Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2009 г. N 08АП-3325/2009

город Омск

25 июня 2009 г.

Дело N А70-9011/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 июня 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шиндлер Н.А.,

судей Лотова А.Н., Золотовой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радченко Н.Е.,

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе (регистрационный номер 08АП-3325/2009) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 08.04.2009 по делу N А70-9011/2008 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тюменский хлебомакаронный комбинат" к Инспекции Федеральной налоговой службы N4 по г. Тюмени об оспаривании решения в части N 12-12/1804 от 06.11.2008,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 - Галеева Э.М. по доверенности от 16.02.2009, действительной до 31.12.2009 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);

от общества с ограниченной ответственностью "Тюменский хлебомакаронный комбинат" - Толстоброва В.Ю. по доверенности от 17.06.2009, действительной до 31.12.2009 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации); Степанова С.И. по доверенности от 17.06.2009, действительной до 31.12.2009 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Тюменский хлебомакаронный комбинат" (далее - ООО "ТХМК", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 4, инспекция, налоговый орган) N 12-12/1804 от 06.11.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 08.04.2009 по делу N А70-9011/2008 требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме, ненормативный правовой акт инспекции признан недействительным в части предложения уплатить единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 5 161 938 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 1 823 921 руб. 26 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 469 909 руб. 20 коп., а также в части предложения уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее - страховые взносы) в сумме 2 812 402 руб., пени за их несвоевременную уплату в сумме 991 831 руб. 33 коп.

Принятое решение суд первой инстанции мотивировал недоказанностью налоговым органом мнимости договоров аутсорсинга и получения обществом необоснованной налоговой выгоды посредством ухода от уплаты ЕСН и страховых взносов. Суд первой инстанции указал, что применение в данном случае заявителем методов по оптимизации функционирования ООО "ТХМК", наличие между ним и фирмами-аутсорсерами фактических взаимоотношений по оказанию услуг по предоставлению персонала, при отсутствии со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и отсутствии реальной предпринимательской или экономической деятельности, не может свидетельствовать о создании заявителем схемы ухода от налогообложения.

ИФНС России по г. Тюмени N 4 с решением суда первой инстанции не согласилось и обжаловало его в порядке апелляционного производства, указав на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

По мнению подателя жалобы, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительным решения налогового органа в указанной части, так как в ходе проверки были собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по ЕСН путем перевода части своих работников в другие организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН). Как полагает инспекция, такой перевод работников был произведен формально, поскольку те же работники после перевода продолжали выполнять свои функции на прежних местах, сделки по заключению договоров оказанию услуг являются мнимыми и совершены лишь для уклонения от уплаты обществом ЕСН и страховых взносов.

ООО "ТХМК" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором указало на необоснованность изложенных в ней доводов, противоречивость позиции налогового органа и обоснованность выводов суда первой инстанции. Считает, что судом верно установлено наличие фактических и реальных взаимоотношений с юридическими лицами, которые по условиям заключенных с ними договоров, предоставляли работников.

В заседании суда апелляционной инстанции приняли участие представители сторон, которые поддержали доводы и возражения своих доверителей.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

ИФНС России по г. Тюмени N 4 проведена выездная налоговая проверка ООО "ТХМК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе единого социального налога и страховых взносов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

В ходе проверки налоговый орган установил, что между обществом в проверяемый периоды были заключены договоры возмездного оказания услуг: с ООО "Мастер" - N 1 от 31.12.2004; с ООО "Партнер" - N 2 от 31.12.2004; с ООО "Стимул" - N 3 от 31.12.2004; с ООО "Приоритет" - N 4 от 20.06.2005. Предметом всех названных договоров являлось оказание услуг по участию названных лиц как исполнителей в поиске, подбору, приему и направлению на предприятие заказчика (ООО "ТХМК") необходимого количества персонала на определяемые в соответствии Договором должности.

Также установлено, что 116 работников (30,1% от общей численности работников) ООО "ТХМК" были уволены переводом на четыре предприятия: ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", затем предоставлены этим же фирмам в качестве персонала заявителю, но фактически все 116 переведенных работников не прекращали своей деятельности на ООО "ТХМК" ни на один день, работая на тех же должностях, что и до увольнения; сотрудники используют имущество и служебные помещения, принадлежащие ООО "ТХМК";

Кроме того, установлено, что: фирмы-аутсорсеры находились по тому же адресу, что и ООО "ТХМК":, г. Тюмень, ул. Бакинских комиссаров, 5-1 и, что данный адрес значился в трудовых контрактах нанимаемых этими фирмами работников как место их работы; что руководители организаций-аутсорсеров - это бывшие работники общества; что расчетные счета фирм-аутсорсеров открыты в одном банке с обществом.

По указанным обстоятельствам проверяющие пришли к выводу о том, что целью создания ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", применяющих упрощенную систему налогообложения, и заключения договоров на оказание аутсорсинговых услуг, была минимизация налоговых платежей ООО "ТХМК" (занижение налоговой базы по ЕСН путем применения налоговой льготы через другие организации, которые не являются плательщиками ЕСН, как организаций, применяющих УСН).

По результатам проверки составлен акт N 12-12/1511 от 30.09.2009 (т.1 л.133) и вынесено решение N 12-12/1804 от 06.11.2008 (т.1 л. 24) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу, в том числе доначислены оспариваемые ЕСН и страховых взносы.

Полагая, что данное решение не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает права и законные интересы ООО "ТХМК" как налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения ИФНС России по г. Тюмени N 4 частично недействительным.

Решение суда первой инстанции об удовлетворении требований налогоплательщика на основании апелляционной жалобы инспекции является предметом рассмотрения Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются организации, производящие выплаты физическим лицам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

На основании части 1 статьи 6 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются: 1) лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица; 2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

В силу части 2 статьи 10 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Как уже было указано, усматривается из материалов дела и установлено арбитражным судом, между обществом (заказчик) и ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер" (исполнители) заключены договоры возмездного оказания услуг по предоставлению персонала (т. 2 л. 15-50), согласно которым исполнители приняли на себя обязательства по оказанию услуг по участию в производственной деятельности заказчика, а также по выполнению иных функций, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) заказчиком, управлением организацией заказчика (пункт 1.1 договоров).

Для этого в соответствии с пунктом 1.2 договоров, исполнители осуществляют поиск, отбор, прием на работу работников, направляют (при необходимости - командируют) на предприятие заказчика необходимое количество персонала на определяемые должности, обладающих соответствующими специальностями, профессиями, квалификациями, для выполнения конкретных трудовых функций в интересах заказчика.

Факт заключения названных договоров подтверждается представленными в материалы дела документами - договорами об оказании соответствующих услуг (т.2 л. 15-50).

Факт исполнения условий договора (предоставление работников и оплата оказанных услуг) также следует из материалов дела: направление работников осуществлялось исполнителями в соответствии с пунктом 2.1 договоров на основании заявок заказчика (т.5 л. 25-150, т. 6 л. 1-34); оказание услуг в соответствии с пунктом 4.2 договоров подтверждается актами о предоставлении персонала за конкретные периоды (т. 6 л. 35-124); оплата произведена по платежным поручениям (т.9 л. 32-123, т.10, т. 11), подтверждаемая банковскими выписками по счетам организаций-аутсорсеров (т. 9 л. 1-31), из которых следует, что денежные средства за предоставленные услуги были перечислены ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер". Кроме того, частично оплата произведена зачетом взаимных требований.

Помимо этого, материалами дела подтверждено, что работники, которые, по мнению налогового органа, имели фактические трудовые отношения только с обществом, являлись работниками соответствующих исполнителей, что следует из копий трудовых книжек (т.2 л. 51- 55, т.3 л. 68-156).

Более того, судом первой инстанции установлен факт реального осуществления рассматриваемыми фирмами-аутсорсерами услуг по предоставлению персонала, а именно: ими были арендованы офисные помещения у налогоплательщика (договоры аренды, акты приема передачи нежилых помещений - т. 4 л. 45-96), размещены рекламные объявления о приеме на работу работников не только для налогоплательщика, но и для других заказчиков (т. 13).

Как установлено арбитражным судом, какие-либо расчеты с физическими лицами, не состоящими в трудовых отношениях с ООО "ТХМК" и являющимися работниками ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", налогоплательщик не производил, суммы вознаграждений указанным лицам не выплачивал. Материалами дела подтверждается, что фактически начисление и выплату заработной платы работникам данных организаций в проверяемом периоде производили исполнители. Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты, доказательств, подтверждающих наличие в рассматриваемый период между указанными физическими лицами и обществом договоров трудового или гражданско-правового характера, а также осуществление ООО "ТХМК" каких-либо выплат в пользу данных физических лиц налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенную деятельность), а заказчик - оплатить услуги.

Общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит статьям 779 - 782 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 настоящего Кодекса.

Согласно статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации, под трудовым договором понимается соглашение между работником и предприятием, по которому работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а предприятие обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором, соглашением сторон.

Принимая во внимание изложенные нормы, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии в данном случае у налогоплательщика правовых оснований для исчисления ЕСН и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В силу статьи 6 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" обязанность по уплате страховых взносов лежит на исполнителях как на организациях производящей выплаты физическим лицам (работникам).

Материалами дела подтверждается, установлено судом первой инстанции и не опровергается налоговым органом, что ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер" являются самостоятельными юридическими лицами, а, соответственно, и самостоятельными налогоплательщиками (выписки из единого государственного реестра (т. 12 л. 85), применяющими упрощенную систему налогообложения (УСН) в соответствии с главой 26.2 НК РФ.

В соответствии с частью 2 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

На основании статьи 346.22. Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога при применении УСН зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

Бюджетное законодательство Российской Федерации состоит из Бюджетного кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, законов субъектов РФ о бюджетах субъектов РФ на соответствующий год, нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления о местных бюджетах на соответствующий год и иных федеральных законов, законов субъектов РФ и нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления, регулирующих указанные правоотношения (пункт 1 статьи 2 Бюджетного кодекса Российской Федерации).

С 1 января 2005 г. (спорные договоры действовали в период 2005-2006 годы) согласно статье 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации в бюджеты субъектов РФ подлежат зачислению налоговые доходы от единого налога, взимаемого в связи с применением УСН, по нормативу 90%. А в соответствии со статьей 146 Бюджетного кодекса Российской Федерации в бюджеты государственных внебюджетных фондов подлежат зачислению распределяемые органами Федерального казначейства по уровням бюджетной системы РФ доходы от единого налога, взимаемого при УСН:

- в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования - по нормативу 0,5%;

- в бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования - по нормативу 4,5%;

- в бюджет Фонда социального страхования РФ - по нормативу 5%.

Следовательно, применение упрощенной системы налогообложения также как и применение общего режима налогообложения, предусматривающей уплату ЕСН в соответствии с главой 24 НК РФ, обеспечивает поступление платежей в бюджеты различных уровней и бюджеты фондов социального и обязательного медицинского страхования.

Таким образом, ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", являясь самостоятельным налогоплательщиком, производили (при отсутствии доказательств обратного) уплату налога по УСН, то есть обеспечили поступление соответствующих платежей в бюджеты фондов социального и обязательного медицинского страхования, в связи с чем, представляется необоснованной позиция налогового органа о неуплате ЕСН ни одним из участников договоров аутсорсинга.

Необходимо отметить, что в отношении ООО "Партнер" и ООО "Стимул" проведены выездные налоговые проверки, по результатам которых нарушений, связанных с полнотой уплаты налогов по упрощенной системе налогообложения, не установлено.

Кроме того, в связи с уплатой налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", взыскание последних с ООО "ТХМК" привело бы к двойному налогообложению, что не допустимо и запрещено действующим налоговым законодательством.

Апелляционный суд не принимает довод налогового органа об экономической нецелесообразности заключения рассматриваемых договоров.

Так налогоплательщиком суду первой инстанции были представлены расчеты, подтверждающие снижение расходов на финансирование затрат обучению и повышению квалификации персонала и на иные расходы, связанные с учетом работников, начисления им заработной платы, опускных, социальных пособий. Также налогоплательщиком были приведены доказательства сокращения убытков общества и получения дохода (отчеты о прибылях и убытках - т.2 л. 56-82).

Инспекция не оспаривает факт уменьшения расходов, при этом, ссылаясь, что такое уменьшение произошло за счет экономии по ЕСН.

Таким образом, учитывая то, что ИФНС России по г. Тюмени N 4 не представлено доказательств экономической нецелесообразности заключения договоров аутсорсинга, доводы налогового органа являются необоснованными.

Ссылка инспекции на то, что бывшие работники общества являлись директорами организаций, оказывающих услуги по предоставлению персонала, соответствует материалам дела и не опровергается обществом. Однако, данное обстоятельство не является противоречием какой-либо норме права, не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды и не является основанием для установления взаимозависимости, так как такое основание как "руководитель - бывший работник" налоговым законодательством не предусмотрено.

Создание ООО "Мастер", ООО "Стимул", ООО "Приоритет", ООО "Партнер", назначение их директорами бывших работников общества, перевод части работников ООО "ТХМК" в указанные организации и осуществление работниками тех же обязанностей с использованием имущества общества, не противоречит действующему законодательству, не свидетельствует о неосуществлении ими своей деятельности как юридическими лицами, в связи с чем указанные обстоятельства не могут свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде.

Довод налогового органа о создании налогоплательщиком в данном случае искусственной схемы ухода от налогообложения также был предметом рассмотрения в арбитражном суде, которому дана правильная оценка. Так, арбитражным судом указано, что применение в данном случае налогоплательщиком методов по оптимизации функционирования предприятия, наличие между ним и указанных выше организаций фактических взаимоотношений по оказанию услуг по договору аутсорсинга, при этом отсутствие со стороны налогового органа доказательств об учете налогоплательщиком хозяйственных операций вне связи с их действительным экономическим смыслом и отсутствие реальной предпринимательской или экономической деятельности, не может свидетельствовать о создании заявителем схемы ухода от налогообложения

Согласно разъяснениям, данным Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговый орган не привел достоверных доказательств наличия в действиях налогоплательщика умысла на создание противоправной схемы ухода от налогообложения, а выводы носят предположительный характер, в связи с чем, доначисление единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страхование, начисление пени за просрочку их уплаты, а также привлечение к ответственности являются неправомерными.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным.

Поскольку из представленной совокупности доказательств по делу не усматривается признаков необоснованного получения ООО "ТХМК" налоговой выгоды, решение налогового органа N 12-12/1804 от 06.11.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения суд первой инстанции обоснованно признал недействительными в обжалованной налогоплательщиком части.

При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные обществом и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что оснований для отмены или изменения обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию с инспекции не подлежит, поскольку в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от ее уплаты, в том числе при обжаловании судебных актов по делам, в которых такой орган выступал ответчиком.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 08.04.2009 по делу N А70-9011/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N4 - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов Л.А. Золотова