Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 сентября 2009 г. N 12АП-6887/2009

г. Саратов

28 сентября 2009 г.

Дело N А12-7640/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 сентября 2009 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Луговского Н.В.,

судей Дубровиной О.А., Комнатной Ю.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Поморовой Н.М.,

при участии в заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Легион-Т" - Галушкина О.Е. по доверенности от 17.03.2009г.,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда - Зубрева Т.В. по доверенности от 18.09.2009г., Ямцова Е.В. по доверенности от 18.05.2009г.,

от Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области - Чубыкина Л.П. по доверенности N 07-17/138 от 11.01.2009г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (г. Волгоград), Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области

на решение арбитражного суда Волгоградской области от "16" июля 2009 года по делу N А12-7640/2009, принятое судьей Костровой Л.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Легион-Т" (г. Волгоград)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (г. Волгоград),

Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (г. Волгоград)

о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

УСТАНОВИЛ:

Решением арбитражного суда Волгоградской области удовлетворены уточенные в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования общества с ограниченной ответственностью "Легион-Т" (далее - ООО "Легион-Т", Общество, налогоплательщик) о признании о недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.01.2009г. N 190, решения Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области) от 31.03.2009г. N 229 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 48 649 531 руб., соответствующих пеней и штрафов по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит принятое по делу решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

УФНС России по Волгоградской области, также не согласилось с вынесенным по делу решением, обратилось с апелляционной жалобой об отмене решения суда первой инстанции и об отказе в удовлетворении заявления Общества по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

ООО "Легион-Т" возражает против удовлетворения апелляционных жалоб, считает принятое по делу решение законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционные жалобы.

В соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, открытом 21.09.2009г., объявлялся перерыв до 09 час. 20 мин. 24.09.2009г.

Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционных жалоб, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, судебная коллегия считает, что апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Легион-Т" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период 2005-2006гг.

По результатам налоговой проверки был составлен акт от 28.11.2008г. N 2944 дсп и вынесено решение от 29.01.2009г. N 190 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым Обществу были доначислены налоги, в том числе НДС за 2005 год в размере 48649531 руб. в связи с нарушением обществом п.5 ст. 173 НК РФ.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, Общество обжаловало его в УФНС России по Волгоградской области. Решением УФНС России по Волгоградской области от 31.03.2009 N 229 в удовлетворении жалобы Общества в указанной части было отказано.

ООО "Легион-Т" оспорило вынесенные в отношении него решения в судебном порядке в части доначисления НДС в размере 48 649 531 руб., соответствующих пеней и штрафов по ст. 122 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, обоснованно исходил из того, что доначисление налогоплательщику спорных сумм налога, пени и привлечение его к налоговой ответственности было произведено Инспекцией с нарушением норм налогового законодательства.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для начисления НДС явился вывод налогового органа о том, что ООО "Легион-Т" в отношении операций по оптовой торговле за наличный расчет алкогольной продукции в 2005 году плательщиком НДС не являлся, применял единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД), следовательно, в силу п.5 ст. 173 НК РФ при выставлении покупателям счетов-фактур с выделенной суммой НДС был обязан впоследствии перечислить указанный НДС в бюджет.

Указанный вывод Инспекции обоснованно признан судом первой инстанции несоответствующим материалам дела и закону.

В ходе проверки налоговым органом было достоверно установлено, что налогоплательщик в проверяемом периоде, в том числе в 2005 году, осуществлял оптовую торговлю алкогольной продукцией, лицензии на розничную торговлю алкогольной продукцией не имел. До апреля 2005 года Общество в отношении указанного вида деятельности применяло общую систему налогообложения независимо от того, каким способом осуществлялись расчеты с ним покупателей - наличными денежными средствами либо безналичным путем.

В 2005 году ООО "Легион-Т" обратилось к Инспекции за разъяснениями, какую систему налогообложения ему необходимо применять в отношении оптовой торговли алкогольной продукцией за наличный расчет. Расценив полученные от Инспекции разъяснения, как руководство к действию, Общество со 2 квартала 2005 года перешло на уплату ЕНВД в части осуществления оптовой торговли за наличный расчет.

В ходе проверки правильность применения ООО "Легион-Т" ЕНВД в указанной части налоговым органом не исследовалась, в акте проверки сведений о правомерности использования Обществом упрощенной системы налогообложения в указанной части не имеется, в решении Инспекции доводам Общества оценки не давалось.

В силу п.п.1 п.5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога.

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В статье 346.27 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 31.12.2002 N 191-ФЗ и от 07.07.2003 N 117-ФЗ) приводились определения основных понятий, используемых для целей обложения ЕНВД. Розничной торговлей для целей применения системы налогообложения в виде ЕНВД признавалась торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В статье 506 ГК РФ дано определение договора поставки, согласно которому поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

С учетом указанных выше нормативных положений суд первой инстанции пришел к выводу, что к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами и оказанием услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт на основе договоров розничной купли-продажи.

Торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами (поставщиками, производителями) на основе договоров поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, которая не подпадет под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п. 5 Постановления Пленума от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснил, что при квалификации судами отношений в целях ст. 506 ГК РФ, под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в т.ч. приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (парагр. 2 гл. 30 ГК РФ).

В соответствии с Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденным Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, розничный товарооборот - это объем продажи товаров и оказания услуг населению для личного, семейного, домашнего использования. Кроме того, в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров, при этом такая продажа может производиться как по безналичному, так и за наличный расчет.

Оптовый товарооборот указанный Государственный стандарт Российской Федерации определяет как объем продажи товаров производителями и (или) торговыми посредниками покупателям для дальнейшего использования в коммерческом обороте.

Из приведенных норм следует, что признаком, позволяющим отличить розничную куплю-продажу от поставки, является конечная цель использования покупателем приобретенного товара, независимо от формы расчетов (наличной или безналичной) и категории покупателей (физических или юридических лиц).

Федеральная налоговая службы письмом от 21.02.2005 г. N 22-2-14/220@ "О порядке применения упрощенной системы налогообложения в виде ЕНВД" указала, что предпринимательская деятельность, связанная с розничной торговлей товарами, осуществляемой с использованием любых безналичных форм расчетов (за исключением расчетов по платежным картам), а также смешанной формы расчетов, не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

С 1 января 2006 года в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 101-ФЗ продажа товаров физическим лицам по договорам розничной купли-продажи отнесена к розничной торговле независимо от формы расчетов.

Согласно письму Минфина России от 15.09.2005г. N 03-11-02/37 учитывая изменения, внесенные названным Федеральным законом в понятие розничной торговли, а также то, что по указанным вопросам ранее Минфином России и ФНС России давались противоречивые разъяснения, Минфин России полагает возможным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 гг. Указанное выше Письмо является официальным разъяснением, данным уполномоченным органом государственной власти (ст. 34.2 Налогового кодекса РФ) по актуальному вопросу правоприменительной практики, опубликованным для всеобщего сведения.

На основании представленных договоров поставки суд первой инстанции установил, что реализация алкогольной продукции в розницу налогоплательщиком в 2005 году не осуществлялась, а производилась лишь в рамках исполнения договоров поставки. Доказательств наличия у Общества лицензии на розничную продажу алкогольной продукции в 2005 году в материалах дела не имеется.

Суд первой инстанции, правильно применив п.7 ст. 3 НК РФ, пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае возникающие сомнения и неясности в актах законодательства о налогах и сборах необходимо расценивать в пользу налогоплательщика, указывающего, что он в отношении спорных операций являлся плательщиком НДС.

Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной им в определении от 20.10.2005г. N 405-О, поэтому оснований для его переоценки судебная коллегия не усматривает.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно согласился с доводами Общества о необходимости применения им в 2005 г. общей системы налогообложения по спорным ситуациям и установил, что налоговыми органами не дано должной оценки при принятии решений доводам Общества об ошибочном применении им в спорном периоде ЕНВД.

Судебная коллегия соглашается с критической оценкой довода налогового органа о том, что правомерность начисленной суммы НДС подтверждается реестром поступления наличных денежных средств в кассу Общества, поскольку правильность оприходования истцом в кассу наличных денежных средств налоговым органом в ходе проверки не исследовалась, доказательств получения обществом в кассу наличных денежных средств исключительно в счет уплаты реализованной алкогольной продукции за наличный расчет налоговым органом в ходе проверки не добыто. Правильность ведения обществом книги продаж в рамках выездной проверки также не проверялась.

В силу п.5 ст. 173 НК РФ, на который ссылается налоговый орган в обоснование доначислении обществу НДС, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Однако Инспекция при принятии решения установила сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, не на основании первичных документов истца - счетов-фактур с выделенными суммами налога, а на основании сведений из книг продаж со старнировочными записями и реестра поступления денежных средств от покупателей в кассу ООО "Легион-Т" в спорных периодах.

При этом в оспариваемом решении отсутствуют сведения о том, НДС по каким именно счетам-фактурам неправомерно предъявлен Обществом к уплате поставщикам и, следовательно, подлежит уплате в бюджет.

В материалах проверки, представленных налоговым органом, имеется лишь часть счетов-фактур, выставленных Обществом покупателям за май 2005 года, на сумму, значительно меньшую предъявленную налогоплательщику к уплате в бюджет за спорный период.

Доказательств получения Обществом в оплату за указанные счета-фактуры наличных денежных средств налоговым органом в материалы дела не представлено. Представленные налоговым органом документы не позволяют достоверно определить, учитывались ли Обществом при исчислении НДС за спорный период указанные счета-фактуры, каким образом поставщиками производились расчеты за товар, указанный в этих счетах-фактурах. Налоговым органом не исключена вероятность, что указанные счета-фактуры были выставлены Обществом с НДС правомерно, поскольку относились к реализации продукции за безналичный расчет.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку налогового органа на допросы работников Общества, пояснивших, что счета-фактуры во всех случаях составлялись одинаково с выделением в них сумм НДС, поскольку в протоколах допросов сведений о суммах неправомерно, по мнению Инспекции, предъявленных покупателям сумм налога, не содержится.

Счетов-фактур за иные периоды 2005 года, якобы неправомерно выставленных истцом поставщикам с выделением сумм НДС, в материалах проверки не содержится.

Налогоплательщик представил доказательства, подтверждающие, что на момент проверки он первичными документами, в том числе, счетами-фактурами за 2005 год, не располагал, поскольку они были изъяты органами предварительного следствия. По окончании проверки налоговый орган общество со счетами-фактурами, якобы выставлявшихся Обществом покупателям с проверяемом периоде, его не знакомил.

Суд первой инстанции, оценив представленные в качестве доказательств исследования первичных документов Общества, в том числе счетов-фактур за иные периоды, протокол осмотра N 257 и 29 диски, признал их ненадлежащими доказательствами.

Правовых оснований для переоценки указанного вывода суда первой инстанции апелляционная коллегия не находит.

В соответствии со ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия. О производстве осмотра составляется протокол.

Из протокола осмотра N 257 документов и предметов ООО "Легион-Т", касающихся реализации алкогольной продукции за наличный расчет в 2005 году, усматривается, что датой его составления является "10 по 20 октября 2008 года", причем осмотр начат в 10 час. 00 мин, закончен в 17 час. 00 мин. Таким образом, из текста протокола усматривается, что осмотр документов проводился налоговым органом круглосуточно 10 дней подряд. В протоколе N257 не указано, какие технические средства применялись в ходе осмотра.

Осмотр документов производился налоговым органом не на территории налогоплательщика, а как усматривается из текста протокола - в ГУВД по Волгоградской области, при этом в протоколе не указано, каким образом документы налогоплательщика оказались в ГУВД. В протоколе осмотра отсутствуют ссылки на реквизиты документов, являвшихся предметом осмотра, имеются ссылки лишь на наименования документов (книги продаж, товарные накладные и счета-фактуры) и количество листов в каждой из осмотренных папок.

По итогам осмотра фотографий налоговым органом не изготавливалось, фотографии в соответствии с требованиями налогового законодательства не оформлялись, Обществу для ознакомления не предъявлялись. Вместе с тем, в протоколе осмотра N 257 содержится ссылка на то, что приложением к нему являются "фотографии всех перечисленных документов в виде цифровой информации на 29 дисках". О применении налоговым органом специальной техники - цифровых фотоаппаратов, средств перенесения информации с цифровых аппаратов на диски в протоколе осмотра сведений не содержится. В протоколе осмотра не содержится сведений о количестве осмотренных счетов-фактур, накладных суммах выделенного в них НДС, об отсутствии таких счетов-фактур в книгах продаж Общества, о необходимости отнесения осматриваемых счетов-фактур именно к деятельности общества, подлежащей налогообложению ЕНВД, что не позволяет сопоставить сведения, содержащиеся на 29 неопечатанных дисках, представленных Инспекцией, с результатами налоговой проверки.

Кроме того, уведомление о проведении осмотра было вручено представителю налогоплательщика после начала осмотра документов, что свидетельствует о нарушении прав Общества на защиту в связи с ненадлежащим извещением о времени проведения осмотра.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил результаты встречных проверок покупателей Общества, использовавших при приобретении товаров наличную форму оплаты, так как встречные проверки проводились выборочным способом и не свидетельствуют о неправомерном выставлении ООО "Легион-Т" счетов-фактур с выделением всей спорной доначисленной суммы НДС.

В соответствии со ст.100 НК РФ отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту выводов о не соответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

В соответствии с Федеральным законом РФ от 21.11.1996г N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно указал, что суммы доначисленного обществу НДС носят предположительный характер, не основаны на анализе первичных документов истца, что противоречит положениям ст. 100, 101 НК РФ, нарушает права налогоплательщика, является недопустимым.

При таких обстоятельствах доначисление Обществу спорных сумм налога, пени и привлечение его к налоговой ответственности было произведено налоговым органом с нарушением норм налогового законодательства.

Следовательно, требования Общества о признании недействительными актов Инспекции и УФНС России по Волгоградской области в оспариваемой части удовлетворены правомерно.

Таким образом, судебная коллегия приходит к выводу, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения норм материального и процессуального права.

Поэтому доводы апелляционных жалоб, сводящиеся фактически к повторению утверждений, исследованных и правомерно отклоненных судом первой инстанции, не могут служить основаниями для отмены обжалуемого решения, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

При таких обстоятельствах принятый по делу судебный акт отмене не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 268-271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Волгоградской области от "16" июля 2009 года по делу N А12-7640/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в порядке ст. 273 АПК РФ.

Председательствующий

Н.В. Луговской

Судьи

О.А. Дубровина Ю.А. Комнатная