Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 мая 2009 г. N 12АП-1738/2009

г. Саратов

Дело N А12-17437/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 мая 2009 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Веряскиной С.Г., Смирникова А.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Никитиной М.В.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области - представителя Рассказовой Е.А., по доверенности N 25 от 31 декабря 2008 года, представлены дополнительные пояснения к апелляционной жалобе;

от Управления ФНС России по Волгоградской области - представителя Рассказовой Е.А., по доверенности N 05-17/2004 от 30 марта 2009 года,

от закрытого акционерного общества НПО "Европа-Биофарм" - представителя Львова С.В. по доверенности N 12 от 20 октября 2008 года, главного бухгалтера Кондратьевой С.П. по доверенности от 31 марта 2009 года, представлен отзыв и дополнительные пояснения к отзыву;

В судебном заседании в порядке ст.163 АПК РФ объявлялся перерыв с 24 апреля 2009 года 10 час. 30 мин. до 28 апреля 2009 года 14 час. 40 мин.

после перерыва в судебном заседании участвовали:

от закрытого акционерного общества НПО "Европа-Биофарм" - представителя Львова С.В. по доверенности N 12 от 20 октября 2008 года, главного бухгалтера Кондратьевой С.П. по доверенности от 31 марта 2009 года

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области (г. Волгоград) на решение арбитражного суда Волгоградской области от 20 января 2009 года по делу N А12-17437/2008, принятое судьей Прониной И.И., по заявлению закрытого акционерного общества НПО "Европа-Биофарм" (г. Волгоград), третье лицо: Управление ФНС России по Волгоградской области (г. Волгоград) о признании недействительным в части решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N 11-18/6993 от 30 сентября 2008 года о привлечении к налоговой ответственности закрытого акционерного общества НПО "Европа-Биофарм",

УСТАНОВИЛ

Закрытое акционерное общество НПО "Европа-Биофарм" (далее по тексту - ЗАО НПО "Европа-Биофарм", Общество) обратилось в арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области ( далее по тесту - налоговый орган) N 11-18/6993 от 30 сентября 2008 года в части начисления налога на прибыль в размере 2999825 рублей 53 копейки, начисления налога на добавленную стоимость в сумме 905839 рублей, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций, взыскании с ответчика судебных расходов на услуги представителя в размере 50000 рублей.

В судебном заседании заявитель отказался от требований в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N11-18/6993 от 30 сентября 2008 года в части начисления налога на прибыль в размере 1673549 рублей 53 копейки, начисления НДС в сумме 905839 рублей, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Производство по требованиям ЗАО НПО "Европа-Биофарм" в этой части прекращено.

Вместе с тем, ЗАО НПО "Европа-Биофарм" настаивало на требованиях в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области 11-18/6993 от 30 сентября 2008 года в части начисления и предложения уплатить налог на прибыль размере 1326276 рублей, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Решением арбитражного суда Волгоградской области от 20 января 2009 года требования ЗАО НПО "Европа-Биофарм" удовлетворены частично: решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N11-18/6993 от 30 сентября 2008 года признано недействительным в части начисления и предложения уплатить налог на прибыль в размере 606276 рублей, соответствующих сумм пени и налоговых санкций; производство по требованиям о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N11-18/6993 от 30 сентября 2008 года в части начисления налога на прибыль в размере 1673549 рублей 53 копейки, начисления НДС в сумме 905839 рублей, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций - прекращено; с Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области в пользу ЗАО НПО "Европа-Биофарм" постановлено взыскать расходы на оплату услуг представителя в размере 7000 рублей 00 копеек и расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей 00 копеек.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом в части удовлетворенных требований заявителя, Межрайонная ИФНС России N 9 по Волгоградской области обратилась в Двенадцатый арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, полагая его незаконным и необоснованным, принять по делу новый судебный отказ об отказе в удовлетворении требований ЗАО НПО "Европа-Биофарм" в обжалуемой части.

В отзыве на апелляционную жалобу и дополнительных пояснениях к отзыву ЗАО НПО "Европа-Биофарм" просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании в порядке ст. 163 АПК РФ был объявлен перерыв с 24 апреля 2009 года 10 час. 30 мин. до 28 апреля 2009 года 14 час. 40 мин.

Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствии представителей Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области, Управления ФНС России по Волгоградской области (п.1 ст. 123, п.3 ст.156 АПК РФ).

Законность и обоснованность принятого решения, при отсутствии возражений сторон, третьего лица, проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 268 части 5 -271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части.

Выслушав представителей налогоплательщика, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыв на нее арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующему выводу.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской Области в отношении ЗАО НПО "Европа-Биофарм" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки N11-18/6333дсп от 05 сентября 2008 года.

Решением Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N11-8/6993 от 30 сентября 2008 года ЗАО НПО "Европа-Биофарм" привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 397264 рублей за неуплату налога на прибыль, в виде штрафа в размере 45194 рублей за неуплату НДС, в виде штрафа в размере 1568 рублей за неуплату водного налога, в виде штрафа в размере 1156 рублей за неуплату ЕСН, зачисляемого в ФСС РФ, по п.1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 20042 рублей, начислены пени в размере 378407 рублей по налогу на прибыль, пени в размере 135928 рублей по НДС, пени в размере 3438 рублей по налогу на рекламу, пени в размере 400 рублей по плате за пользование водными объектами, пени в размере 2927 рублей по водному налогу, пени в размере 7178 рублей по ЕНВД, пени в размере 2972 рублей по ЕСН, пени по НДФЛ в размере 13959 рублей, предложено уплатить налог на прибыль в размере 3259687 рублей, НДС в размере 102163 9 рублей, налог на рекламу в размере 14806 рублей, плату за пользование водными объектами в размере 902 рубля, водный налог в размере 9252 рубля, ЕНВД в размере 15900рублей, социальный налог, зачисляемый в ФСС РФ в размере 50329 рублей.

Решением УФНС России по Волгоградской области N 673 от 08 декабря 2008 года отменено решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области от 30 сентября 2008 года N11-18/6993 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части исчисления налога на прибыль и НДС на основании вывода Инспекции о получении ЗАО НПО "Европа-Биофарм" необоснованной налоговой выгоды в соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12 октября 2006 года N 53, а также в части исчисления налога на прибыль в связи распределением налоговым органом расходов организации пропорционально доле доходов от двух видов деятельности и непринятия командировочных расходов в сумме 40467рублей.

Жалоба на решение ЗАО НПО "Европа-Биофарм" от 20 октября 2008 года N 192 на решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области от 30 сентября 2008 года N11-18/6993 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части непринятия расходов на формирование резерва по сомнительным долгам, затрат по созданию предстоящих расходов на ремонт основных средств, в остальной части командировочных расходов, а также в части включения во внереализационный доход на основании п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных п.п.21 п.1 ст. 251 НК РФ оставлена без удовлетворения.

Не согласившись частично с принятым решением ЗАО НПО "Европа-Биофарм" оспорило ненормативный акт налогового органа в судебном порядке.

Арбитражным судом первой инстанции сделан вывод о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области N11-18/6993 от 30сентября 2008 года в части начисления и предложения уплатить налог на прибыль в размере 606276 рублей, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В апелляционной жалобе налоговый орган, оспаривая решение суда первой инстанции о признании необоснованным вывода налогового органа о неправомерном завышении Обществом расходов в размере 2492500 рублей на формирование резервов по сомнительным долгам, считает, что представленные налогоплательщиком в суд первой инстанции документы, не подтверждают главное условие формирования резерва по сомнительным долгам - задолженность.

Как утверждает податель апелляционной жалобы, в судебном акте не нашла свое отражение ссылка налогового органа о нецелевом использовании данного резерва и факт статичности заявленной суммы резерва 2492500 рублей на конец каждого отчетного периода. По мнению налогового органа, суд первой инстанции, ссылаясь на карточки счета 63 и оборотно- сальдовые ведомости по счету 63, не анализирует уменьшение задолженности по одним организациям и увеличение по другим без изменения контрольной суммы.

Однако, по факту погашения либо увеличения задолженности ЗАО НПО "Европа-Биофарм" не представило соответствующих документов. Аналогичные доводы приводятся налоговым органам в дополнительных пояснениях к апелляционной жалобе.

Проверяя законность и обоснованность решения суда первой инстанции в связи с вышеуказанными доводами апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как усматривается из Решения налогового органа (т.1 л.д. 34-35) в ходе выездной налоговой проверки, на основании представленных документов: анализа бухгалтерских счетов 63, 91.2, карточки счета 63, оборотно-сальдовой ведомости счета 63 , установлено, что на 01 января 2004 года числится сальдо по кредиту балансового счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" в сумме 1344484 рубля, в том числе по организациям: ООО Фирма "Био -Флора" в сумме 625900 рублей, ЗАО "Лотон" в сумме 118584 рубля, ООО НПЦ "Эректон" в сумме 600000 рублей.

Согласно карточки счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" в первом квартале 2004 года налогоплательщиком резерв сторнирован по Дт 91.2 с Кт 63 в сумме 1344480 рублей, но в Регистре косвенных расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль, указанная сумма сторнированного резерва не нашла отражения.

В соответствии с п. 10 приказа об учетной политике N 005 от 13 января 2004 года ЗАО НПО "Евпропа-Биофарм" в 2004 году создан резерв по сомнительным долгам (КтбЗ) в сумме 1148016 рублей, в том числе по организациям: ООО "Антрацен" в сумме 31356 рублей, ООО "Аттис" в сумме 126693 рублей, ООО "Белар" в сумме 263580 рублей, ООО "Биоритм" в сумме 104388 рублей, ООО "Вандер" в сумме 50000 рублей, ЗАО НПК "Катрен" в сумме 90333 рублей, ПБОЮЛ Клименко СВ. в сумме 760000 рублей, ООО "Корейский Фармацевтический центр " в сумме 20075 рублей, Народная аптека "Монолит" в сумме 25922 рублей, ЗАО ЦВ "Протэк" в сумме 284058 рублей, Коллективное хозяйство "Сафронов" в сумме 150000 рублей, Сиа Интернейшнл" в сумме 47405 рублей, "Старополтавская аптека" в сумме 21071 рублей, ООО "Трейдспектр" в сумме 32076 рублей, ООО "Эврика " в сумме 10560 рублей. Итого: 2017517 рублей. ООО Фирма "Био-Флора" сторно в сумме 150917 рублей, ООО НПЦ " Эректон" сторно в сумме 600000 рублей, ЗАО "Лотон" сторно в сумме 118584 рублей Всего с учетом сторно в сумме 1148016 рублей.

По Дт 91.2 с Кт 63 (1148016 рублей), а согласно регистру косвенных расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль сумма созданного резерва в размере 1147571 рублей списана на расходы в уменьшение полученных доходов, в тоже время, невостребованные долги, признанные налогоплательщиком сомнительными, на счет созданного резерва не списывались.

Кроме того, установлено, что согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2004 год на конец года, несмотря на то, что согласно карточки счета 63 в первом квартале 2004 года резерв сторнирован по Дт 91.2 с 63 в сумме 1344480 рублей, числится сальдо по кредиту балансового счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" по вышеперечисленным организациям в сумме 2492500 рублей (1344484 рублей .+ 1148016 рублей).

Итоговое сальдо в сумме 2492500 рублей по кредиту балансового счета 63 на начало и на конец 2005 и 2006 г.г. остается неизменным, но в тоже время происходят изменения по Кт счета 63, в результате чего меняется состав и суммы задолженности в разрезе организаций.

В нарушение положений ст. 252 Налогового кодекса РФ ЗАО НПО "Европа-Биофарм" документально не подтверждены расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (отсутствуют первичные документы в виде соответствующих договоров).

Следовательно, как посчитал налоговый орган, налогоплательщиком документально не подтверждена правильность применения правил, определенных п.п.3,4,5 ст. 266 НК РФ, имеющая значение для обоснованности расходов на формирование резервов по сомнительным долгам.

Представленные на проверку вышеперечисленные документы, не позволяют установить дату возникновения дебиторской задолженности по организациям, для подтверждения факта списания на расходы созданного резерва по сомнительным долгам, в связи с чем, налоговый орган пришел к выводу, что Обществом неправомерно завышены расходы на формирование резервов по сомнительным долгам. Неуплата ЗАО НПО "Европа-Биофарм" налога на прибыль составляет 598, 200 рублей (2492500 руб. х 24% ).

Суд первой инстанции посчитал доводы налогового органа необоснованными, посчитав, что налогоплательщиком доказаны основания формирования резервов по сомнительной задолженности.

Вывод налогового органа о неправомерном завышении расходов в размере 2492500 рублей на формирование резервов по сомнительным долгам суд первой инстанции отклонил, указав, сославшись на положения ст.ст. 252 , 265, 266 НК РФ следующее.

Согласно ст. 313 НК РФ, п. 18.2 Приказа об учетной политике по налоговому учету, ЗАО НПО "Европа-Биофарм" исчисляет налоговую базу по налогу на прибыль на основе данных налогового учета.

В соответствии с п. 10 Приказа об учетной политике в Обществе предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам.

Затраты в сумме 1147571 рублей внесены ЗАО НПО "Европа-Биофарм" в регистр по косвенным расходам за 2004 год на основании Положения по бухгалтерскому учету "расходы организаций" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06 мая 1999 г. N ЗЗн., в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2004 год включена сумма 1147571 рублей.

Таким образом, поскольку налоговой проверкой охвачен период с 2004 года по 2006 год, учитывая, что налогооблагаемая база за 2004 год была уменьшена за счет отчислений в резервный фонд на сумму 1147571 рублей, и налоговым органом не представлено доказательств того, что Общество включило в налогооблагаемую базу за 2004 год 1344929 рублей, налог на прибыль в размере 322783 рублей начислен неправомерно.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что, налоговым органом необоснованно исключена сумма расходов на формирование резерва по сомнительным долгам в размере 1147571рублей.

В рассматриваемом случае выводы налогового органа основаны на том, что в нарушение ст. 252 НК РФ налогоплательщик не представил оправдательных первичных документов, подтверждающих необходимость создания резерва по сомнительным долгам.

Однако в суд первой инстанции Общество представило налоговые и бухгалтерские регистры, приказы о создании резерва, инвентаризационные ведомости, справки, карточки счета 63, оборотно - сальдовые ведомости, договоры, счета-фактуры, товарные накладные, подтверждающие создание резерва.

Принимая во внимание п.29 Постановления ВАС РФ от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" суд первой инстанции принял, оценил представленные налогоплательщиком документы и пришел к выводу, что совокупность представленных доказательств подтверждает создание резерва сомнительных долгов в размере 1147571 рублей, следовательно, Общество выполнило требования ст. 252, 266 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается с этим выводом суда первой инстанции и не усматривает оснований для его переоценки в связи со следующим.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).

В соответствии с требованиями статьи 266 Налогового кодекса РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Настоящее положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

Согласно разъяснениям, содержащимся в Письме Федеральной Налоговой Службы от 20 января 2005 года N 02-3-08/274 сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности ( пункт 4 статьи 266 НК РФ).

Сомнительным долгом может признаваться задолженность, возникающая только на основании договоров, в которых предусмотрен срок погашения. По иным основаниям, в том числе и исходя из решений судов, возникающая задолженность в целях главы 25 НК РФ сомнительной не признается.

В данном случае судом апелляционной инстанции на основании материалов дела и представленных в суд апелляционной инстанции ЗАО НПО "Европа-Биофарм" копий документов за период 2004-2006 г.г., подтверждающих основания формирования резерва по сомнительной задолженности (справки о выручке от реализации, акты сверки взаимных расчетов с должниками, карточки счета 63, 62.1, анализ счетов, товарные накладные), приобщенных и исследованных по правилам ст. 71 АПК РФ в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12 июля 2006 года N 267-0 установлено, что ЗАО НПО "Европа-Биофарм" определило порядок создания резервного фонда в Приказе об утверждении учетной политики в целях бухгалтерского учета по методу начисления, Общество осуществляло ведение регистров налогового учета (наряду с регистрами бухгалтерского учета), в которых отражен факт создания резерва по сомнительным долгам, имеются справки о выручке от реализации за период 2004-2006 г.г., которыми подтверждается возможность сформировать резерв в размере 10%, акты сверки задолженности, инвентаризационные ведомости, договора с контрагентами, позволяющие отнести сформировавшуюся задолженность к сомнительной.

Таким образом, в соответствии с положениями статьи 266 НК РФ ЗАО НПО "Европа-Биофарм" выполнило все требования с соответствующим составлением документов, которые оформили создание резервного фонда в проверяемом налоговом периоде. В данных документах (приказах о проведении инвентаризации расчетов дебиторской задолженности, актах инвентаризации расчетов с контрагентами для создания резерва по сомнительным долгам и справках к актам, служебным запискам инвентаризационной комиссии, актах сверок с дебиторами), которые можно отнести к числу иных документов налогоплательщика, содержащих данные налогового учета, отражен порядок создания резерва по сомнительным долгам, то есть требования статьи 313 НК РФ Обществом выполнены в полном объеме.

Налоговый кодекс РФ устанавливает, что резерв по сомнительным долгам создается налогоплательщиком в соответствии со статьей 266 НК Российской Федерации.

Единственным условием создания резервного фонда является наличие дебиторской задолженности перед налогоплательщиком, по которой создается резервный фонд.

Налоговый орган не оспорил наличие данной задолженности.

В соответствии с частью 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности.

То есть в ходе инвентаризации устанавливается наличие задолженности, имеющейся по счетам бухгалтерского учета по состоянию на соответствующий налоговый период, иных документов, подтверждающих основание расходов на формирование резервов по сомнительным долгам в соответствии с ч.4 ст. 266 НК РФ не требуется.

Оспаривая факт наличия задолженности, необходимой для формирования резерва, налоговый орган в апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях к ней настаивает на том, что налогоплательщиком не доказан факт наличия такой задолженности.

С этим согласиться нельзя.

Согласно ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений.

При этом п. 1 названной статьи и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, считает, что доказательства, опровергающие достоверность представленных налогоплательщиком документов, налоговым органом в материалы дела не представлены.

Напротив, судом апелляционной инстанции установлено, что вывод налогового органа о неправомерности создания налогоплательщиком резервом по сомнительным долгам в нарушение ст. 100 НК РФ сформирован только на данных: анализа бухгалтерских счетов 63, 91.2, карточки счета 63, оборотно-сальдовой ведомости счета 63. Материалами дела подтверждается, и это не оспорено представителем налогового органа в суде апелляционной инстанции, что в ходе проверки по факту формирования резервов по сомнительным долгам налоговым органом у ЗАО НПО "Европа-Биофарм" никаких документов не запрашивалось.

В связи с чем, довод налогового органа о неправомерности формирования резерва голословен.

В свою очередь налогоплательщик доказал, что при формировании резерва по сомнительным долгам учтена только просроченная задолженность и она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Согласно представленным договорам, в соответствии со ст. 266 НК РФ, в резерв по сомнительным долгам за 2004 год включены только долги со сроком возникновения свыше 90 дней, и величина резерва, признанная в целях налогообложения, не превышает 10 процентов величины выручки отчетного (налогового) периода (без учета НДС). Согласно регистру косвенных расходов за 2004 год резерв за данный период сформирован в размере 1147571 рублей (анализ счета 91.2). Указание в Решении налогового органа на то, что по счету 63 на начало 2004 года неправомерно числится остаток в сумме 1344484 рубля, необоснованно, так как в суде апелляционной инстанции установлено, что данная сумма является резервом по сомнительным долгам, не полностью использованным ЗАО НПО "Европа-Биофарм" в указанном отчетном периоде, которая ввиду отсутствия обстоятельств доказанности безнадежных долгов, была перенесена в соответствии с ч.5 ст. 266 НК РФ на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Данная сумма не уменьшала для целей налогообложения налогом на прибыль налоговую базу проверенных налоговым органом периодов 2004, 2005, 2006 годов.

Налоговым органом не установлено, что дебиторская задолженность уменьшалась путем оплаты покупателями товаров. В расходы 2005 г., 2006 г. и 2007 г. сумма резерва 1147571 руб. не списывалась. Таким образом, ЗАО НПО "Европа-Биофарм" правомерно и с соблюдением требований ст. 266 НК РФ уменьшены доходы на величину резерва по сомнительным долгам за 2004 год в сумме 1147571 рублей.

Кроме того, как следует из оспариваемого ненормативного акта (т.1 л.д. 39), налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки не приняты расходы в размере 33650 рублей по бронированию и проживанию в гостинице "Жемчужина" в связи с непредставлением налогоплательщиком командировочных удостоверений.

Разрешая заявленные требования в этой части, суд первой инстанции пришел к выводу, что в подтверждение командировочных расходов ЗАО НПО "Европа-Биофарм" представило командировочные удостоверения, авансовые отчеты, заявки менеджера, платежные документы, проездные билеты, квитанции и счета гостиницы, которые подтверждают понесенные расходы в размере 33650 рублей, следовательно, налоговым органом неправомерно начислен налог на прибыль в размере 8076 рублей.

В апелляционной жалобе, налоговый орган полагает не мотивированным вывод суда первой инстанции о подтверждении ЗАО НПО "Европа-Биофарм" несения расходов по бронированию и проживанию в гостинице "Жемчужина", поскольку, по утверждению подателя жалобы, документы не содержат привязки к месту командировки, должностному лицу, которое было командировано и понесло расходы.

Суд апелляционной инстанции считает данный довод апелляционной жалобы не соответствующим доказательствам, имеющимися в материалах дела.

В силу п.п.12 п.1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Согласно нормам Трудового кодекса Российской Федерации служебной командировкой считается поездка по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Порядок направления в командировки изложен в Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07 апреля 1988 года N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", действующей в части не противоречащей Трудовому кодексу РФ. Согласно п.2 указанной Инструкции, направление работников объединений, предприятий, учреждений, организаций в командировку производится руководителями этих объединений, предприятий, учреждений, организаций и оформляется выдачей командировочного удостоверения. По усмотрению руководителя объединения, предприятия, учреждения, организации направление работника в командировку, наряду с командировочным удостоверением, может оформляться приказом.

Командированному работнику перед отъездом в командировку, кроме случаев, предусмотренных пунктом 17 настоящей Инструкции, выдается денежный аванс в пределах сумм, причитающихся на оплату проезда, расходов по найму жилого помещения и суточных. В течение 3 дней по возвращении из командировки работник обязан представить авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное в установленном порядке, документы о найме жилого помещения и фактических расходах по проезду.

Суд апелляционной инстанции считает, что Решением налогового органа необоснованно исключены командировочные расходы в сумме 117188 рублей - стоимость бронирования, проживания и участия в выставках в г. Сочи. Факт направления работников командировки подтверждается командировочными удостоверениями, выданными Бикбаевой С.А., Куликовой Т.А., Михалевой М.А., Чеботаревой Т.И., Калашникову B.C., Чумаковой О.В.. Участие в выставках доказывается договорами с ООО "Сочи-Экспо" N 27 от 25 августа 2005 года, а также авансовыми отчетами, заявками менеджера, платежными документами, проездными билетами, квитанциями и счетами гостиницы, актами приема оказанных услуг, которые подтверждают понесенные расходы в размере 33650 рублей (том 3 л.д. 146-150, том 4 л.д. 11, 15-72, том 14, том 15 л.д. 1-17).

Например, в период с 15 июня 2005 года по 19 июня 2005 года ЗАО НПО "Европа-Биофарм" направлен в командировку работник Чеботарева Т.И.. Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что командировочное удостоверение N 0351 от 14 июня 2005 года (том 14 л.д. 107) выдано заместителю генерального директора Чеботаревой Т.И. в связи с командировкой в г. Сочи с 15 июня 2005 года по 19 июня 2005 года. На оборотной стороне командировочного удостоверения имеются отметки и печати о выбытии в командировку, прибытии в пункт назначения (г. Сочи), выбытии из него и прибытии в место постоянной работы (г. Волгоград). Участие Чеботаревой Т.И. в выставке подтверждается счетом (том 14 л.д. 116). Оплата за участие в выставке в г. Сочи в период с 15 июня 2005 года по 19 июня 2005 года осуществлена платежным поручением N 686 от 08 июня 2005 года по счету N 318 от 01 июня 2005 года (том 14 л.д. 97-98). Бронирование и оплата гостиничных номеров подтверждается платежным поручением N 712 от 10 июня 2006 года (том 14 л.д. 96) по счету N 340 от 09 июня 2005 года (том 14 л.д. 99), платежным поручением N 737 от 14 июня 2005 года (том 14 л.д. 100) по счету N 350 от 14 июня 2005 года (том 14 л.д. 101), актом N 000264 от 18 июня 2005 года (том 14 л.д. 113). 20 июня 2005 года заместителю генерального директора Чеботаревой Т.И. выписан авансовый платеж N 531 (том 14 л.д. 106).

Следовательно, налоговым органом неправомерно начислен налог на прибыль в размере 8076 рублей.

Судом апелляционной инстанции не может быть принята ссылка налогового органа на то факт, что представленные Обществом документы подтверждают несение расходов в большем размере, чем предъявлены к возмещению, поскольку налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику право, а не обязанность предъявить документально обоснованную определенную сумму понесенных расходов к возмещению. Кроме того, в нарушение ст. 100 НК РФ ненормативный акт налогового органа не содержит указаний, по кому из работников, командированных в г. Сочи и проживавших в гостинице "Жемчужина" не принимаются документы, подтверждающие несение расходов по командировке.

В связи с этим позиция суда первой инстанции в этой части переоценке не подлежит, а довод налогового органа о том, что является не мотивированным вывод суда первой инстанции о подтверждении ЗАО НПО "Европа-Биофарм" несения расходов по бронированию и проживанию в гостинице "Жемчужина", поскольку, документы не содержат привязки к месту командировки, должностному лицу, которое было командировано и понесло расходы, отклоняется.

Кроме того, ЗАО НПО "Европа-Биофарм" в суде первой инстанции заявило о взыскании судебных расходов на услуги представителя в размере 50 000 рублей.

Суд первой инстанции требования налогоплательщика удовлетворил частично, посчитав разумной сумму расходов в 7000 рублей.

В апелляционной жалобе налоговый орган полагает взысканную судом сумму на услуги представителя чрезмерно завышенной, поскольку не было представлено доказательств оказания услуг. Кроме того, по утверждению налогового органа, в штате Общества имеются юристы, привлечение консультанта из Волгоградской коллегии адвокатов повлекло дополнительные расходы. Более того, в судебных заседаниях интересы Общества представляла бухгалтер Кондратьева, дело несложное, имеется обширная судебная практика.

Проверив доводы апелляционной жалобы в этой части, суд апелляционной инстанции приходит к следующему выводу.

Согласно ст.112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

В части 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом ( ст. 101 настоящего Кодекса).

В соответствии со ст. 106 Кодекса к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся в том числе расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей).

Пунктом 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05 декабря 2007 года N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах" разъяснено, что лицо, требующее возмещения расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, в свою очередь, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность.

Как усматривается из материалов дела, ЗАО НПО "Европа-Биофарм" по настоящему делу было заявлено ходатайство о взыскании с налогового органа судебных расходов на оплату услуг представителя в сумме 50 000 рублей.

Фактическая оплата Обществом оказанных юридических услуг подтверждена документально, и не ставится судом апелляционной инстанции под сомнение.

В частности доказанность несения расходов на услуги представителя подтверждается договором N 12 от 30 октября 2008 года на оказание юридических услуг, ордером N 00853 от 28 октября 2008 года, доверенностью N12 от 20 октября 2008 года, копией платежного поручения N1992 от 23 октября 2008 года на уплату 150000 рублей, выпиской из лицевого счета, подтверждающей перечисление денежных средств, приказом о создании группы от 20 октября 2008 года, выпиской из приказа от 20 октября 2008 года, копией акта N1 от 20 ноября 2008 года за оказание юридических услуг в арбитражном суде Волгоградской области по делу NА12-17437/08-с65 согласно договору N12 от 20 октября 2008 года за ноябрь 2008 года на сумму 50 000 рублей.

Из материалов дела усматривается участие представителя Львова С.В. в шести судебных заседаниях - протоколы судебного заседания от 14 ноября 2008 года, (том 3 л.д. 118), 20 ноября 2008 года (том 17 л.д. 15-16), 09 декабря 2008 года (том 17 л.д. 20-21), 16 декабря 2008 года (том 17 л.д. 38), 29 декабря 2008 года (том 17 л.д. 47),13 января 2009 года (том 18 л.д. 109).

Вместе с тем, в судебных заседаниях помимо адвоката Львова СВ. интересы Общества представляло должностное лицо ЗАО НПО "Европа-Биофарм" главный бухгалтер Кондратьева С.П., которая представляла необходимые документы и давала пояснения по существу заявленных требований.

Довод налогового органа о том, что в штате Общества имеются юристы, и привлечение консультанта из Волгоградской коллегии адвокатов повлекло дополнительные расходы, не может быть принят судом апелляционной инстанции, поскольку арбитражное процессуальное законодательство не связывает взыскание расходов на оплату услуг представителя с наличием или отсутствием в штате предприятия юриста. Лицо, полагающее, что его права и законные интересы нарушены, свободно в выборе допустимых средств, применяемых для защиты и восстановления своих нарушенных прав и законных интересов. Наличие в штате предприятия юриста не является препятствием для привлечения налогоплательщиком к участию в рассмотрении арбитражного спора другого юриста, являющегося специалистом по конкретной отрасли права.

Согласно правоприменительной практике Европейского суда по правам человека заявитель имеет право на компенсацию судебных расходов и издержек, если докажет, что они были понесены в действительности и по необходимости и являются разумными по количеству. Европейский суд исходит из того, что если дело велось через представителя, то предполагается, что у стороны в связи с этим возникли определенные расходы, и указанные расходы должны компенсироваться за счёт проигравшей стороны в разумных пределах.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений. Заявителем было предъявлено требование о возмещении понесенных им расходов на оплату услуг представителя, и он должен был доказать лишь факт осуществления этих платежей.

В рассматриваемом случае налоговый орган заявил о чрезмерности расходов на оплату услуг представителя, однако не представил никаких доказательств в обоснование своих возражений.

Налоговый орган имел возможность представить доказательства чрезмерности понесенных Обществом расходов в суд апелляционной инстанции, но не представил их, в связи с чем, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о разумности понесенных заявителем расходов на оплату услуг представителя.

Кроме того, судебная коллегия принимает во внимание уменьшение судом первой инстанции размера подлежащих к взысканию расходов по оплате услуг адвоката до 7 000 рублей.

Поэтому доводы апелляционной жалобы отклоняются судебной коллегией как не имеющие правового значения для отмены решения суда первой инстанции в части взыскания судебных расходов в сумме 7 000 рублей по настоящему делу вместо 50 000 рублей.

Суд апелляционной инстанции считает, что при частичном удовлетворении судебных издержек, подлежащих взысканию с административного органа, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание фактическое время работы представителя, категорию спора, количество проведенных судебных заседаний, временные и интеллектуальные затраты представителя, исполнение сторонами процессуальных обязанностей.

Также как следует из решения суда первой инстанции в порядке ч.1 ст.110 АПК РФ с Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области постановлено взыскать в пользу ЗАО НПО "Европа-Биофарм" с налогового органа 3000 рублей 00 копеек расходов на оплату государственной пошлины.

В апелляционной жалобе налоговый орган, считает, что в связи с частичным удовлетворением требований налогоплательщика, государственная пошлина подлежала взысканию пропорционально удовлетворенным требованиям.

Суд апелляционной инстанции считает это утверждение налогового органа несостоятельным.

Согласно статье 102 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания и порядок уплаты государственной пошлины, а также порядок предоставления отсрочки или рассрочки ее уплаты устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 данной статьи судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина организациями уплачивается в размере 2 000 рублей.

Поскольку главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отношении сторон по делам искового производства.

Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Следовательно, расходы по уплате государственной пошлине по первой инстанции в сумме 3000 рублей, из которых 1000 рублей составляет государственная пошлина по заявлению о принятии обеспечительных мер (определение о принятии обеспечительных мер от 01 ноября 2008 года налоговым органом не обжаловалось (л.д. 140 том 2)), 2000 рублей составляет государственная пошлина за рассмотрение заявления об оспаривании решения налогового органа, в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежит взысканию с налогового органа в пользу ЗАО НПО "Европа-Биофарм".

При изложенных обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы не могут послужить основанием к отмене решения суда, поскольку они были известны суду первой инстанции и получили в судебном акте надлежащую оценку, оснований для иной оценки правильно установленных судом первой инстанции обстоятельств дела у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебная коллегия считает, что при рассмотрении заявленных требований по существу суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права.

На основании изложенного, судебная коллегия апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, поскольку оно является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двенадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Волгоградской области от 20 января 2009 года по делу N А12-17437/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Волгоградской области (г. Волгоград) без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 273-277 АПК РФ.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.Г. Веряскина А.В. Смирников