Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта 2009 г. N 11АП-2823/2008

02 марта 2009 г.

Дело N А65-27753/2007

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 27 февраля 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 марта 2009 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кувшинова В.Е., судей Захаровой Е.И., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Анисимовой О.Ю.,

с участием в судебном заседании:

представителей МУП "Альметьевское городское управление автомобильных дорог" - Карповой Г.В. (доверенность от 24.12.2008 N 859); Ахметгалиевой А.И. (доверенность от 24.12.2008 N 848),

представителей Межрайонной ИФНС России N 16 по Республике Татарстан - Кутузовой Д.М. (доверенность от 11.01.2009 N 0202/01); Борисенко Л.А. (доверенность от 14.01.2009 N 0202/61),

рассмотрев в открытом судебном заседании 27 февраля 2009 года в помещении суда апелляционную жалобу муниципального унитарного предприятия "Альметьевское городское управление автомобильных дорог"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 29 декабря 2008 года по делу N А65-27753/2007 (судья Егорова М.В.),

по заявлению МУП "Альметьевское городское управление автомобильных дорог", Республика Татарстан, г.Альметьевск,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Республике Татарстан, г.Альметьевск,

о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Муниципальное унитарное предприятие "Альметьевское городское управление автомобильных дорог" (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 28.09.2007 N 02-11/22 в части доначисления налога на прибыль в сумме 5809924 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3396765 руб. 47 коп., единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 27487 руб., а также налоговых санкций и пени, начисленных на данные суммы налогов.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.04.2008г. по делу N А65-27753/2007 заявление удовлетворено частично. Суд признал оспариваемое решение налогового органа от 28.09.2007 N 02-11/22 недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 89150 руб., НДС в сумме 2889825,61 руб. и пени, начисленные на данные суммы налогов, как несоответствующие нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В остальной части заявленных требований отказал и обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав предприятия (т.20 л.д.7-11).

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2008г. по делу N А65-27753/2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.20 л.д.117-120).

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 09.10.2008г. по делу N А65-27753/2007 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.04.2008г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2008г. по настоящему делу отменены в части доначисления налога на прибыль в сумме 5720774 руб., штрафных санкций и пени в части отказа налогоплательщику в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа от 21.04.2008г. по делу N А65-27753/2007. В указанной части дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении следует рассмотреть спор исходя не из самого факта отражения дважды одной и той же суммы в декларациях за 2004 и 2005 годы, а из документального обоснования этих расходов, что и учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (т.21 л.д.74-75).

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 29.12.2008г. по делу N А65-27753/2007 в удовлетворении заявления предприятия о признании недействительным решения налогового органа от 28.09.2007 N 02-11/22 в части доначисления налога на прибыль в сумме 5720774 руб., налоговых санкций и пени, начисленных на данную сумму налога, отказано (т.22 л.д.9-12).

В апелляционной жалобе предприятие просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт (т.22 л.д.21-23).

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

В судебном заседании представители предприятия поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представители налогового органа отклонили апелляционную жалобу по основаниям, приведенным в отзыве.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на нее и в выступлении представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налогов за период с 01.01.2003г. по 31.12.2005г.

При проверке налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г. установлено, что по строке 110 "Стоимость реализованных покупных материалов" приложения N 2 "расходы, связанные с производством и реализацией" к листу 01 за 2004 г. учтена сумма расходов от реализации материалов на сторону в размере 1362644 руб. (эта сумма подтверждена первичными документами). Также установлено, что по строке 110 "Прочие внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" приложения N 7 к листу 02 "Прочие внереализационные расходы" за 2004 г. отражена сумма 16190253,62 руб., которая складывается из следующих сумм 13632644 руб. покупная стоимость реализованных материалов и 2469699,7 руб. НДС по приобретенным материалам. Из чего следует, что сумма 13632644 руб. отражена на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, дважды. Неправомерно включенная в состав внереализационных расходов сумма НДС и дважды учтенная покупная стоимость материалов привели к занижению налоговой базы по налогу на прибыль на 16190253,62 руб. По аналогичной ситуации за 2005 г. дважды учтена покупная стоимость материалов в сумме 7646306,9 руб.

Занижение налоговой базы в результате нарушения п.п.1 ст.23 и ст.287 НК РФ привело к неуплате налога на прибыль за 2004 г. в сумме 3885660 руб. и за 2005 г. в сумме 1835114 руб.

По результатам проверки составлен акт от 05.09.2007г. N 02-11/22, на основании которого налоговым органом вынесено решение от 28.09.2007г. N 02-11/22 о привлечении предприятия к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, транспортного налога и ЕНВД в виде штрафа в общей сумме 1169411 руб., п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕНВД в виде штрафа в сумме 61638 руб.

Данным решением налогоплательщику предложено уплатить НДС в сумме 5336360 руб., налог на прибыль в сумме 6127419 руб., транспортный налог в сумме 26635 руб. и ЕНВД в сумме 27487 руб., а также в порядке ст. 75 НК РФ начислены пени в общей сумме 3817824,91 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы предприятия на вышеуказанное решение, Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан решением от 15.02.2008г. N 71 изменило решение налогового органа от 28.09.2007 N 02-11/22, уменьшив начисления по налогу на прибыль на сумму 196746 руб., соответствующие ей суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. Решение налогового органа утверждено с учетом внесенных изменений.

Предприятие не согласилось с решением налогового органа с учетом изменений, в части доначисления налога на прибыль в сумме 5809924 руб. (п. 1.1 и 1.4 решения), НДС в сумме 3396765 руб. (п. 2.1 п.п. 1, 2, 3, 4, 5 (а, б, в, г, д, з, л, н, о, п), п. 2.3, п. 2.6, п. 2.8, п. 2.9 решения), ЕНВД в сумме 27487 руб. (п. 4 решения), а также налоговых санкций и пени, начисленных на данные суммы налогов и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, отказав в удовлетворении заявленных требований, правильно применил нормы материального права.

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Статьей 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы.

В соответствии со ст. 272 НК РФ при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

Федеральным законом от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

Вместе с тем, ст. 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Одним из документов, подтверждающих данные налогового учета, как указывалось ранее, являются аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы (ст.314 НК РФ). Формы регистров и порядок отражения в них данных разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно. Исходя из чего довод налогоплательщика о том, что регистры налогоплательщиком могут не вестись, противоречит нормам НК РФ.

В соответствии с пп. 19 п. 1 ст. 270 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

При проверке налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г. (т.10 л.д.1-11) налоговым органом установлено, что по строке 110 приложения N 2 к листу 02 (т.10 л.д.6) "стоимость реализованных покупных материалов" "расходы, связанные с производством и реализацией" учтена сумма расходов от реализации материалов на сторону в размере 13 632 644 руб. Также по строке 110 "прочие внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" приложение 7 к листу 02 "Прочие внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационным расходам" за 2004 год (стр.010) отражена сумма 68000756 руб. (т.10 стр.10). Согласно регистрам внереализационных расходов в сумму 68000756 руб. входит сумма 16190253,62 руб. (13632644 руб. + НДС в сумме 2469699,7 руб.) (т.3 л.д.100-101).

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что сумма 13632644 руб. - стоимость покупных материалов отражена на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, дважды.

В соответствии с пп. 19 п. 1 ст. 270 НК РФ НДС не относится на расходы по налогу на прибыль.

Соответственно, НДС неправомерно включен во внереализационные расходы. Занижение базы по налогу на прибыль составило 16190253,62 руб.

Аналогичная ситуация прослеживается и по 2005 г. (т.3 л.д.73-82). По строке 110 "стоимость реализованных покупных материалов" приложение N 2 "расходы, связанные с производством и реализацией" к листу 02 за 2005 г. учтена сумма расходов от реализации материалов на сторону в размере 8282308 руб. Также по строке 110 "прочие внереалиазционные расходы и убытки, приравненные к внереалиазционным расходам" за 2005 г., как реализация материалов на сторону в сумме 72193411 руб., которая включает в себя сумму 7646306,39 руб. - реализация материалов на сторону (т.3 л.д.97-101).

Факт отражения дважды одной и той же суммы в декларации за 2004-2005гг. также признан арбитражным судом кассационной инстанции при рассмотрении кассационной жалобы Общества по данному делу (постановление кассационной инстанции от 09.10.2008г.).

Документы, подтверждающие расходы, отраженные во внереализационных расходах на общую сумму 23836560,01 руб., не представлены при проведении выездной проверки.

Предприятие объясняет причину непредставления первичных документов за 2004 г. - 7464306,39 руб., за 2005 г. - 16190253,62 руб. тем, что данные документы отсутствуют, так как в регистрах внереализационных расходов данные расходы были указаны ошибочно.

Однако при проведении "повторной" проверки после рассмотрения дела в кассационной инстанции также не были представлены в полном объеме первичные документы по расходам, отраженным в листе 02 декларации по налогу на прибыль за 2004-2005гг.

Обществом представлены новые регистры прямых и внереалиазционных расходов в различных вариантах в количестве 10 штук.

Анализ первичных документов и новых регистров налогового учета отражен налоговым органом в пояснении к данному делу. Общий вывод при проверке новых документов сводится к тому, что во вновь представленных регистрах во внереализационных расходах не были отражены расходы на покупку реализованных материалов на сторону за 2004 г. в сумме 7646306,39 руб., за 2005 г. в сумме 16190253,62 руб.

Вышеуказанные суммы раскиданы по другим расходам. При этом данные регистров не соответствуют данным налоговых деклараций. Кроме того, в регистрах, представленных во время проверки, отражены расходы, которые не отражены в регистрах, представленных при перепроверке, и наоборот. Все это приводит к отклонению в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Судом первой инстанции правильно указано, что такие действия налогоплательщика еще раз подтверждают факт отсутствия налогового учета, что не позволяет определить, какие расходы были отражены в налоговой декларации за тот или иной налоговый период. Исследование в рамках судебного заседания в суде первой инстанции первичных документов по расходам в данной ситуации не приведет к возможности отнесения тех или иных расходов к прямым или внерализационным, к тем или иным налоговым периодам. В связи с тем, что у налогоплательщика отсутствовал раздельный учет целевых поступлений (дотации, субсидии) и прямых доходов, также не представляется возможным определить, за счет какого источника произведены те или иные расходы.

Необходимость ведения раздельного учета в данной ситуации предусмотрена п. 2 ст. 251 НК РФ.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что на этом основании неправомерна ссылка Общества на акт контрольно-счетной палаты Альметьевского муниципального района от 01.08.2008г.

Кроме того, представленные предприятием в суд и в налоговый орган документы и новые регистры после рассмотрения дела в кассационной инстанции в подтверждение правомерности заявленных в декларациях 2004-2005гг. всех расходов не могут быть предметом исследования судом, поскольку соответствии с главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд оценивает законность, обоснованность оспариваемого ненормативного акта.

Представляя в материалы дела расходные документы и новые регистры по налоговой декларации, предприятие фактически предлагает суду оценивать не решение налогового органа, а документы в обоснование его налоговой декларации.

В компетенцию арбитражного суда не входит проведение выездной налоговой проверки, которая включает в себя не только оценку документов налогоплательщика, но и проведение мероприятий налогового контроля.

Согласно п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки независимо, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

Из смысла данных положений Постановления Пленума следует, что суд может принять и оценить отдельные документы налогоплательщика, представленные дополнительно в суд, а не весь пакет документов в целом по декларации, который не представлялся в налоговый орган и не был предметом налоговой проверки.

На обязанность суда в иных случаях Пленум не указывает, поскольку это противоречит нормам НК РФ.

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал законными действия налогового органа при доначислении налога на прибыль в сумме 5720774 руб. за 2004-2005гг., начислил пени в порядке ст. 75 НК РФ и применил ответственность за неуплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Отклоняя доводы предприятия о методе начисления, суд первой инстанции правомерно сослался на приказы об учетной политике от 30.12.2003г. N 374, от 31.12.2004г. N 399, согласно которым предприятием применяется метод начисления, налоговая база формируется по регистрам налогового учета (т.3 л.д.93-97).

Уточненные налоговые декларации или изменения в регистрах налогового учета не были представлены налогоплательщиком в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод предприятия, что представленные дополнительно бухгалтерские документы, могут подтверждать правомерность затрат отраженных в декларациях.

Данные документы является не первичными бухгалтерскими документами, а являются регистрами, изготовленными в электронном виде, которые формируются на основании первичных бухгалтерских документов.

Доводы апелляционной жалобы были предметом исследования суда первой инстанции. В настоящей апелляционной жалобе предприятие не представило доказательств, опровергающих выводы решения суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно отказал предприятию в удовлетворении заявленных требований.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Расходы по государственной пошлине, согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и ст. 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации отнести на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 29 декабря 2008 года по делу N А65-27753/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу муниципального унитарного предприятия "Альметьевское городское управление автомобильных дорог" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.Е.Кувшинов

Судьи

Е.И.Захарова Е.Г.Филиппова