, в соответствии с пунктом 4 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктами 1,4 статьи 19 Федерального закона "Об акционерных обществах", получило основные средства на основании разделительного баланса, утвержденного Протоколом общего собрания акционеров ОАО "Омскэнерго" от 30.12.2004.

Учитывая, что согласно пункту 3 статьи 39 НК РФ передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации не признается реализацией товаров, суд первой инстанции сделал правильный вывод о невозможности определения первоначальной стоимости полученного при реорганизации амортизируемого имущества в соответствии со статьей 257 НК РФ, поскольку данная норма не предусматривает порядок определения стоимости амортизируемого имущества, полученного в результате реорганизации организации-налогоплательщика.

При этом, НК РФ до внесения в него изменений Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ не содержал порядка оценки стоимости получаемого в процессе реорганизации имущества и не обязывал налогоплательщика определять стоимость такого имущества по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество, следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик-правопреемник был вправе воспользоваться нормами смежных отраслей права и определить стоимость основных средств, полученных в процессе реорганизации, в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ, Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2003 N 44н, что не противоречит действующему налоговому законодательству.

Более того, суд апелляционной инстанции полагает, что у ОАО "ТГК N 11" отсутствовала обязанность по определению стоимости амортизируемого имущества исходя из данных налогового учета, в связи с чем поддерживает суд первой инстанции, указавший на недопустимость применения в рассматриваемом случае положений пункта 2.1 статьи 252 НК РФ, введенного в указанную статью Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ данный закон вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее, чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений пункта 2.1 статьи 252 НК РФ, которые согласно пункту 5 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Пунктом 1 статьи 5 НК РФ установлено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Указанное правило о недопустимости придания обратной силы закону, ухудшающему положение налогоплательщика, установлено также статьей 57 Конституции Российской Федерации.

Как правильно установлено судом, распространение положений Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ в части регламентации определения стоимости имущества по данным налогового учета на правоотношения, возникшие с 01.01.2005, привело к увеличению налоговых обязательств налогоплательщика, то есть к ухудшению положения последнего.

Так, из представленных в материалы дела документов и расчетов однозначно следует, что указанное обстоятельство привело к увеличению налоговых обязательств налогоплательщика. В частности, это проявляется в увеличении налоговой обязанности по уплате налога на прибыль за 2005 год - в размере 36 420 959 руб., за 2006 год - в размере 150 247 110 руб.

При этом, доказательств обратного налоговым органом не представлено, а доводы о том, что в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие об ухудшении положения общества, являются необоснованными и не подтвержденными, в связи с чем правомерно отклонены судом первой инстанции.

Учитывая изложенное, а также то, что согласно статье 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что положения Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, вносящие изменения в статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации и ухудшающие положение плательщиков налога на прибыль организаций, не могут иметь обратной силы и применяться к правоотношениям, возникшим ранее 01.01.2006.

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Высшего арбитражного суда Российской Федерации N 9543/08 от 01.10.2008.

С учетом изложенных обстоятельств, отклоняются доводы апелляционной жалобы о том, вынесение решения судом первой инстанции состоялось при отсутствии в материалах дела достаточных доказательств, свидетельствующих об ухудшении положения налогоплательщика в связи с внесением изменений в статью 252 НК РФ вышеназванным федеральным законом, а также при отсутствии оснований утверждать, что внесенные изменения вцелом направлены на уменьшение налогового бремени плательщиков.

Один и тот же законодательный акт, имеющий обратную силу, может содержать как нормы улучшающие положение налогоплательщика, так и нормы ухудшающие его положение, в связи с чем в каждой конкретной ситуации суд должен выяснять вопрос о возможности придания обратной силы закону применительно к рассматриваемой ситуации. Материалами дела подтверждается увеличение налогового бремени заявителя в связи с исчислением суммы налоговых обязательств по правилам, установленным пунктом 2.1 статьи 252 НК РФ (в новой редакции) на 186 млн. руб., в то время как доводы налогового органа об улучшении положения заявителя носят формальный и необоснованный характер.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что ОАО "Омская электрогенерирующая компания", зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц 03.08.2005, обязано было в своей деятельности руководствоваться положениями Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, так как указанный закон, по мнению подателя жалобы, вступил в силу 14.07.2005, то есть, до начала налогового периода для данного общества, которым согласно пункту 2 статьи 55 Кодекса является период времени со дня создания общества до конца данного года.

Такой подход основан на неверном толковании норм статей 5, 55, 285 НК РФ и дискриминирует налогоплательщиков в зависимости от периода их создания в течение календарного года, что недопустимо в силу положений статьи 3 НК РФ.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что налоговое законодательство не содержит норм, позволяющих амортизировать имущество и другие активы, полученные в процессе реорганизации, так как подобная передача не может быть квалифицирована ни как реализация (приобретение) этих активов, ни как безвозмездная передача (получение), так как имущество, полученное ОАО "Омская электрогенерирующая компания" в процессе реорганизации, соответствует определению амортизируемого имущества, содержащемуся в статье 256 НК РФ, и не поименовано в перечне амортизируемого имущества, не подлежащего амортизации либо исключаемого из состава амортизируемого имущества, указанном в этой же статье.

С учетом изложенного, а так же того, что в соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции сделан обоснованный и соответствующий материалам дела вывод о несостоятельности позиции налогового органа о неправомерном завышении ОАО "ТКГ N 11" суммы начисленной амортизации за 2005 год в размере 164 963 131 руб. и за 2006 год в размере 455 269 649 руб.

По эпизоду, связанному с применением обществом специального повышающего коэффициента 2 при исчислении амортизации в отношении амортизируемых основных средств, используемых в условиях агрессивной среды.

Из материалов дела следует, что обществом в отношении амортизируемых основных средств при исчислении амортизации применен коэффициент 2, а именно - повышающий коэффициент был применен ОАО ТГК N 11" к следующим видам опасных производственных объектов: турбины паровые с генератором, электрофильтры энергоблока, трансформатор силовой блочный, здание главного корпуса, котельный агрегат, котельный агрегат пылеугольный, эстакада технологических трубопроводов, эстакада теплофикационных выводов, трубопровод гидрозолоудаления, оборудование ХВО, котельный агрегат, дымовая труба, аккумуляторный бак, дамба, градирня, турбогенератор, паропровод, теплотрассы и т.д.

В ходе проверки инспекция посчитала неправомерным применение повышающего коэффициента амортизации, поскольку условием для его применения является нахождение объекта в среде, изначально не предназначенной к эксплуатации этого основного средства и не предусмотренной в его проектной документации, а также наличие в учетной политике общества положения о применении в отношении амортизируемых основных средств специального повышающего коэффициента и конкретного перечня соответствующих объектов. Кроме того, налоговый орган посчитал, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают фактическое использование основных средств в условиях агрессивной среды.

При первоначальном рассмотрении дела суда первой и апелляционной инстанции признали выводы проверяющих необоснованными.

Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение в этой части, указал, что в нарушение требований части 4 статьи 170, пункта 12 части 1 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации из мотивировочной части решения (постановления) не представляется возможным установить на основании каких конкретных доказательств (с учетом требований статей 67 и 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) суд пришел к выводу, что спорные основные средства не только находятся в собственности общества, но и фактически используются налогоплательщиком в условиях агрессивной среды или повышенной сменности.

В ходе нового рассмотрения, суд первой инстанции, установив, что спорные основанные средства фактически используются налогоплательщиком в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, удовлетворил требования общества относительно названного эпизода.

Оспаривая данные выводы в апелляционной жалобе, налоговый орган полагает, что судом проигнорированы указания суда вышестоящей судебной инстанции и не установлен факт использования ОАО "ТГК N 11" основных средств в условиях агрессивной среды (либо факт нахождения этих средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой).

Суд апелляционной инстанции считает выводы, изложенные в судебном акте правомерными и соответствующими материалам дела, а доводы жалобы - необоснованными и не подлежащими удовлетворению.

В соответствии с пунктом 7 статьи 259 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2.

Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент, указанный в настоящем пункте, только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств. В целях настоящей главы под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрывоопасной, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Таким образом, право налогоплательщика на применение повышающего коэффициента связано с фактом использования объектов основных средств в условиях агрессивной среды.

Апелляционная коллегия убеждена, что судом первой инстанции верно установлено фактическое использование ОАО "ТГК N 11" спорного имущества в условиях агрессивной среды.

Так суд первой инстанции установил, что спорные объекты на основании положений Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" отнесены к категории опасных производственных объектов и зарегистрированы в таком качестве, что подтверждает факт постоянного использования указанных основных средств в работе в условиях агрессивной среды.

Также, факт нахождения основных средств в контакте с взрыво- и пожароопасной средой, что по смыслу пункта 7 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации приравнивается к работе в агрессивной среде, подтверждается имеющимися в деле доказательствами: свидетельствами о регистрации опасных производственных объектов в государственном реестре опасных производственных объектов, картами учета объектов в государственном реестре опасных производственных объектов с отметками об использовании оборудования данных объектов в агрессивной среде и эксплуатации в контакте с взрывоопасной средой; договором страхования ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов N 09.50.818.05 от 29.04.2005; договором гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте N 10.112.384.06 от 06.03.2006; декларацией промышленной безопасности Филиала Омской ТЭЦ-4, действующей в 2005 и 2006 годах; перечнем основных средств, используемых в агрессивной среде, подписанным руководителем и главным бухгалтером.

Кроме того, рассматриваемые обстоятельства (обстоятельства работы основных средств в условиях агрессивной среды) подтверждаются: письмом от 04.07.2007 N 2619-07 ОАО Омскгражданпроект, из которого следует, что перечисленное оборудование действительно работает в условиях той или иной агрессивной среды; письмом ГУ МЧС по Омской области от 12.07.2007 N 5183/07-06 где указано, что оборудование, узлы и агрегаты данных объектов эксплуатируются в агрессивной среде; письмом от 21.06.2007 N 1049/1 ЗАО Центр технической безопасности и диагностики "Полисервис" которым подтверждено, что указанное оборудование используется в условиях агрессивной среды; письмом заместителя руководителя Межрегионального территориального управления технологического и экологического надзора Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору по Сибирскому Федеральному округу N04/3636 от 14.10.2008. Из данного письма следует, что ОАО "ТГК 11" согласно требованиям Федерального закона "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" в 2005 году зарегистрировало в государственном реестре эксплуатируемые опасные производственные объекты, которые могут стать причиной (источником) аварийной ситуации вследствие контакта с взрыво-, пожароопасной технологической средой (пар, вырабатываемый технологическим оборудованием и транспортируемый по трубопроводам, воздух - в сосудах, работающих под давлением, метан - в системах газопотребления, мазут - в трубопроводах и топливоиспользующем оборудовании). Перечень эксплуатируемых организацией опасных производственных объектов определен Свидетельством о регистрации, выданным органами Ростехнадзора. Зарегистрированные за ОАО "ТГК 11" опасные производственные объекты, эксплуатируемые в контакте с взрыво-, пожароопасной средой, эксплуатируются и под агрессивной средой.

Также в ходе нового рассмотрения, в подтверждение работы амортизируемых основных средств в условиях, приравненных к агрессивной среде, налогоплательщиком дополнительно представлены и исследованы судом первой инстанции: список основных средств, используемых в условиях агрессивной среды в 2005 и 2006 годах на ТЭЦ-5; декларация промышленной безопасности Филиала Омской ТЭЦ-5, действующая в 2005 и 2006 годах; схема закрепления территории Омской ТЭЦ-5, в соответствии с которой определена структура и местонахождение структурных единиц (цехов) Омской ТЭЦ-5; инвентаризационные описи основных средств, в которых закреплено местонахождение объектов основных средств, используемых в условиях агрессивной среды в 2005 и 2006 годах, по цехам Омской ТЭЦ-5; оперативные журналы начальников смены турбинного, котельного, топливно-транспортного, ЦТАИ и электроцеха, отражающие многосменную (безостановочную) работу оперативного персонала.

Помимо изложенных обстоятельств, судом также правомерно учтено то, что согласно имеющихся паспортов на отдельные виды оборудования оно работает при температурном режиме свыше 115 °С и давлении более 0,07 МПа. Так, в свидетельстве о монтаже трубопровода питательной воды котла БКЗ ст.N 2 котельной цеха рабочая температура составляет 230°С; в паспорте растопочного паропровода котла БКЗ-420-140-5 температура составляет 560°С, а давление 14МПа. В представленных паспортах сосудов, работающих под давлением, имеется характеристика рабочей среды - серная кислота, соляная кислота, гидразин гидрат, аммиак. Данные химические элементы являются опасными химическими веществами.

Указанные доказательства в совокупности позволяют прийти к выводу, что спорные основные средства общества действительно эксплуатируются в условиях агрессивной среды.

Доказательств, опровергающих указанное суждение, налоговым органом представлено не было. Между тем, согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).

При этом, инспекция, ссылаясь на необоснованность выводов суда первой инстанции, не указывает на то, какие документы должны быть представлены налогоплательщиком и чем предусмотрено наличие таких документов (каким нормативным правовым актом регламентировано то, что такие документы подтверждают факт использования оборудования в агрессивной среде).

Судом апелляционной инстанции не принимается довод налогового органа о нарушении ОАО "ТГК N 11" требований статьи 313 НК РФ, так как установленное законом право на применение ускоренной амортизации не зависит от утверждения его приказом об учетной политике налогоплательщика.

Кроме того, отклоняются доводы апелляционной жалобы о том, что данные объекты изначально имеют определенную степень защиты, либо предназначены для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, а потому применение коэффициента ускоренной амортизации в данном случае неправомерно, как основанные на ошибочном, расширительном толковании пункта 7 статьи 259 НК РФ.

При таких обстоятельствах, имеющихся в деле доказательствах, подтверждающих факт нахождения амортизируемых основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной средой, Арбитражный суд Омской области пришел к обоснованному выводу о правомерности применения ОАО "ТГК N 11" специального коэффициента ускоренной амортизации.

Довод налогового органа о двойном списании был предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно опровергнут, так как двойное списание может иметь место при списании дважды одной суммы в налоговом учете одного юридического лица. При этом, приводя этот аргумент, инспекция суммирует учет двух хозяйствующих субъектов, в то время как по положениям статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения. Статьей 52 НК РФ предусмотрено самостоятельное исчисление суммы налога, подлежащей уплате за налоговый период исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Иными словами, в рассматриваемом случае отсутствует факт двойного списания.

В качестве дополнительного основания невозможности учета обществом в целях налогообложения прибыли расходов, связанных с определением суммы амортизационных отчислений (пересчитанных в соответствии с данными бухгалтерского учета), налоговый орган ссылается на их экономическую необоснованность, которая, по его мнению обусловлена неучетом указанных затрат в составе регулируемых тарифов в проверяемом периоде.

По мнению налогового органа, изложенному в апелляционной жалобе, в условиях, когда получение доходов от реализации тепло- и электроэнергии ограничено тарифом, расходы заявителя в целях налогообложения в соответствии со статьей 252 НК РФ также должны быть ограничены экономически обоснованными размерами, учитываемыми при формировании тарифа.

Восьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает решение суда первой инстанции, признавшее незаконной позицию МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области об экономической необоснованности расходов ОАО "ТГК N 11" за 2005 год в размере 458 405 917 руб., за 2006 год в размере 1 225 830 813 руб. в силу неучтения указанных сумм при формировании тарифов, утвержденных Региональной энергетической комиссией.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" от 14.04.2005 N 41-ФЗ государственное регулирование тарифов на электрическую и тепловую энергию осуществляется на основе принципов, изложенных в настоящем Федеральном законе, посредством установления экономически обоснованных тарифов (цен, платы за услуги) на электрическую и тепловую энергию и (или) их предельных уровней.

Основы ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в РФ, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 26.02.04 N 109 (далее - Основы ценообразования) в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации, разработанные в соответствии с Федеральными законами "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" и "Об электроэнергетике", определяют основные принципы и методы регулирования тарифов (цен) на электрическую и тепловую энергию и на соответствующие услуги.

Согласно пункту 17 Основ ценообразования, определение состава расходов, включаемых в необходимую валовую выручку, и оценка их экономической обоснованности производятся в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормативными правовыми актами, регулирующими отношения в сфере бухгалтерского учета.

Пунктом 14 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 20.05.2003 N 44н, начисление амортизации по основным средствам организаций, возникших в результате реорганизации, производится с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена их государственная регистрация, исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определяемых организациями, возникшими в результате реорганизации при принятии объекта к бухгалтерскому учету на основании передаточного акта или разделительного баланса независимо от ранее применяемого способа начисления амортизации у правопредшественника.

Таким образом, с учетом ранее описанной позиции Восьмого арбитражного апелляционного суда по суммам амортизации основных средств, полученных обществом в процессе реорганизации, а также того, что положения Кодекса не предусматривают связь экономической обоснованности понесенных расходов в целях налогообложения с размером установленных тарифов, подтверждается правомерность включения ОАО "ТГК N 11" в расходы оспариваемых сумм, которые не были утверждены при формировании тарифа, с точки зрения экономической обоснованности.

Более того, пунктом 15 Основ ценообразования установлено, что при регулировании тарифов применяются различные методы регулирования, в том числе метод экономически обоснованных расходов (затрат).

Согласно пункту 16 Основ ценообразования при использовании метода экономически обоснованных расходов (затрат) регулируемые тарифы (цены) рассчитываются на основе размера необходимой валовой выручки организации, осуществляющей регулируемую деятельность, от реализации каждого вида продукции (услуг) и расчетного объема производства соответствующего вида продукции (услуг) за расчетный период регулирования.

Изложенные положения Основ ценообразования корреспондируются со статьей 4 Федерального закона "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" от 14.04.2005 N 41-ФЗ, устанавливающей, что при государственном регулировании тарифов должны соблюдаться основные принципы, в том числе принцип определения экономической обоснованности планируемых (расчетных) себестоимости и прибыли при расчете и утверждении тарифов.

Следовательно, показатели затрат, учитываемые при формировании тарифов, являются плановыми, расчетными, применимыми исключительно в целях формирования и утверждения тарифа, не могут оцениваться с точки зрения экономической обоснованности для целей налогообложения.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области о том, что при новом рассмотрении судом первой инстанции по существу рассмотрено дело в полном объеме, в том числе и в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2005 год, обусловленного неправомерным завышением расходов за указанный период на 8 180 432 руб., которая оставлена судом кассационной инстанции без изменения и не направлена на новое рассмотрение.

Из материалов дела следует, что одним из требований налогоплательщика, указанных в заявлении о признании недействительными спорных решений, явился эпизод, связанный с уменьшением убытков по налогу на прибыль за 2005 год, обусловленного неправомерным завышением расходов за указанный период на 8 180 432 руб.

Решением суда первой инстанции от 28.01.2008 в указанной части в удовлетворении требований ОАО "ТГК N 11" отказано. Налогоплательщик судебный акт не обжаловал, в связи с чем решение суда в этой части вступило в законную силу.

Между тем, при новом рассмотрении арбитражным судом названный эпизод рассмотрен повторно, где заявление общества в этой части оставлено без удовлетворения.

В соответствии в пунктом 2 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что имеется вступивший в законную силу принятый по спору между теми же лицами, о том же предмете и по тем же основаниям судебный акт арбитражного суда, суда общей юрисдикции или компетентного суда иностранного государства, за исключением случаев, если арбитражный суд отказал в признании и приведении в исполнение решения иностранного суда;

На основании указанной нормы процессуального законодательства, учитывая, что в рассматриваемой части решение Арбитражного суда Омской области от 28.01.2008 вступило в законную силу, суд апелляционной инстанции прекращает производство по делу относительно эпизода, связанного с уменьшением убытков по налогу на прибыль за 2005 год, обусловленного неправомерным завышением расходов за указанный период на 8 180 432 руб.

Таким образом, удовлетворив заявленные ОАО "ТГК N 11" требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Омской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области.

Налоговым органом при подаче апелляционной жалобы уплачена по платежному поручению от 03.12.2008 N 661 государственная пошлина в сумме 2000 руб., то есть в большем размере, чем это предусмотрено подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, поэтому в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1000 руб. подлежит возврату инспекции из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 07.11.2008 по делу N А46-11259/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - без удовлетворения.

Прекратить производство по делу в части эпизода, связанного с уменьшением убытков по налогу на прибыль за 2005 год, обусловленного неправомерным завышением расходов за указанный период на 8 180 432 руб.

Возвратить Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, расположенной по адресу: 644010, г. Омск, ул. Маршала Жукова, 72 корпус 1, излишне уплаченную по платежному поручению от 03.12.2008 N 661 государственную пошлину в размере 1000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Н.А. Шиндлер Л.А. Золотова