Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2011 г. N 11АП-1582/2011

г. Самара

04 апреля 2011 г.

Дело N А65-18403/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 01 апреля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 апреля 2011 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Филипповой Е.Г.,

судей Ефанова А.А., Кувшинова В.Е.,

при ведении протокола судебного заседания Финогентовой А.С., с участием:

от ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" - представителя Чубаровой М.Н., доверенность от 23 июля 2010 года, представителя Хуснутдинова И.Г., доверенность от 23 июля 2010 года,

от Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан - представителя Григорьева В.В., доверенность от 14 марта 2011 года N 2.1-1-07/18, представителя Хабибуллиной Г.З., доверенность от 11 января 2011 года N2.1-1-07/7, представителя Аюповой А.А., удостоверение N575079, представителя Кальметьева Ф.Х., доверенность от 11 января 2011 года N 2.1-1-07/6,

от ФНС России - представителя Григорьева В.В., доверенность от 14 февраля 2011 года N ММВ-29-7/67,

от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан -представителя Тимергалиевой Г.А., доверенность от 17 февраля 2011 года N 6,

рассмотрев в открытом судебном заседании 01 апреля 2011 года апелляционную жалобу ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27 декабря 2010 года

по делу N А65-18403/2010, судья Хасанов А.Р.,

принятое по заявлению ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", ИНН 1642005075, Республика Татарстан, п.Уруссу,

к Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Азнакаево,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань,

о признании недействительным решения от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "ТГК Уруссинская ГРЭС" (далее - ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", общество,заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Определением суда от 11 августа 2006 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - УФНС по Республике Татарстан).

Решением суда от 27 декабря 2010 года в удовлетворении заявления ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" отказано.

В апелляционной жалобе ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, решение налогового органа от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 признать незаконным, ссылаясь на недоказанность обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение норм материального права.

В отзывах на апелляционную жалобу налоговые органы просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.

Признавая реальность хозяйственных операций налогоплательщика, связанных с покупкой и продажей электроэнергии на оптовом рынке электрической энергии и мощности (ОРЭМ), и правильность их документального оформления, налоговые органы между тем считают, что им в нарушение статьи 57 Конституции Российской Федерации была осуществлена схема по уклонению от уплаты налогов.

На основании ч.5 ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 16 марта 2011 года рассмотрение дела было отложено на 09 час 30 мин года 01 апреля 2011 года в связи с необходимостью исследования представленных в материалы дела документов.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления.

Представители Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан, УФНС по Республике Татарстан, ФНС России возражали против удовлетворения апелляционной жалобы и просили оставить решение суда без изменения.

Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт следует отменить в связи с недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными, неправильным применением норм материального права.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 08 июня 2007 года по 31 декабря 2008 года, по результатам которой составлен акт от 17 марта 2010 года N 2.10-0-27/6 (т.1, л.д.14-177). На основании акта выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений Межрайонной ИФНС России N15 по Республике Татарстан вынесено решение от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 33 603 062 руб., ему начислены пени в размере 56 301 887,14 руб., предложено уплатить сумму начисленных налогов в размере 336 030 680 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" обжаловало его в порядке главы 19 НК РФ в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы. Решением УФНС Республике Татарстан N 463 от 23 июля 2010 года решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что основанием для доначисления налогов в сумме 336 030 680 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, послужил вывод налогового органа о занижении обществом налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль и НДС и получение необоснованной налоговой выгоды (обусловленной включением в состав налогооблагаемой базы лишь агентского вознаграждения, а не всего объема полученной выручки от реализации электроэнергии). По мнению налогового органа, представленные документы не отвечают признакам достоверности, не подтверждают факта реального осуществления хозяйственных операций по исполнению агентских договоров.

Как видно из материалов дела, заявитель осуществлял покупку и реализацию электроэнергии на ОРЭМ. Для участия в работе торговой системы оптового рынка ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", как участником оптового рынка, были заключены обязательные договоры: договор о присоединении к торговой системе оптового рынка N 290.002-П/07 от 18 октября 2007 года (далее - договор о присоединении); договор купли-продажи мощности N 0247-PWR-E-KP-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "Центр финансовых расчетов" (ЗАО "ЦФР"); договор купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед N 0247-RSV-y-KP-07 от 09 ноября 2007 года с "ЦФР"; договор комиссии на продажу электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед N 0247-RSV-E-KM-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР"; договор купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора заявок для балансирования системы N 0247-ВМА-Е-КР-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР"; договор комиссии на продажу электрической энергии по результатам конкурентного отбора заявок для балансирования системы N 0247-ВМА-Е-КМ-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР".

Заключение вышеуказанных обязательных для участника оптового рынка договоров, входящих в систему договоров оптового рынка, на условиях, предусмотренных договором о присоединении к торговой системе оптового рынка электроэнергии (мощности), является условием осуществления участником оптового рынка торговли электрической энергией и мощностью на оптовом рынке (пункт 11.1 договора о присоединении).

ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" также были заключены свободные двусторонние договоры: договор купли-продажи электрической энергии N УР-ИРАО-191107-01 от 19 ноября 2007 года с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС"; договор купли-продажи электрической энергии от 25 марта 2008 года с ОАО "Челябэнергосбыт". Указанные договоры заключены в соответствии с Правилами оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода и зарегистрированы в НП "АТС" в порядке, установленном регламентом регистрации и учета свободных двусторонних договоров купли - продажи электроэнергии (приложение N6.1 к договору о присоединении).

В ходе выездной налоговой проверки в подтверждение правомерности исчисления налогов ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" представило агентские договоры с обществом с ограниченной ответственностью "Энергосбытовая компания "Центр" (далее - ООО "ЭСК "Центр") и закрытым акционерным обществом "Спарк" (далее - ЗАО "Спарк").

С ООО "ЭСК Центр" заявителем были заключены агентские договоры N 1А на покупку э/энергии от 01 января 2008 года, N 2А на продажу э/энергии от 01 января 2008 года, N 3А на покупку э/энергии от 10 марта 2008 года, N 4А на продажу э/энергии от 10 марта 2008 года. С ЗАО "Спарк" заявителем заключены агентские договоры N 1А/ТГК-СП на покупку э/энергии от 01 сентября 2008 года, N 2А/ТГК-СП на продажу э/энергии от 01 сентября 2009 года.По условиям агентских договоров ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" обязывалось по поручению указанных выше лиц за вознаграждение совершить от своего имени за счет указанных лиц юридические и иные действия, связанные с организацией и проведением мероприятий, направленных на приобретение и продажу электрической энергии. По этим договорам ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" как агент с 01 января 2008 года осуществляло от своего имени и за счет средств принципалов покупку и реализацию электрической энергии на оптовом рынке для принципалов - ООО "ЭСК Центр" и ЗАО "Спарк".

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом сделан вывод о том, что ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" в проверяемый период осуществляло деятельность по покупке и реализации электрической энергии самостоятельно вне рамок агентских договоров, а последние заключены с целью ухода от уплаты налогов путем занижения налоговой базы.

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что реальность исполнения сделок с принципалами ООО "ЭСК "Центр" и ЗАО "Спарк" заявителем не подтверждена, а налоговым органом представлены доказательства получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, обусловленной включением в состав налогооблагаемой базы лишь агентского вознаграждения, а не всего объема полученной выручки от реализации электроэнергии. Данный вывод суда основан на следующих доводах налогового органа: агентские договоры были заключены после заключения основных договоров по покупке и реализации электрической энергии на оптовом рынке; указанные агентские договоры не были заключены в даты, указанные в договорах; договор на покупку электроэнергии с ОАО "Челябэнергосбыт", заключенный 25 марта 2008 года, не может быть признан заключенным во исполнение агентского договора N 3А; агентские договоры N 1А/ТГК-СП и N 2А/ТГК-СП с ЗАО "Спарк" не могли быть заключены 01 сентября 2008 года; агентские договоры N 1А и N 2А с ООО "ЭСК "Центр" 01 января 2008 года не заключались; ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", как агент, никаких денежных средств для организации свой деятельности в интересах принципалов не получало; все расходы, связанные с организацией и проведением мероприятий, направленных на приобретение и реализацию электроэнергии на оптовом рынке, осуществлялись за счет собственных средств ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС"; расчетные счета принципалов, по которым поступают денежные средства от агента, были открыты после заключения агентских договоров.

Между тем вышеуказанные выводы суда первой инстанции являются ошибочными. Вышеперечисленные обстоятельства не могут свидетельствовать о совершении заявителем налогового правонарушения и получении им необоснованной налоговой выводы в результате заключения агентских договоров с принципалами ООО "ЭСК "Центр" и ЗАО "Спарк" по следующим основаниям.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 249 НК РФ установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со статьей 271 или 273 НК РФ.

Исходя из положений ст.252 НК РФ документы, представленные налогоплательщиком в налоговый орган, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции.

В соответствии с под. 9 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

По правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п.2 ст.169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи.

Пунктом 1 статьи 156 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения при исполнении договоров.

В соответствии со ст.1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Таким образом, применительно к вышеназванным правовым нормам налогоплательщик, претендующий на законность включения им в состав налогооблагаемого дохода лишь суммы агентского вознаграждения, обязан доказать факт осуществления услуг от имени или по поручению принципала, а также за счет средств указанного лица.

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что агент сначала получает поручение принципала, а затем совершает действия по его исполнению, то есть сначала заключается агентский договор, а затем договор по его исполнению. В этой связи суд первой инстанции исходил из того, что сделка во исполнение поручения, совершенная до заключения агентского договора, не может быть признана исполнением агентского договора. При этом, по мнению суда, стороны не могут на основании пункта 2 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации распространить действие агентских договоров на прошлое время, поскольку в тот период никаких отношений между ними не существовало.

Между тем судом первой инстанции не учтен специфический характер осуществления деятельности на ОРЭМ, предполагающий заключение договоров, обязательных для участника оптового рынка, на условиях, предусмотренных договором о присоединении к торговой системе оптового рынка электроэнергии (мощности), что является условием осуществления участником оптового рынка торговли электрической энергией и мощностью на оптовом рынке. Следовательно, без заключения указанных договоров деятельность заявителя на ОРЭМ была в принципе невозможна. Учитывая наличие заключенных заявителем обязательных договоров (в том числе: договора о присоединении к торговой системе оптового рынка N 0247-PWR-E-KP-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР", договора купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед N 0247-RSV-y-KP-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР", договора комиссии на продажу электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед N 0247-RSV-E-KM-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР"; договора купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора заявок для балансирования системы N 0247-ВМА-Е-КР-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР", договора комиссии на продажу электрической энергии по результатам конкурентного отбора заявок для балансирования системы N 0247-ВМА-Е-КМ-07 от 09 ноября 2007 года с ЗАО "ЦФР") необходимости в повторном заключении аналогичных договоров заявителем в целях исполнения поручений принципалов в рамках агентских договоров не было. Невозможность осуществления покупки и продажи электроэнергии в интересах принципалов во исполнение агентских договоров на основании имеющихся обязательных договоров, заключенных заявителем в соответствии с требованиями законодательства РФ об электроэнергетике, налоговым органом не обоснована. Запрет покупки электроэнергии и последующей ее продажи от имени заявителя как агента, но в интересах принципалов, на основании ранее (чем агентские договоры) заключенных агентом обязательных договором действующим законодательством не установлен.

Приобретение электроэнергии во исполнение агентского договора осуществлялось заявителем у унифицированной стороны по сделкам (ЗАО "ЦФР") по договору купли-продажи электроэнергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед N 0247-RSV-E-KM-07 от 09 ноября 2007 года, то есть электроэнергия приобреталась непосредственно на оптовом рынке электроэнергии и мощности без конкретизации реальных продавцов. По утверждению заявителя, при этом приобрести электроэнергию по какому-либо другому договору для продажи по свободному двустороннему договору он был не вправе. Сделка по покупке электроэнергии на ОРЭМ производится в тот же час суток, что и продажа по двухстороннему договору. График поставки по свободному двухстороннему договору также подлежит регистрации в АТС, после чего в системе автоматически фиксируется обязанность продавца (ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС") приобрести данный объем по договору купли-продажи электроэнергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед. Количество электроэнергии, приобретаемое по договору N 0247-RSV-E-KM-07, определяется исходя из объема электроэнергии, заявленного к продаже в адрес ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС".

Таким образом, по договору N 0247-RSV-E-KM-07 также проводится множество сделок купли-продажи, по каждой из которой самостоятельно согласовываются существенные условия договора (количество приобретаемой электроэнергии). Следовательно, агентский договор на покупку электроэнергии также исполняется агентом не ранее согласования сделки по продаже электроэнергии в адрес ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС".

Данные доводы заявителя налоговым органом не опровергнуты.

Агентские договоры N 1А и N 2А с ООО "ЭСК "Центр" датированы 01 января 2008 года, договоры N 3А и N 4А с ООО "ЭСК "Центр" датированы 10 марта 2008 года. В разделе 11 "Адреса и реквизиты сторон" вышеуказанных договоров указано на расчетный счет N 40702810500170000536 в ОАО "БИНБАНК", г. Москва. Указанный счет, согласно сведениям, представленным ОАО "БИНБАНК", открыт ООО "ЭСК "Центр" 15 апреля 2008 года и в момент заключения вышеуказанных договоров 01 января 2008 года и 10 марта 2008 года не существовал. Данное обстоятельство, по мнению суда первой инстанции, свидетельствует о том, что вышеуказанные договоры ни 01 января 2008 года, ни 10 марта 2008 года заключены быть не могли, поскольку указанный в них счет был открыт только 15 апреля 2008 года, то есть после даты заключения агентских договоров.

Суд первой инстанции данное обстоятельство расценил как доказательство того, что договор на покупку электроэнергии с ОАО "Челябэнергосбыт", заключенный 25 марта 2008 года, не может быть признан заключенным в исполнение агентского договора N 3А, датированного 10 марта 2008 года, так как указание в договоре расчетного счета, открытого 15 апреля 2008 года, свидетельствует о несуществовании указанного агентского договора на указанную дату.

Агентские договоры N 1А/ТГК-СП и N 2А/ТГК-СП с ЗАО "Спарк" датированы 01 сентября 2008 года. В разделе 11 "Адреса и реквизиты сторон" вышеуказанных договоров указано на расчетный счет N 407028109000000927 в КБ "ИНТЕРКОММЕРЦ" (ООО) г.Москва. Указанный расчетный счет согласно сведениям, представленным КБ "ИНТЕРКОММЕРЦ", открыт ЗАО "Спарк" 16 сентября 2008 года и в момент заключения вышеуказанных договоров не существовал.

Суд первой инстанции, основываясь на вышеозначенных обстоятельствах, сделал вывод о том, что указанные договоры 01 сентября 2008 года заключены быть не могли, так как расчетный счет, указанный в них, открыт 16 сентября 2008 года, то есть после даты заключения договоров.

Однако вышеперечисленные обстоятельства не свидетельствуют о незаключенности или недействительности агентских договоров. Соглашение по всем существенным условиям агентских договоров сторонами было достигнуто. Факт исполнения сделок и их одобрения принципалом подтверждается всеми первичными документами (поручениями от принципала агенту, актами приема-передачи оказанных услуг), подписанными сторонами начиная с дат, указанных в первичных документах.

Агентские договоры N 1А и N 2А от 01 января 2008 года подписаны генеральным директором ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" Галлямовым А.Н., который согласно приказу (распоряжения) о приеме работников на работу N 5/ЛС от 01 февраля 2008 года, подписанному им самим, приступил к исполнению обязанностей генерального директора с 01 февраля 2008 года. Согласно сведениям с расчетного счета ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" первая заработная плата в качестве аванса перечисляется Галлямову А.Н. в феврале 2008 года. За январь заработная плата выплачивалась бывшему генеральному директору Киселеву Е.Ю. В пояснительной записке к отчету о финансово-хозяйственной деятельности за 2007 год в п.1.10 указано, что генеральным директором с 01 февраля 2008 года по настоящее время является Галлямов А.Н.

Ссылаясь на данные обстоятельства, суд первой инстанции сделал вывод о том, что 01 января 2008 года Галлямов А.Н. в качестве генерального директора ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" не мог подписать агентские договоры, так как приступил к исполнению обязанностей генерального директора 01 февраля 2008 года.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено, что на основании решения единственного акционера ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (т.2, л.д.144) Галлямов Алик Наилевич был назначен генеральным директором с 12 декабря 2007 года. При этом оформление приказа о назначении на должность лишь 01 февраля 2008 года и отсутствие сведений о выплате ему зарплаты за период, предшествующий изданию приказа, не исключают правовых последствий, связанных с принятием решения единственным акционером ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" о назначении Галлямова А.Н. генеральным директором с установленного им в решении срока (12 декабря 2007 года), а именно: наличия у Галлямова А.Н. полномочия действовать от имени ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", в том числе права подписывать договоры от имени ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС". Данный вывод основывается на положениях пункта 3 статьи 69 Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", согласно которым образование исполнительных органов общества и досрочное прекращение их полномочий осуществляются по решению общего собрания акционеров, если уставом общества решение этих вопросов не отнесено к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества.

В связи с изложенным вывод суда первой инстанции о том, что агентские договоры N 1А и N 2А 01 января 2008 года не заключались, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, опровергается надлежащим доказательством - решением единственного акционера ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (т.2, л.д.144) от 12 декабря 2007 года.

Суд первой инстанции сделал вывод о том, что условия агентских договоров о заключении агентом договоров на покупку и реализацию электрической энергии в интересах принципалов агентом выполнены не были, исходя при этом из следующего.

Согласно пункту 1.2. агентского договора N 1А от 01 января 2008 года агент осуществляет покупку электрической энергии на оптовом рынке электрической энергии посредством заключения свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии с ЗАО "ЦФР" в соответствии с регламентом регистрации и учета свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии.

Свободный двусторонний договор между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и ЗАО "ЦФР" во исполнение агентского договора N 1А от 01 января 2008 года заключен не был, и покупка электрической энергии осуществлялась на основании договора N 0247-RSV-E-KP-07 от 09 ноября 2007 года, заключенного с ЗАО "ЦФР" до заключения агентского договора N 1А от 01 января 2008 года.

Исходя из п.1.2 агентского договора N 2А от 01 января 2008 года агент осуществляет продажу электрической энергии на оптовом рынке электрической энергии посредством заключения свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" в соответствии с регламентом регистрации и учета свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии.

Свободный двусторонний договор между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" в исполнение агентского договора N 2А от 01 января 2008 года заключен не был и продажа электрической энергии осуществлялась на основании договора N УР-ИРАО-191107-ОЕ, заключенного с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" 19 ноября 2007 года, до заключения агентского договора N 2А от 01 января 2008 года.

В связи с изложенным суд первой инстанции сделал вывод о том, что условия агентских договоров N 1А и 2А от 01 января 2008 года о заключении свободных двусторонних договоров на покупку электроэнергии с ЗАО "ЦФР" и продажу электроэнергии с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" выполнены не были. Покупка и реализация электроэнергии осуществлялась ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" по договорам, заключенным им в ноябре 2007 года до заключения агентских договоров.

Однако в силу положений п.15.1 договора присоединения сторонами свободных двухсторонних договоров купли-продажи электроэнергии могут выступать только участники оптового рынка, зарегистрированные как поставщики и покупатели электрической энергии, а ЗАО "ЦФР" может выступать унифицированной стороной по договорам непосредственно с автоматизированной торговой системой без конкретизации продавцов или покупателем (п.13.1). Следовательно, с ЗАО "ЦФР" свободный двухсторонний договор не может быть заключен в принципе.

По утверждению заявителя, в договорах N 1А и 2А от 01 января 2008 года была допущена техническая ошибка в части указания слов "свободных двусторонних".

Не основан на фактических обстоятельствах дела и вывод суда о том, что ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", как агент, никаких денежных средств для организации свой деятельности в интересах принципалов не получало.

Пунктом 3.1 агентских договоров было предусмотрено условие о том, что в случае получения оплаты по агентскому договору на продажу электроэнергии (по которому реализуется все количество электроэнергии, приобретенной для соответствующего принципала) агент вправе использовать такую выручку для целей приобретения электроэнергии по договору. В этой связи агент перечислял принципалам сумму полученной выручки, исключая фактически понесенные затраты на приобретение электроэнергии в интересах принципалов, в назначении платежа платеж обозначался как "возврат выручки".

При этом вывод суда о неисполнении агентом условия агентских договоров об обязанности принципалов наделять агента денежными средствами либо оформлять соответствующее заемное обязательство несостоятелен, поскольку стороны самостоятельно вправе определить форму расчетов, выбрав один из способов, указанных в агентских договорах. В силу пункта 4 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации стороны свободы в установлении условий договора: условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Налоговым органом не приведены нормы законодательства, которые требовали бы в обязательном порядке установления расчетов между сторонами агентского договора исключительно путем перечисления денежных средств принципалом агенту в целях исполнения поручения в рамках агентского договора.

Учитывая, что торги на ОРЭМ осуществлялись в каждый час суток, электроэнергия от продавцов к покупателям передавалась непрерывно в соответствии с графиком поставки, следовательно, агент имел возможность получить электроэнергию по договору поставки и передать ее покупателю без предварительной оплаты продавцу. Обязанность уплатить авансовые платежи по договорам на покупку электроэнергии могла быть выполнена агентом и с опозданием, то есть какое-то время могла существовать кредиторская задолженность. Аналогичные авансовые платежи имелись и по договорам на продажу электроэнергии, в том числе и регламентируемые договором присоединения.

Кроме того, возможность приобретения агентом электроэнергии в интересах принципалов за счет собственных средств с последующим получением денежных средств от них не противоречит гражданскому законодательству. В частности, статья 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации не устанавливает обязательного условия о предварительной оплате расходов по совершению действий агентом в интересах принципалов.

По договору о присоединении ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" несет расходы по оплате услуг организациям, обеспечивающим функционирование коммерческой и технологической инфраструктуры оптового рынка.

Согласно п.6.1 указанного договора НП "АТС" оказывает участнику оптового рынка услугу по организации функционирования торговой системы оптового рынка электрической энергии (мощности), а участник оптового рынка обязуется оплачивать указанную услугу в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором.

Исходя из п.7.1 указанного договора ЗАО "ЦФР" оказывает участнику оптового рынка комплексную услугу по расчету требований и обязательств участников оптового рынка и ФСК, а также выступает на оптовом рынке унифицированной стороной по сделкам и заключает на оптовом рынке электрической энергии (мощности) от своего имени договоры, обеспечивающие оптовую торговлю электрической энергией и мощностью в соответствии со стандартными формами и (или) предварительными условиями, предусмотренными настоящим договором.

Участник оптового рынка осуществляет оплату услуги ЗАО "ЦФР" в сроки и в порядке, предусмотренные настоящим договором, регламентом финансовых расчетов на оптовом рынке (п. 7.5 договора о присоединении).

Заявитель ежемесячно перечислял указанным организациям оплату за оказанные услуги по организации покупки и продажи электрической энергии на оптовом рынке.

Судом первой инстанции сделан вывод о том, что принципалами расходы по оплате услуг по организации торговли электроэнергией на оптовом рынке агенту не возмещались; агент за счет собственных средств нес расходы по выплате комиссионного вознаграждения и по оплате услуг организациям, обеспечивающим функционирование субъектов оптового рынка, согласно договору о присоединении.

Между тем судом первой инстанции не принято во внимание, что в рамках договора N 0247-RSV-E-KM-07 от 09 ноября 2007 года комиссионером (ЗАО "ЦФР") осуществлялись сделки купли-продажи электроэнергии как принадлежащей принципалу, так и электроэнергии, выработанной непосредственно ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", в связи с чем вознаграждение по данному договору рассматривать как расходы, связанные только с агенской деятельностью, необоснованно. Исходя из представленного заявителем расчета цены услуг НП "АТС", ЗАО "ЦФР", актов об оказании услуги базой для расчета стоимость комплексной услуги обеих организаций является разница между объемом собственного производства и объемом потребления электроэнергии электростанцией. Объем перепродаваемой ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (как агентом) электроэнергии при расчете стоимости услуг не участвует. Следовательно, отсутствуют и затраты на услуги оператора, связанные с исполнением поручения принципала.

Таким образом, комиссионное вознаграждение по договору не зависит от количества энергии, реализованной комиссионером, в связи с чем заявитель не имел права предъявлять к оплате данное вознаграждение принципалам.

Судом первой инстанции также сделаны ошибочные выводы в отношении расходов по договору N 30-04-08 от 01 апреля 2008 года между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (ОГРН N 1071688000834 пгт. Уруссу) - заказчик - и ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (ОГРН 1067746479470 г.Москва) - исполнитель, который был заключен в целях оптимизации функционирования заказчика за счет сосредоточения им усилий на ведении основной деятельности. Предметом договора являются передача заказчиком исполнителю непрофильных функций в порядке и на условиях, установленных договором. Согласно перечню услуг, оказываемых исполнителем заказчику по договору, исполнитель осуществлял работу, связанную с организацией и проведением мероприятий, направленных на приобретение и реализацию электрической энергии на оптовом рынке электроэнергии (мощности), которая ежемесячно оплачивалась заказчиком. За оказанные услуги заказчик ежемесячно перечисляет исполнителю вознаграждение в размере 2 100 000,00 руб.

По мнению суда первой инстанции, принципалы не возмещали ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" расходы, которые оно фактически осуществляло в связи с осуществлением исполнителем работ по организации покупки и продажи электрической энергии на оптовом рынке. При реальном осуществлении деятельности по агентским договорам принципалы должны были бы нести указанные расходы, поскольку деятельность по покупке и реализации электрической энергии осуществлялась в их интересах и основная доля покупаемой и реализуемой на оптовом рынке электрической энергии была отнесена заявителем в исполнение агентских договоров. Всего за период с апреля по декабрь 2008 года исполнителю за оказанные услуги было перечислено 18 900 000,00 руб.

Между тем суд первой инстанции необоснованно принял вышеуказанные доводы налогового органа. Данные доводы отсутствовали в акте и решении, принятом по результатам проверки налоговым органом. При рассмотрении материалов проверки и вынесении оспариваемого решения налогоплательщик не имел возможности представить свои возражения и доводы по этому доказательству, что в силу ст.101 НК РФ недопустимо.

Кроме того, у заявителя отсутствовала необходимость предъявлять данные расходы принципалу в связи с их явной незначительностью в сравнении с объемом услуг, связанных с производством и реализацией на ОРЭМ произведенной электроэнергии. Расходы, которые нес заявитель в связи с исполнением агентских договоров, фактически заключались в оплате труда работников, отправлявших заявки в автоматизированную систему, оформлявших первичные документы и счета-фактуры. Однако данные расходы не являются возмещаемыми принципалами, так как представляли собой исполнение собственно агентского поручения.

В связи с изложенным является необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что полученное агентское вознаграждение не покрывает реальных расходов заявителя по их исполнению.

Необоснован вывод суда первой инстанции о неполной уплате заявителем агентского вознаграждения. В материалы дела заявителем представлены первичные документы (платежные поручения, акты, уведомления о зачете взаимных требований), подтверждающие уплату агентского вознаграждения. Так, в материалы дела заявителем были представлены акты зачета взаимных требований с ЗАО "Спарк" от 19 июня 2009 года и уведомление о зачете взаимных требований ООО "ЭСК "Центр" от 17 августа 2009 года, согласно которым задолженность по агентскому вознаграждению засчитывается в счет задолженности агента перед принципалами по возврату выручки.

Суд первой инстанции критически оценил указанные документы, ссылаясь на то, что они составлены через год после прекращения взаимоотношений с ООО "ЭСК "Центр" и ЗАО "Спарк" (февраль 2009 года), уведомление о зачете взаимных требований со стороны ООО "ЭСК Центр" не подписано. Суд первой инстанции полагал, что в данном случае в нарушение условий заключенных агентских договоров агент удержал (произвел зачет) невыплаченное агентское вознаграждение.

В силу статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. Это может быть письменное уведомление в произвольной форме, адресованное другому участнику взаимозачета, причем у инициатора обязательно должно быть подтверждение получения заявления о зачете соответствующей стороной.

В соответствии с разъяснениями, данными в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, в случае наличия особых форм расчетов (к числу которых могут быть отнесены и расчеты посредством взаимозачета) должно быть установлено, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В нарушение требований ч.1 ст.65, ч.5 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил достаточных доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что взаимозачет в данном случае был невозможен в связи с тем, что он не был обусловлен разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Неуплата принципалом агентского вознаграждения при наличии встречной задолженности на аналогичную или превышающую сумму не может свидетельствовать об отсутствии деловой цели по проведенным сделкам.

Каких-либо ограничений в проведении взаимозачетов при осуществлении расчетов по агентским договорам законодательством не установлено. Судом первой инстанции неправомерно применена правовая норма о недопустимости удержания агентом из выручки невыплаченного агентского вознаграждения, поскольку в данном случае речь идет о взаимозачете, а не об удержании агентом невыплаченного вознаграждения из выручки.

Ссылка налогового органа на неподписание актов взаимозачета главным бухгалтером не может быть принята, поскольку данное обстоятельство не свидетельствует о недействительности этих актов в связи с тем, что Федеральный закон "О бухгалтерском учете" предусматривает возможность выполнения функций главного бухгалтера руководителем организации.

Доводы налогового органа о том, что отчеты агента не содержат описания действий по исполнению поручений принципалов, а лишь фиксируют данные, отраженные в счетах-фактурах поставщиков и покупателей электрической энергии (о количестве, цене, сумме агентского вознаграждения), не могут свидетельствовать о неисполнении агентских договором заявителем.

Вместе с тем в каждом поручении принципала и приложениях к ним (том 11) указаны цена, количество, график покупки (продажи) электроэнергии на каждый час суток. В отчетах агента (том 7) содержатся цена, количество, общая стоимость приобретенной (реализованной) энергии, размер оплаты, произведенной поставщику (продавцом), сумма вознаграждения агента, в отчетах к агентским договорам на покупку электроэнергии также указаны сумма денежных средств, предоставленных агенту для исполнения поручения (отражено, что "приобретение электроэнергии производилось агентом за счет средств принципала, поступивших в качестве выручки по агентскому договору). К отчетам агента приложены копии первичных документов от поставщиков (покупателей) электроэнергии. Расходы агента в отчете не указывались, поскольку фактически отсутствовали.

Таким образом, агент предоставлял принципалам в отчетах все необходимые сведения по проведенным сделкам. Судом апелляционной инстанции не установлено нарушений каких-либо нормативных требований заявителем при составлении отчетов. Налоговый орган не доказал, какими нормативными требованиями обусловлена необходимость детализации всех действий, произведенных заявителем в рамках исполнения поручений принципалов.

Суд первой инстанции принял во внимание доводы налогового органа о противоречиях между отчетами агента и актами сверок с контрагентами. Так, согласно акту сверки расчетов между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" за декабрь 2007 года поставщиком в декабре поставлено электроэнергии на сумму 50 290 656,00 руб. Оплата, поступившая от покупателя, составила 125 918 972,80 руб. Задолженность поставщика перед покупателем на 01 января 2008 года составила 75 628 316,80 руб. Таким образом, по состоянию на 01 января 2008 года ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" имело задолженность по расчетам перед ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС в сумме 75 628 316,80 руб. Согласно отчетам агента за февраль, март, апрель, май 2008 года по договору N 2А от 01 января 2008 года везде значится задолженность покупателя перед поставщиком электроэнергии. Между тем согласно актам сверки расчетов между поставщиком ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и покупателем ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС", подписанным обеими сторонами, в январе, феврале, марте, апреле и мае 2008 года само ЗАО "Уруссинская ГРЭС" имело задолженность по расчетам перед покупателем ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС".

Согласно доводам заявителя покупатель ЗАО "ИНТЕР РАО ЕС" в соответствии с п.5.2.1 договора N УР-ИРАО-191107-01 от 19 ноября 2007 года перечислил платежным поручением N 072 от 12 декабря 2007 года авансовый платеж за последний месяц действия договора (май 2008 года) в сумме 102 450 000 руб. Поручений на продажу электроэнергии в мае 2008 года покупателю ЗАО "ИНТЕР РАО ЕС" от принципала не поступало, в отчете агента за май 2008 года по договору N 2А от 01 января 2008 года отражены только взаиморасчеты сторон за прошедшие месяцы. Следовательно, авансовый платеж по договору N УР-ИРАО-191107-01 от 19 ноября 2007 года с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" за май 2008 года был получен вне рамок взаимоотношений с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕС" в интересах принципала ООО "ЭСК Центр". Вместе с тем акт сверки с ЗАО "ИНТЕР РАО ЕС" составлялся по всем операциям с данной организацией. В этой связи авансовый платеж за последний месяц действия договора (задолженность ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС") указывался наряду с задолженностями ЗАО "ИНТЕР РАО ЕС" перед ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС", осуществленными им как агентом, что в итоге и дает "несоответствие" задолженностей, как ошибочно посчитал суд первой инстанции.

Суд первой инстанции также в качестве доказательств формального составления отчетов агента принял во внимание недостатки, допущенные заявителем при составлении отчетов агента. Так, в отчете агента от 31 марта 2008 года по агентскому договору N 1А от 01 января 2008 года в качестве приложений указаны платежные поручения за февраль, которые уже были указаны в отчете агента к этому же агентскому договору в феврале. Однако в данном случае, по утверждению заявителя, допущена техническая ошибка, что не свидетельствует о формальном характере всех отчетов, составленных заявителем.

В отчете агента за сентябрь 2008 года на покупку электроэнергии по договору N 1А/ТГК-СП в качестве приложения к отчету под пунктом 4 указано письмо ОАО "Челябэнергосбыт" N 14-5987 от 17 октября 2008 года о направлении исправленных счетов-фактур. Указанное письмо не могло быть у агента в момент составления отчета агента 30 сентября 2008 года. Данное несоответствие заявитель объясняет тем, что датирование отчетов и актов по ежемесячно оказываемым услугам последним днем месяца обусловлено сложившейся практикой, хотя и не исключает возможности реального их составления позже указанной даты. Как следует из отчета, указанное письмо имеет отношение к взаимоотношениям именно за сентябрь (речь шла о направлении исправленных счетов-фактур за сентябрь 2008 года).

Приведенные судом первой инстанции примеры носят единичный характер и не могут указывать на то, что все отчеты агента были составлены формально, содержали недействительные и противоречивые сведения.

Судом первой инстанции неправомерно были приняты следующие доводы налогового органа в подтверждение получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Согласно ответу ИФНС России N 2 по г. Москва ООО "ЭСК Центр" состоит на налоговом учете с 08 октября 2003 года. Учредителями организации в проверяемом периоде являлись Галлямов Алик Наилевич с долей в уставном капитале 70% и Носов Петр Алексеевич с долей в уставном капитале - 30%. Руководителем ООО "ЭСК Центр" с декабря 2007 года являлся Носов Петр Алексеевич. Галлямов А.Н. и Носов П.А. 26 августа 2008 года продают свои доли в уставном капитале Журовой Наталье Евгеньевне (массовый учредитель и массовый заявитель). С 01 сентября 2008 года учредителем и руководителем организации становится Журова Наталья Евгеньевна. Главным бухгалтером остается Носов П.А., и с 01 сентября 2008 года прекращаются взаимоотношения по агентским договорам N 3А и N 4А от 10 марта 2008 года. Налоговым органом было установлено, что численность организации составляет 1 человек, сведения об имуществе и транспортных средствах отсутствуют, организация по зарегистрированному юридическому адресу фактически не находится (адрес массовой регистрации). Расчетный счет был открыт ООО "ЭСК "Центр" в ОАО "БинБанк" 15 апреля 2008 года, и в тот же день поступают денежные средства от ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" как возврат выручки.

ЗАО "Спарк" зарегистрировано в качестве юридического лица 13 марта 2008 года, учредителями организации в момент создания являлись Лелека Илья Андреевич (30.10.1989 г.р.) и Кортес Филипп Иванович (07.08.1987 г.р.), руководителем являлись до 26 августа 2008 года Лелека И.А., с 26 августа 2008 года - Моисеев Алексей Николаевич. Организация по юридическому адресу не располагается.

Сотрудниками ОРЧ по БНЭП ГУВД г.Москвы было получено объяснение от гражданина Лелека И.А., из которого следует, что он ни учредителем, ни руководителем ЗАО "Спарк" не являлся, об организации ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" никогда не слышал, терял паспорт, который был подброшен через два дня.

Из объяснения гражданина Кортеса Ф.И. следует, что организация ЗАО "СПАРК" ему не знакома, о том, что он числится в качестве учредителя вышеуказанной организации, ему не известно; никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности ЗАО "Спарк" не имеет; организация ЗАО "Уруссинская ГРЭС" ему не знакома.

Судом принято во внимание, что ЗАО "Спарк" было создано 13 марта 2008 года, т.е. незадолго до заключения агентских договоров; до заключения агентских договоров никакой деятельности не осуществляло, расчетного счета не имело. Расчетный счет был открыт 16 сентября 2008 года после заключения агентских договоров и закрыт 03 марта 2009 года после прекращения взаимоотношений с ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС".

Вместе с тем отсутствие контрагентов по юридическому адресу и нарушения в ходе государственной регистрации не могли быть каким-либо образом установлены заявителем, не обладающим контрольными функциями в отличие от налогового органа и не могут свидетельствовать о неосмотрительности заявителя при выборе контрагентов.

Налоговый орган на основе анализа расчетных счетов ООО "ЭСК "Центр" и ЗАО "Спарк" сделал вывод о том, что основным источником получения денежных средств являлось ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС". Поступившие денежные средства на следующий же день перечислялись на расчетные счета других организаций. Организации, на расчетные счета которых перечислялись денежные средства, в основном являются "фирмами-однодневками", имеют массового учредителя и руководителя, располагаются по адресам массовой регистрации, не представляют отчетность или представляют ее с нулевыми или незначительными показателя, за ними не зарегистрировано имущество, у них отсутствовал персонал для осуществления производственно-экономической деятельности.

Налоговый орган ссылается на то, что денежные средства, полученные ЗАО "Спарк" и ООО "ЭСК Центр", в дальнейшем в предпринимательских целях не использовались, а направлялись на покупку ценных бумаг (векселей), иностранной валюты, выплаты кредитов, использовались в личных целях. По расчетным счетам не производились перечисления денежных средств в счет оплаты расходов, связанных с реальным осуществлением хозяйственной деятельности.

Однако как следует из имеющихся в материалах дела выписок с расчетных счетов, (т.11, л.д.90-110) по ним осуществлялись различные операции: поступление выручки, перечисление налоговых платежей, оплата за приобретаемые материальные ценности, снятие денежных средств на перечисление заработной платы.

Исходя из разъяснений, данных в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16 октября 2003 года N 329-О, налогоплательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Таким образом, невыполнение третьими лицами обязанностей налогоплательщика, установленных НК РФ, не может повлечь негативные последствия для организации, действующей в соответствии с налоговым законодательством.

Согласно разъяснениям постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику должно было быть известно о нарушения, допущенных контрагентом.

В данном случае налоговым органом не доказано наличие указанных обстоятельств: не представлено доказательств наличия отношений заявителя с указанными организациями, фактов возврата каким-либо образом денежных средств от указанных организаций к заявителю.

Налоговый орган в качестве согласованности действий заявителя и его контрагентов привел следующие обстоятельства

Прекращение взаимоотношений с ООО "ЭСК Центр" и начало взаимоотношений с ЗАО "Спарк" происходило одновременно. После продажи своих долей в уставном капитале учредителями ООО "ЭСК Центр" Галлямовым А.Н. и Носовым П.А. 26 августа 2008 года гражданке Журовой Н.Е. с 01 сентября 2008 года единственным учредителем и руководителем данной организации становится Журова Н.Е., которая является массовым учредителем и руководителем 38 организаций. Главным бухгалтером ООО "ЭСК Центр" остается Носов П.А. и с 01 сентября 2008 года прекращаются взаимоотношения по агентским договорам между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и ООО "ЭСК "Центр".

Днем раньше, 25 августа 2008 года учредители ЗАО "Спарк" Лелека И.А. и Кортес Ф.И. продают свои акции Моисееву А.Н., который с этого времени становится единственным учредителем и генеральным директором ЗАО "Спарк" и с 01 сентября 2008 года заключаются агентские договоры N 1А/ТГК-СП и N 2А/ТГК-СП с ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС". Моисеев А.Н. стал учредителем и руководителем ЗАО "Спарк", и оно начало свою деятельность под его руководством (25 августа 2008 года) непосредственно перед прекращением деятельности Галлямова А.Н. и Носова П.А. в качестве учредителей ООО "ЭСК Центр" (26 августа 2008 года). С 01 сентября прекращаются взаимоотношения с ООО "ЭСК "Центр" и начинаются взаимоотношения с ЗАО "Спарк".

Исходя из того, что вышеуказанные действия были произведены разными организациями единообразно и синхронно, при отсутствии к тому объективных причин, налоговым органом сделан вывод о согласованности действий.

Между тем суд первой инстанции, принимая во внимание вышеуказанные доводы налогового органа, не учел, что договоры с ЗАО "СПАРК" были заключены в сентябре 2008 года, то есть через полгода после регистрации контрагента. При этом налоговым органом не доказано, что указанные обстоятельства обусловлены согласованными действиями этих лиц исключительно с целью создания схему уклонения от уплаты налогов.

Судом первой инстанции также указано на взаимозависимость ЗАО "ТГК "Уруссинская ГРЭС" и ООО "ЭСК Центр".

В проверяемый период единственным акционером ЗАО ТГК "Уруссинская ГРЭС" (ОГРН 10716880000834 пгт. Уруссу) являлось ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (ОГРН 1067746479470 г.Москва), в котором Галлямов А.Н. являлся владельцем 50% акций и членом Совета директоров. Генеральным директором ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (пгтУруссу) с 01 февраля 2008 года являлся Галлямов А.Н.. Также он в проверяемый период являлся учредителем ООО "ЭСК Центр" с долей в уставном капитале 70%.

Таким образом, владельцем 50% акций единственного акционера ЗАО ТГК "Уруссинская ГРЭС", генеральным директором ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и учредителем ЗАО "ЭСК Центр", между которыми заключались агентские договоры, являлось одно и то же лицо - Галлямов А.Н.

Носов П.А. являлся заместителем генерального директора, членом Совета директоров ЗАО ТГК "Уруссинская ГРЭС" (г. Москва) - единственного акционера ЗАО ТГК "Уруссинская ГРЭС" (пгт. Уруссу), учредителем (с долей в уставном капитале 30%) и генеральным директором ЗАО "ЭСК Центр". Носов П.А. также на основании доверенности представлял интересы ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (п.г.т.Уруссу) на оптовом рынке.

Заместителем генерального директора, членом совета директоров организации -акционера ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (пгт. Уруссу), доверенным лицом самого ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (пгт.Уруссу), учредителем и генеральным директором ООО "ЭСК Центр" являлось одно и то же лицо - Носов П.А.

Суд первой инстанции посчитал, что Галлямов А.Н. и Носов П.А. в силу своих должностных полномочий в обеих организациях имели возможность оказывать влияние на хозяйственную деятельность организаций и были заинтересованы в заключении агентских договоров. Однако доказательств наличия такой согласованности в действиях налоговым органом не представлено.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что между организациями сложились отношения, позволяющие ответчикам оказывать взаимное влияние на результаты их финансово-хозяйственной деятельности и сделок по покупке и реализации электрической энергии.

Между тем в решении налогового органа не приводится доказательств, каким именно образом взаимозависимость контрагентов объективно оказала влияние на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг (например, на цену, сроки оплаты, другие существенные условия договора).

Вывод о согласованности действий на основании только факта одновременной смены указанными организациями учредителей не может быть признан обоснованным. Налоговым органом не приведено доказательств отсутствия объективных причин для смены учредителей, а также оснований для признания этих действий единообразными.

Пунктом 1 статьи 20 НК РФ установлен закрытый перечень оснований признания организаций и (или) физических лиц взаимозависимыми. Однако применительно к рассматриваемым отношениям таких обстоятельств не имеется. В силу пункта 2 той же статьи НК РФ для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения требуется установление наличия обстоятельств, свидетельствующих о том, что отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04 декабря 2003 года N 441-О разъяснил, что право признания лиц взаимозависимыми по основаниям, не указанным в п.1 ст.20 НК РФ, может быть использовано судами лишь при одновременном выполнении двух условий: 1) основания для отнесения лиц к взаимозависимым должны быть указаны в других правовых актах; 2) отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг (например, на цену, сроки оплаты, другие существенные условия договора).

По принципалу ООО "ЭСК ЦЕНТР" первое условие для установления взаимозависимости выполняется ( в части требований ст.81 Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ "Об акционерных общества", ст.45 Федерального закона от 08 февраля 2998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Однако второе условие отсутствует, поскольку в решении налогового органа не указано, каким именно образом взаимозависимость контрагентов объективно могла оказать влияние на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг.

Судом первой инстанции не учтено, что взаимозависимость агента и принципала сама по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность исходя из поставленных им целей.

Необоснован вывод суда первой инстанции и о взаимозависимости между должностными лицами ЗАО "ТГК "Уруссинская ГРЭС" и руководителем ЗАО " Спарк".

Акционером ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (г.Москва) владеющим 50% акций и членом совета директоров являлся Галлямов А.Н., заместителем генерального директора и членом совета директоров этой же организации являлся Носов П.А. Любимов Петр Сергеевич являлся начальником отдела ОРЭМ в ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (г.Москва), директором (с возложением обязанностей главного бухгалтера) обособленного подразделения ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" (пгт.Уруссу) в Москве, работником ООО "ЭСК Центр". По расчетному счету ООО "ЭСК "Центр" имеет место перечисление заработной платы Любимову П.С. Любимов П.С. также являлся директором ООО "ИнвестКиноПроектЮЗАО", работником которого являлся Моисеев Алексей Николаевич, являющийся с 01 сентября 2008 года единственным учредителем и директором ЗАО "Спарк".

Между тем общий источник дохода не может однозначно свидетельствовать о взаимозависимости. Законодательством такой признак в качестве определяющего статус взаимозависимых лиц не предусмотрен.

Суд первой инстанции необоснованно отклонил довод заявителя о том, что агентские договоры были заключены с целью снижения рисков, связанных с колебанием рыночных цен на электроэнергию, и что при заключении агентских договоров данный риск принимает на себя принципал, а агент получает агентское вознаграждение.

Из статьи 1000 Гражданского кодекса Российской Федерации (которая распространяется в силу статьи 1011 на агентский договор) следует, что комитент обязан освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению комиссионного поручения. Норма Гражданского кодекса Российской Федерации об осуществлении агентом (комиссионером) сделок за счет принципала (комитента) предполагает обязанность принципала (комитента) рассчитаться с агентом за приобретенный товар. Следовательно, именно принципал несет риски, связанные со сделками по агентским договорам.

Доводы налогового органа о неуплате налогов ООО "ЭСК "Центр" и ЗАО "Спарк" также не могут служить доказательством получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, так как налогоплательщик не отвечает за неисполнение налоговых обязанностей его контрагентами.

Вывод суда первой инстанции об отсутствии реальных отношений между ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" и принципалами основан на отсутствии деловой переписки с принципалами, отсутствии регистрации и согласования агентских договоров в соответствии с положением "О порядке заключения договоров и ведении претензионно-исковой работы" в ЗАО "ТГК "Уруссинская ГРЭС", в то время как другие договоры регистрировались и согласовывались в соответствии с утвержденным положением.

Однако данные обстоятельства не могут свидетельствовать об отсутствии реальных отношений по осуществлению заявителем деятельности в качестве агента по указанным агентским договорам на ОРЭМ. Кроме того, возможность ведения переговоров с контрагентами путем телефонных переговоров, личных встреч, посредством электронной почты налоговым органом не опровергнута.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года N 53, при оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.

Следовательно, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суд первой инстанции отклонил доводы заявителя о выполнении договоров вышеуказанными контрагентами, ссылаясь на то, что им достоверно не были подтверждены данные обстоятельства. Данные выводы суда первой инстанции являются ошибочными.

Как видно из материалов дела, заявителем были представлены налоговому органу все необходимые для получения налогового вычета документы, претензий к оформлению документов у налогового органа не имеется.

При рассмотрении данного спора судом первой инстанции не учтено, что при соблюдении требований НК РФ, предъявляемых к получению налогового вычета, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Между тем налоговым органом в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества. Вывод об отсутствии реальных операций по заключенным заявителем агентским договорам не основан на фактических обстоятельствах дела, подтвержденных представленными заявителем в материалы дела доказательствами.

При заключении агентских договоров поставки заявитель, проявляя должную осмотрительность, удостоверился в правоспособности поставщиков и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц, получив соответствующие выписки из Единого государственного реестра юридических лиц.

Таким образом, выводы суда первой инстанции о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и получении обществом необоснованной налоговой выгоды не основаны на материалах дела.

Согласно п.1 ст.156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения при исполнении договоров.

В соответствии со ст.1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Таким образом, применительно к вышеназванным правовым нормам налогоплательщик, претендующий на законность включения им в состав налогооблагаемого дохода лишь суммы агентского вознаграждения, обязан доказать факт осуществления услуг от имени или по поручению принципала, а также за счет средств указанного лица.

Материалами дела подтверждается исполнение заявителем сделок и их одобрения принципалами.

Доводы налоговых органов о мнимом характере сделок (агентских договоров) несостоятельны.

Согласно п.1 ст.170 Гражданского кодекса Российской Федерации мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Между тем налоговым органом не доказано, что заявителем агентские договоры заключались без намерения создать соответствующие им правовые последствия.

Основным видом деятельности ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" является производство электрической энергии. Как было указано выше, реализация производимой заявителем электроэнергии возможна только на ОРЭМ, для участия в котором его субъекты должны иметь соответствующий статус, для чего ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" заключило договор присоединения (N 290.002-П/07) 18 октября 2007 года. Пунктом 11.1 договора присоединения предусмотрено обязательное заключение договор, обеспечивающих процесс торговли по результатам конкурентного отбора ценовых заявок (причем независимо от осуществления по ним реальных операция впоследствии). Такие договоры должны быть заключены с представителями "администратора торговой системы" (АТС) - унифицированными сторонами по сделкам на ОРЭМ. Является обязательным для участников ОРЭМ заключение с унифицированной стороной ЗАО "ЦФР" договора купли-продажи электроэнергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (участник ОРЭМ по нему покупатель электроэнергии) и договора комиссии на продажу электроэнергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (участник ОРЭМ - комитент). При этом реальные поставщики и покупатели электроэнергии в договорах не конкретизированы. Перепродажу энергии ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" осуществляло самостоятельно незначительный период времени - около двух месяцев. Впоследствии в целях снижения предпринимательских рисков (с учетом социальной значимости осуществляемой заявителем деятельности по производству электроэнергии) ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" было принято решение об осуществлении деятельности в качестве агента по покупке и продаже электроэнергии.

Таким образом, материалами дела подтверждается наличие у заявителя намерения на осуществление деятельности в качестве агента по покупке и продаже электроэнергии на ОРЭМ, то есть деловой цели при осуществлении агентской деятельности.

Заявителем в материалы дела представлены документы, исчерпывающим образом подтверждающие реальность совершенных им хозяйственных операций: агентские договоры, акты по оказанным услугам, отчеты агента, счета-фактуры. Налоговым органом не доказано, что услуги в рамках агентских договоров заявителем не оказывались. Представленные заявителем счета-фактуры полностью удовлетворяют требованиям законодательства, следовательно, заявитель имел право налоговые вычеты в полном соответствии с налоговым законодательством.

При изложенных обстоятельствах налоговый орган не доказал получение заявителем необоснованной налоговой выгоды. Оспариваемое решение налогового органа является незаконным и нарушает права и законные интересы заявителя.

На основании п.2 ч.1, п.1, 2 ч.2 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда от 27 декабря 2010 года следует отменить; принять новый судебный акт, которым заявление ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" удовлетворить; признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", обязать Межрайонную ИФНС России N15 по Республике Татарстан принять меры по устранению допущенного нарушения прав и законных интересов заявителя.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федераии надлежит взыскать с Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан в пользу ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" судебные расходы в размере 5000 рублей.

Руководствуясь статьями 110, 112, 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27 декабря 2010 года по делу N А65-18403/2010 отменить. Принять новый судебный акт.

Заявление ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" удовлетворить. Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан от 13 мая 2010 года N 2.10-0-30/26 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Обязать Межрайонную ИФНС России N 15 по Республике Татарстан принять меры по устранению допущенного нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 15 по Республике Татарстан в пользу ЗАО "ТГК Уруссинская ГРЭС" судебные расходы в размере 5000 (Пять тысяч) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.Г. Филиппова

Судьи

А.А. Ефанов В.Е. Кувшинов