Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2009 г. N 08АП-5738/2008

город Омск

11 февраля 2009 г.

Дело N А81-2558/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 февраля 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Шиндлер Н.А., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Радченко Н.Е., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5738/2008) индивидуального предпринимателя Андросова Эдуарда Валерьевича на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.04.2008 по делу N А81-2558/2008 (судья Малюшин А.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Андросова Эдуарда Валерьевича к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительными решений N 3 от 28.03.2008 и N 115 от 23.05.2008,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Андросова Эдуарда Валерьевича - не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом;

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа - не явился, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.04.2008 по делу N А81-2558/2008 частично удовлетворены требования, заявленные индивидуальным предпринимателем Андросовым Эдуардом Валерьевичем (далее по тексту - предприниматель Андросов Э.В., заявитель, налогоплательщик) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Муравленко ЯНАО N 3 от 28.03.2008 (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Управление) N 115 от 23.05.2008.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции N 3 от 28.03.2008 и решение Управления N 115 от 23.05.2008 в части начисления штрафа в размере 112 095 руб. 50 коп. В удовлетворении остальной части заявленных предпринимателем Андросовым Э.В. требований отказано.

Мотивируя решение, суд указал, что деятельность по реализации sim-карт (стартовых комплектов) и карточек экспресс-оплаты не может быть признана розничной торговлей, поскольку карточки экспресс-оплаты и sim-карты по сути являются средством предварительной оплаты услуг, и, следовательно, не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход. Деятельность предпринимателя по реализации карточек экспресс-оплаты и sim-карт (стартовых комплектов), приобретенных у операторов связи, должна облагаться в рамках общего режима налогообложения или с применением упрощенной системы налогообложения.

Кроме того, суд первой инстанции посчитал возможным снизить размер штрафа, начисленный налогоплательщику, в два раза (кроме штрафа, начисленного предпринимателю Андросову Э.В. в порядке пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2 900 руб., так как начисление штрафных санкций по данному эпизоду налогоплательщиком не оспаривалось), в связи с чем, решение Инспекции N 3 от 28.03.2008 и решение Управления N 115 от 23.05.2008 признаны недействительными в части начисления штрафа в размере 112 095 руб. 50 коп.

В апелляционной жалобе предприниматель Андросов Э.В. просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.04.2008 по делу N А81-2558/2008 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

В обоснование доводов, изложенных в апелляционной жалобе, заявитель указал, что доначисляя налог на доходы физических лиц (НДФЛ), единый социальный налог (ЕСН) и налог на добавленную стоимость (НДС), налоговый орган, необоснованно не предоставил заявителю налоговые вычеты по налогам, а также неправильно исчислил суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджет.

В дополнениях к апелляционной жалобе предприниматель Андросов Э.В. указал, что, по его мнению, сумма штрафных санкций, начисленных по оспариваемым решениям, не соразмерна со степенью его вины в совершенном налоговом правонарушении, в связи с чем, размер штрафа может быть снижен судом более чем в два раза.

Инспекция и Управление, в соответствии с представленными письменными отзывами на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считают законным, просят оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Предприниматель Андросов Э.В., Инспекция и Управление, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, ходатайства об отложении судебного заседания не представлены.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к апелляционной жалобе, отзывы, установил следующие обстоятельства.

В период с 12 декабря 2007 года по 03 марта 2008 года Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Андросова Э.В. по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006 года. По итогам проверки 05.03.2008 составлен акт выездной налоговой проверки N 4.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом 28.03.2008 принято решение N 3 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно указанному решению, сумма неуплаченных налогоплательщиком налогов (сборов) составила 204 345 руб., пеней - 29 294 руб. 85 коп., штрафных санкций - 306 758 руб.

Предприниматель Андросов Э.В., не согласившись с выводами налогового органа, обжаловал решение N 3 от 28.03.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления N 115 от 23.05.2008 решение Инспекции N 3 от 28.03.2008 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено. Налогоплательщику начислены налоги в размере 154 452 руб., пени в размере 29 325 руб. 84 коп., штрафные санкции в сумме 227 090 руб.

Основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и доначисления сумм налога и пени послужил вывод налогового органа и Управления о том, что реализация карт экспресс-оплаты услуг сотовой связи, телефонной связи, Интернет, подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, а не единым налогом на вмененный доход.

Предприниматель Андросов Э.В., полагая, что указанные решения налогового органа и Управления не соответствуют нормам действующего законодательства, нарушают его права и законные интересы, обратился в суд с требованиями о признании данных решений недействительными.

Решением суда первой инстанции требования заявителя удовлетворены в указанной выше части.

Означенное решение обжалуется предпринимателем Андросовым Э.В. в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в проверяемом периоде предпринимателем Андросовым Э.В. осуществлялась розничная торговля SIM-картами и картами экспресс-оплаты телефонной связи, которые по договорам приобретались им у поставщиков услуг связи для последующей реализации населению.

Предприниматель Андросов Э.В. полагал, что осуществляемая им предпринимательская деятельность по реализации карт экспресс-оплаты и sim-карт относится к розничной торговле и попадает под действие специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход.

Между тем, суд апелляционной инстанции выводы налогового органа и суда первой инстанции о том, что деятельность предпринимателя Андросова Э.В. по реализации карточек экспресс-оплаты и sim-карт (стартовых комплектов), приобретенных у операторов связи, должна облагаться в рамках общего режима налогообложения или с применением упрощенной системы налогообложения считает правомерными на основании следующего.

На основании пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, в том числе в сфере розничной торговли.

При этом, в силу требований статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

На основании пункта 1 статьи 454 и пункта 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю в собственность товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации права владения, пользования и распоряжения имуществом принадлежат собственнику этого имущества.

Таким образом, из указанных норм следует, что по договору розничной купли-продажи продавец должен обладать правом собственности на реализуемые им товары.

Кроме того, в соответствии с определением розничной торговли (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации), такая торговля может осуществляться только товарами.

Из материалов дела видно, что между предпринимателем Андросовым Э.В. с ООО "Рикон", ОАО "Уралсвязьинформ", ИП Колесников А.М., ООО "Диксис-Ямал", ОАО "Вымпел-ком" заключены договоры, на основании которых предприниматель Андросов Э.В. реализовывал карты экспресс - оплаты и sim-карты за вознаграждение. Данные договоры являются агентскими.

Отношения сторон агентского договора, а также их права и обязанности урегулированы Гражданским кодексом Российской Федерации, в соответствии со статьей 1005 которого, одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Между тем, исходя из сущности торговой деятельности, предполагающей продажу товаров, деятельность предпринимателя не может быть отнесена к таковой, поскольку в рамках договоров агентирования карты оплаты и SIM-карты, реализуемые налогоплательщиком, в его собственность не поступили, а до момента реализации покупателям находились в собственности ООО "Рикон", ОАО "Уралсвязьинформ", ИП Колесников А.М., ООО "Диксис-Ямал", ОАО "Вымпел-ком".

Таким образом, у предпринимателя Андросова Э.В. отсутствовало право собственности на реализуемые им карты оплаты и sim-карты.

Кроме того, помимо отсутствия справа собственности, осуществляемая деятельность по реализации карт оплаты и sim-карт не предполагает реализацию товара.

Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 129 Гражданского кодекса Российской Федерации, к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается. либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством (деньги, ценные бумаги, исключительные права и т.п.).

Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 129 Гражданского кодекса Российской Федерации, к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством (деньги, ценные бумаги, исключительные права и т.п.).

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что карты экспресс-оплаты услуг сотовой связи (также sim-карты) не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров купли-продажи в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации, и в соответствии с главой 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.

В соответствии с Правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.97 N 1235 (далее - Правила), оказание услуг телефонной связи (в первую очередь услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг (глава 39 Гражданского кодекса Российской Федерации), в которых определяются формы и порядок оплаты таких услуг. Разделом Х Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как наличными деньгами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и другие.

Приобретенные абонентами у операторов связи или у уполномоченных ими лиц пластиковые карточки (карточки экспресс-оплаты и sim-карты) являются по своей природе лишь средством оплаты услуг телефонной связи (в том числе услуги по предоставлению доступа к телефонной сети) и, следовательно, не могут быть признаны товаром, реализуемым по договорам розничной купли-продажи, а указанные лица - розничными продавцами для целей их перевода на уплату единого налога на вмененный доход.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о том, что предприниматель Андросов Э.В. осуществлял деятельность, которая не подпадает под действие главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Доводы, изложенные предпринимателем Андросовым Э.В. в апелляционной жалобе о том, что заявителю неправомерно не предоставлены налоговые вычеты по НДФЛ и по НДС, а также о неправильном исчислении налоговым органом суммы ЕСН, подлежащей уплате налогоплательщиком в бюджет, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку указанные доводы не заявлялись предпринимателем Андросовым Э.В. в ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции.

Как следует из пункта 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.10.1996 N 13, к основаниям иска относятся фактические обстоятельства дела, на которых основаны требования.

В данном случае, предприниматель Андросов Э.В., заявляя в апелляционной жалобе выше указанные доводы, фактически изменил основания своих требований, так как, обращаясь в суд первой инстанции с заявлением о признании недействительным решения Инспекции N 3 от 28.03.2008 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и о признании недействительным решения Управления N 115 от 23.05.2008, не ссылался в обоснование своих требований на нарушения налоговым органом требований налогового законодательства по указанным выше основаниям, в связи с чем, обозначенные доводы предпринимателя Андросова Э.В. рассмотрению не подлежат.

Кроме того, суд первой инстанции, обоснованно счел возможным на основании статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации признать обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушение, совершение правонарушения предпринимателем Андросовым Э.В. впервые и несоразмерность подлежащего уплате штрафа совершенному правонарушению, и уменьшить размер штрафа, подлежащего взысканию в два раза, при этом, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения требований апелляционной жалобы в части уменьшения штрафных санкций более чем в два раза.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы, связанные с уплатой государственной пошлины, относятся на предпринимателя Андросова Э.В.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 02.04.2008 по делу N А81-2558/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Андросова Эдуарда Валерьевича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

Н.А. Шиндлер Е.П. Кливер