Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2011 г. N 09АП-33494/2010.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2011 г. N 09АП-33494/2010

Город Москва

16 марта 2011 г.

Дело N А40-35059/10-35-229

Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 марта 2011 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

судей Н.О. Окуловой, Р.Г. Нагаева

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ФНС России и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.11.2010

по делу N А40-35059/10-35-229, принятое судьей Панфиловой Г.Е.

по заявлению ОАО "Нефтяная компания "Роснефть"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, ФНС России

третьи лица: ОАО "Транснефть", ОАО "АК Транснефтепродукт", ООО "РН-Сахалинморнефтегаз", ЗАО "ЮКОС-Транссервис", ЗАО "ЮКОС-РМ"

о признании частично недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Бондарев А.Ю. по дов. от 29.11.2010

от заинтересованных лиц:

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Суховей Е.А. по дов. от 29.07.2010 N 187

ФНС России - Суховей Е.А. по дов. от 17.01.2011 N ММВ-29-7/29

от третьих лиц:

ОАО "Транснефть" - не явился, извещен

ОАО "АК Транснефтепродукт" - не явился, извещен

ООО "РН-Сахалинморнефтегаз" - не явился, извещен

ЗАО "ЮКОС-Транссервис" - не явился, извещен

ЗАО "ЮКОС-РМ" - не явился, извещен

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" (далее - общество, заявитель), с учетом частичного отказа от требований, обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решений МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, заинтересованное лицо) от 19.02.2009 N 52-17-14/354р "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 87 619 478,58 руб., N 52-17-14/353р "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части отказа в возмещении НДС в сумме 87 619 478,58 руб., N 52-17-14/352р "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в части предложения внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета, соответствующие отказу в возмещении НДС в сумме 87 619 478,58 руб. и решения ФНС России (далее - налоговый орган, заинтересованное лицо) от 16.12.2009 N 9-1-08/00540@ в части оставления решений инспекции от 19.02.2009 N 52-17-14/354р и N 52-17-14/353р без изменения, за исключением части, касающейся НДС в сумме 283 107,42 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц привлечены ОАО "Транснефть", ОАО "АК Транснефтепродукт", ООО "РН-Сахалинморнефтегаз", ЗАО "ЮКОС-Транссервис", ЗАО "ЮКОС-РМ".

Решением суда от 15.11.2010 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованные лица обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель представил отзыв на апелляционные жалобы, в котором, не соглашаясь с доводами жалоб, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционные жалобы налоговых органов - без удовлетворения.

ОАО "Транснефть" и ОАО "АК Транснефтепродукт" представили отзывы на апелляционные жалобы, в которых, не соглашаясь с доводами жалоб, просят оставить решение суда без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Третьи лица в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явились, о месте и времени судебного разбирательства извещены надлежащим образом, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие в порядке ст.ст.123, 156 АПК РФ.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционных жалоб, отзывы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, общество представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за март 2007 г. и пакет документов.

По материалам камеральной налоговой проверки инспекцией 19.02.2009 вынесены решения N 52-17-14/352р, N 52-17-14/353р и N 52-17-14/354р, в соответствии с которыми признано обоснованным применение налоговой ставки 0% по НДС за март 2007 г. по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 56 886 655 412 руб.; возмещен НДС за март 2007 г. в сумме 2 083 290 096 руб.; отказано в возмещении НДС за март 2007 г. в сумме 88 742 663 руб.; предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением ФНС России от 16.12.2009 N 9-1-08/00540@ решения инспекции от 19.02.2009 N 52-17-14/353р и N 52-17-14/354р изменены путем отмены в мотивировочной части отказа в возмещении НДС в размере 840 077 руб. в отношении услуг, связанных с транспортировкой железнодорожным транспортом нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы РФ морским транспортом; в остальной части решения оставлены без изменения, утверждены и вступили в силу.

Решения налоговых органов в оспариваемой обществом части мотивированы тем, что общество необоснованно заявило к возмещению сумму НДС, уплаченную по счетам-фактурам с указанием ставки 18% за услуги по транспортировке, диспетчеризации, перекачки нефти и нефтепродуктов по системе магистральных нефтепроводов по территории РФ до морских портов, поскольку товары на момент оказания услуг были помещены под таможенный режим экспорта на основании временной ГТД, соответственно, к данным операциям подлежит применению ставка НДС 0%.

В апелляционных жалобах налоговые органы не указали обстоятельств, являющихся основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Налоговые органы, ссылаясь на положения ст.ст.164, 165 НК РФ, указывают на возможность поставщиков услуг собрать пакет указанных документов. Представление товаросопроводительных и иных документов с отметками таможенных органов для подтверждения права применения ставки 0% не требуется.

Согласно пп.2 п.1 ст.164 НК РФ по ставке 0% облагается реализация работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп.1 п.1 ст.164 НК РФ.

При этом в пп.1 п.1 ст.164 НК РФ указаны товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта, по которым в инспекцию представлены подтверждающие документы по ст.165 НК РФ.

Материалами дела установлено, что общество осуществляло периодическое временное декларирование нефтепродуктов в таможенных органах и заявило к возмещению сумму НДС, уплаченную по счетам-фактурам с указанием ставки 18%, выставленных организациями, оказывающими обществу услуги по транспортировке, диспетчеризации, перекачки нефти и нефтепродуктов по системе магистральных нефтепроводов по территории РФ.

При отгрузке нефти и нефтепродуктов морским транспортом временное периодическое декларирование производится в соответствии с приказом ФТС от 24.08.2006 N 800 таможенными органами, расположенными в морских (речных) портах - таможенными постами, в регионе деятельности которых осуществляется погрузка товаров на морские суда, убывающие с таможенной территории РФ.

Согласно указанному приказу предъявление таможенному органу экспортируемых товаров и их проверка в случае вывоза за пределы таможенной территории РФ через морские порты, осуществляется таможенными постами, работающими в местах погрузки экспортируемых товаров на морской транспорт, в связи с чем выпуск товаров в случае вывоза товаров морским транспортом осуществляется только после предъявления товаров таможенному органу для проверки в морском порту и только с этого момента товары в соответствии со ст.ст.149, 152, 157 Таможенного кодекса РФ являются помещенными под таможенный режим экспорта.

Согласно разъяснениям ФТС, изложенным в письме от 28.12.2006 N 01-18/46684, перемещение российских товаров с нефтеперерабатывающих заводов до портовых терминалов (накопителей) в целях накопления коносаментных партий товаров, заявленных таможенному органу, расположенному в месте убытия товаров с таможенной территории РФ, по временной ГТД, не рассматривается таможенными органами как перемещение товаров под таможенным контролем, и помещенных под таможенный режим экспорта в связи с невозможностью их идентификации.

С учетом изложенного, судом первой инстанции правильно установлено, что применение инспекцией общего порядка определения момента помещения товаров под таможенный режим экспорта по дате оформления временной таможенной декларации без учета особенностей декларирования товаров при непрямом смешанном сообщении с использованием трубопроводного транспорта, неправомерно.

Таким образом, оказанные собственникам нефти и нефтепродуктов услуги по транспортировке, связанные с перевозкой трубопроводным транспортом нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы территории РФ морским транспортом и декларируемых в местах, установленных приказом ФТС России от 24.08.2006 N 800, подлежат налогообложению НДС по ставке 18% как услуги, оказанные в отношении не помещенных под таможенный режим экспорта товаров.

Приказ ФТС России от 24.08.2006 N 800 определяет порядок декларирования нефти и нефтепродуктов и содержит положения, относящиеся к данному спору.

В соответствии с постановлением Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 17977/09 наличие только временных периодических таможенных деклараций, представленных таможенному органу, определенному приказом N 800, не обеспечивает надлежащего таможенного контроля за товарами до их прибытия на таможенный пост, в регионе деятельности которого осуществляется погрузка товаров на морское судно, убывающее с таможенной территории РФ.

Таможенные органы при указанном декларировании нефтепродуктов, вывозимых из РФ судами торгового мореплавания, не требуют представления железнодорожных накладных и иных документов, подтверждающих перевозку товаров по территории РФ, и не проставляют на них отметок, разрешающих и подтверждающих вывоз товаров из РФ.

Материалами дела подтверждено, что услуги оказывались обществу третьими лицами по смешанной транспортировке нефти и нефтепродуктов до морских портов для их последующего вывоза с территории РФ. При этом до морского порта транспортировку товара осуществляют разные организации с использованием разных видов транспорта.

Копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни РФ, копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ, на которые указывают налоговые органы в апелляционных жалобах, подтверждают правомерность применения ставки НДС 0% по услугам транспортировки товара морским транспортом из морского порта, находящегося на территории РФ, до порта, находящегося за ее пределами, однако указанные документы не будут подтверждать экспортный характер услуг, оказанных до прибытия товаров в морской порт и оформления коносамента и поручения на погрузку. При этом также необходимо учитывать осуществляемую в отношении товара перевалку с одного вида транспорта на другой с помещением его в специальные нефтехранилища.

С учетом изложенного, из материалов дела усматривается, что контрагенты общества в связи со спецификой таможенного оформления экспорта нефтепродуктов не располагали и не могли располагать надлежащими транспортными и товаросопроводительными документами, в силу чего не претендовали на применение налоговой ставки 0% и обоснованно указывали в счетах-фактурах налоговую ставку 18%.

Таким образом, общество правомерно, в соответствии со ст.ст.171, 172 НК РФ, включило в налоговые вычеты суммы уплаченного НДС по ставке 18%.

Согласно п.9 ст.165 НК РФ документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп.2 п.1 ст.164 НК РФ, представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенный режим экспорта.

В случае непредставления налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней документов, операции по реализации работ (услуг) подлежат налогообложению по налоговой ставке 18%.

При таких обстоятельствах, в случае применения к оказанным транспортным услугам налоговой ставки 0%, непредставление организациями, оказывающими транспортные услуги собственнику нефти и нефтепродуктов, подтверждающих документов в течение 180 дней влечет необходимость исчисления НДС по налоговой ставке 18%.

Инспекция при вынесении оспариваемых решений сопоставляла даты счетов-фактур с датами временных ГТД и пришла к выводу, что товар был помещен под таможенный режим экспорта до начала транспортировки.

Между тем для определения подлежащей применению ставки НДС необходимо соотносить момент оказания услуги и помещение товара под таможенный режим экспорта. Основанием для применения налоговой ставки 0% является помещение товара под таможенный режим экспорта до начала оказания услуг по его транспортировке. Данные выводы подтверждены постановлением Президиума ВАС РФ от 10.11.2009 N 10834/09.

Вместе с тем в ходе налоговой проверки акты приема-сдачи нефти не исследовались, соотношение дат товаросопроводительных документов (акты приема-сдачи нефти и нефтепродуктов, железнодорожные квитанции о приеме груза, железнодорожные накладные) с датами помещения товара под таможенный режим экспорта для определения подлежащей применению ставки НДС не проводились. Доказательств обратного апелляционному суду не представлено.

Согласно постановлению ВАС РФ от 03.11.2009 N 9476/09 в целях определения ставки НДС в соответствии с пп.2 п.1 ст.164 НК РФ необходимо исследовать даты оказания услуг, а не факты выставления счетов-фактур. Для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при налогообложении операций по реализации услуг по организации транспортировки необходимо соотнести даты оказания услуг с датой помещения товара под таможенный режим экспорта.

Факт выставления счета-фактуры после помещения товара под таможенный режим экспорта не имеет принципиального значения, поскольку связан не с самой перевозкой, а с датой отчета об исполнении поручения. Для решения вопроса о надлежащей налоговой ставке при налогообложении операций по реализации услуг суду необходимо соотнести даты оказания услуг с датой помещения товара под таможенный режим экспорта.

В связи с постоянным характером отгрузок товара для транспортировки обществом и организациями-поставщиками транспортных услуг установлен порядок документального оформления, согласно которому счет-фактура составляется по итогам месяца, в котором оказывались услуги по транспортировке товара.

Таким образом, налоговыми органами не принято во внимание, что счета-фактуры, выставленные в адрес общества, оформляются по итогам месяца, тогда как данные услуги оказываются практически ежедневно. Таким образом, дата оказания услуг предшествует дате выставления соответствующего счета-фактуры. В связи с этим момент оказания услуги необходимо определять по датам актов приема-сдачи нефти в пунктах отправления и в пунктах назначения.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия налоговых органов по сопоставлению дат счетов-фактур с датами временных таможенных деклараций не являются подтверждением того, что товар был помещен под таможенный режим экспорта до начала транспортировки.

Согласно постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, , экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст.169 НК РФ, возлагается на продавца.

Следовательно, в случае получения счетов-фактур, выставленных с определенной налоговой ставкой по НДС, у общества не имелось оснований сомневаться, что указанная ставка не соответствует действительности, а спорная счет-фактура не соответствует действующему законодательству.

Инспекцией в ходе проверки не установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества.

Доказательств неисполнения договоров об оказании услуг налоговыми органами не представлено.

Согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 17977/09 товар находится под таможенным режимом экспорта, если декларируется в таможенном органе, в регионе деятельности которого расположен пункт отправления.

Таким образом, данные услуги по организации транспортировки и транспортно-экспедиционному обслуживанию грузов подлежат налогообложению по ставке 18%.

Налоговыми органами данный вывод не опровергнут.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп.1 данного пункта.

Положение указанного подпункта распространяется, в частности, на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

При этом к иным работам (услугам), при реализации которых применяется налоговая ставка 0%, относятся работы (услуги), подобные организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте).

При таких обстоятельствах, арбитражный апелляционный суд считает, что решения инспекции в оспариваемой обществом части являются недействительными. Общество правомерно заявило к возмещению сумму НДС, уплаченную по счетам-фактурам с указанием ставки 18%.

В апелляционных жалобах налоговые органы указывают на то, что значительная часть оказанных услуг по своему характеру может оказываться только в отношении экспортных товаров. В качестве примера налоговые органы приводят агентские услуги, связанные с обеспечением транспортировки нефти за пределами территории РФ, которые были оказаны обществу ОАО "АК "Транснефть" по договору N 0000706/4377Д. Общая сумма НДС, приходящаяся на данные услуги, составила 283 107,42 руб.

Данные доводы отклоняются апелляционным судом, поскольку общество при рассмотрении дела в суде первой инстанции заявило отказ от заявленных требований в указанной части, отказ принят судом, производство по делу в указанной части прекращено.

В своей апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что суд первой инстанции неправомерно пришел к выводу о том, что решение ФНС России является актом налогового органа ненормативного характера, который нарушает права и интересы общества, поскольку этим актом (с учетом частичной отмены) признаны вступившими в силу ненормативные акты подведомственной организации (МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1), которое не соответствует действующему законодательству. Решение налогового органа не нарушает прав и законных интересов общества.

Данный довод обоснованно не был принят судом первой инстанции, поскольку решение ФНС России является актом налогового органа, в котором содержатся выводы относительно налоговых правонарушений, установленных в ходе проверки нижестоящего налогового органа, указано о правильности выводов МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.02.2008 N 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия по совершенствованию налогового администрирования, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.

Оспариваемые заявителем ненормативные правовые акты не соответствуют положениям действующего законодательства, нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за его совершение может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования в вышестоящем налоговом органе.

Поэтому предметом обжалования может быть любое из принятых решений или одновременно оба. В то же время обжалование решения только вышестоящего органа в последующем может создать для налогоплательщика определенную сложность, поскольку, если вышестоящий орган оставил решение в силе, оно считается вступившим в силу и подлежит исполнению.

В настоящем споре участвуют два заинтересованных лица (ФНС России и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1), и общество обжалует одновременно как решения инспекции, так и решение ФНС России.

Ссылки налоговых органов в апелляционных жалобах на судебную практику не могут быть приняты судом, поскольку приводимые акты содержат отличные от рассматриваемого спора обстоятельства.

Иных доводов в апелляционных жалобах налоговых органов не приведено.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционных жалобах доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.11.2010 по делу N А40-35059/10-35-229 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

Р.Г. Нагаев Н.О. Окулова