Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2008 г. N 13АП-14360/2007

г. Санкт-Петербург

29 января 2008 г.

Дело N А42-3207/2005

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 января 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14360/2007) Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

на решение Арбитражного суда Мурманской области

от 29.08.2007г. по делу N А42-3207/2005 (судья Янковая Г.П.), принятое

по иску (заявлению) ООО "Ковдорский горнообогатительный комбинат"

к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании недействительным решения и требования в части

при участии:

от заявителя: Сергеев П.В. по доверенности от 10.01.2008г. N 84/02/13

Чемаров А.Ю. по доверенности от 14.03.2007г. N 10/01/13

от ответчика: Муратшаев Д.В. по доверенности от 02.11.2007г. N 01-14-41-07/8279

установил:

Открытое акционерное общество "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" (далее - ОАО "Ковдорский ГОК", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Налоговый орган, инспекция, ответчик) от 28.01.2005г. N 3 и требования от 28.01.2005г. N 12 - дело N А42-777/2005-23.

Определением от 22 апреля 2005 года выделено в отдельное производство требование о признании недействительным решения от 28.01.2005г. N 3 и требования от 28.01.2005г. N 12 в части доначисления за 2002 год налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог соответствующих им пени по эпизоду поставки железорудного концентрата ООО "ТД Носта-ОХМК", с присвоением ему номера дела N А 42-3207/2005.

Решением суда первой инстанции от 29.08.2007г. требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильное применение норм материального права, что в соответствии с п.1 ст.270 АПК РФ является основанием для его отмены.

По мнению налогового органа, фактическая реализация железорудного концентрата состоялась не между ОАО "Ковдорский ГОК" и ООО "ТД НОСТА-ОХМК" по договору N 65-юр от 27.12.2001, а между ОАО "Ковдорский ГОК" и ОАО "НОСТА" (ОХМК). Поскольку фактическая передача товаров состоялась между ОАО "Ковдорский ГОК" и ОАО "НОСТА" (ОХМК), то фактической ценой реализации является цена, по которой ОАО "НОСТА" (ОХМК) приобрело эту продукцию у посредника - ООО "ТД НОСТА-ОХМК". В данной связи инспекцией был произведён перерасчёт налоговых обязательств в части увеличения выручки.

Правомерность действий Налогового органа в части неприменения им положений статьи 40 НК РФ по спорному эпизоду полностью соответствует законодательству. Факт занижения цены реализации рассматривается по спорному эпизоду как одно из доказательств недобросовестности налогоплательщика, а не в рамках контроля за ценами, порядок осуществления которого установлен статьей 40 НК РФ, поскольку Налоговый орган такой контроль не осуществлял; для целей налогообложения была использована цена конечного грузополучателя, которая и является ценой по сделке, фактически состоявшейся;

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в жалобе. Представитель Общества доводы жалобы налогового органа не признал по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов, сборов, платежей в государственные внебюджетные фонды за период с 01.01.2002г. по 31.12.2002г. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 02.08.2004 N 97.

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных Обществом возражений, Налоговым органом вынесено решение от 28.01.2005г. N 3, которым возражения по спорному эпизоду не были приняты.

Названным решением доначислены налоги, пени, налоговые санкции по части 1 статьи 120, частям 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании решения от 28.01.2005г. N 3 в адрес Общества направлено требование от 28.01.2005г. N 12, в которое вошли доначисленные по спорным эпизодам налог на прибыль, НДС, налог на пользователей автомобильных дорог и соответствующие им пени (л.д. 56-57 том I).

Нарушение по спорному эпизоду отражено на стр.3-7, 20, 33-34, 76-79 решения - том II.

Не согласившись с названными актами Налогового органа, Общество обжаловало их в суд. Доводы по спорному эпизоду, в связи с выделением требований, отражены в заявлении от 15.06.2005г. с учетом пояснений от 08.05.2007г. (л.д.11-19 том I, л.д.118-124 том III). В рамках настоящего дела рассматривается правомерность доначисления по спорному эпизоду налогов и пени. Вопрос о правомерности привлечения к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 НК РФ выделен в отдельное производство.

Суд первой инстанции, выделив требования Общества по эпизоду, связанному с поставкой железорудного концентрата концентрата, в отдельное производство, исследовал надлежащим образом все представленные участвующими в деле лицами документы и на основании их оценки установил все необходимые фактические обстоятельства дела.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности решения и требования налогового органа в оспариваемой части в связи со следующими обстоятельствами.

Апелляционный суд также изучил и оценил все имеющиеся доказательства, представленные Налоговым органом в подтверждение его выводов.

Все доводы Налогового органа сводятся как при рассмотрении дела N А42-777/2005-23, так и в рамках настоящего спора к доказыванию совершения недобросовестных действий ЗАО "Управляющая компания "Группа МДМ", выразившихся в создании ряда организацией с целью ухода от налогообложения путем совершения фиктивных сделок, влекущих искажение действительного объекта налогообложения. Ссылки, что подобные действия совершались и ОАО "Ковдорский ГОК" в решении ответчика отсутствуют.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Судами по делу N А42-777/2005-23 установлено, что реализация продукции крупному покупателю (посреднику) позволяет уменьшить риск неоплаты этой продукции, способствует перекладыванию бремени поиска конечных потребителей товара на посредника, а также уменьшает нагрузку на производителя продукции и его сбытовые подразделения,

Сам по себе факт непосредственного и (или) косвенного участия одной организации в другой организации при отсутствии соответствующих доказательств, свидетельствующих о влиянии этих организаций на результат проведенной ими сделки по реализации товара, не может являться основанием для признания действий участников этой сделки недобросовестными. Данный вывод подтверждается и пунктом 6 Постановление N 53. Согласно указанному пункту судам необходимо иметь в виду, что, в частности, взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Материалами дела установлено.

Согласно контракту от 27.12.2001г., N 65-юр заключенному между ОАО "Ковдорский ГОК" (Продавец) и ООО "ТД НОСТА-ОХМК", г.Москва (Покупатель), ОАО "Ковдорский ГОК" в 2002 г. отгружено в адрес ОАО "НОСТА" (ОХМК), г.Новотроицк Оренбургской области 48 300,55 тонн железорудного концентрата по цене 409,79 руб.- 430,74 руб. за 1 тонн. (без учета НДС) в зависимости от партии на сумму 20 393 100,56 руб. (без учета НДС и ж.д.т.) на условиях поставки: "станция назначения (ст. Новотроицк)" (л.д.1-8 том III).

Согласно п.3.3 контракта датой отгрузки (поставки) считается дата календарного штемпеля ж/д накладной на станции отправления. Момент перехода права собственности на продукцию от продавца к покупателю совпадает с датой отгрузки на условиях поставки.

Контрактом от 27.12.2001г. N 65-юр прямо предусмотрено, что грузополучателем ЖРК по этому контракту является ОАО "НОСТА" (ОХМК).

ОАО "КГОК" по указанной отгрузке в ходе проверки представил следующие документы: счета-фактуры, сертификаты качества на отгруженный в адрес ОАО "НОСТА" (ОХМК) ЖРК, квитанции на маршрут вагонов, где отправителем груза значится ОАО "КГОК", грузополучателем - ОАО "НОСТА" (ОХМК) (станция назначения - ст. Новотороицк Южноуральской ж/д).

Расчеты между ОАО "КГОК" и ООО "ТД НОСТА-ОХМК" произведены путем перечисления денежных средств на расчетный счет ОАО "Ковдорский ГОК" в Сбербанке России, а также путем передачи простых векселей АКБ "Металлинвестбанк" (л.д.126 том III, л.д. 80-128 том V).

По запросу, направленному в ходе проверки, Инспекцией МНС России N 9 по г.Москве проведена встречная проверка ООО "ТД НОСТА-ОХМК" по вопросам взаимоотношений с ОАО "Ковдорский ГОК" (исх. N 04-06/17065 от 24.04.04г.) где установлено, что ООО "ТД НОСТА-ОХМК" не является производителем и собственником реализуемого товара, а действует в рамках агентских договоров. Комитентом выступает ООО "Биллингс" (г.Анадырь, Чукотский автономный округ), которое поручает ООО "ТД НОСТА-ОХМК" закупать товар по агентскому договору от 01.12.2001г. N БС-1/12/2001 (л.д.97-102 том IV) и реализовывать товар по агентскому договору N БС-2/12/2001 (л.д.109-114 том IV). Согласно вышеуказанным договорам ООО "ТД НОСТА-ОХМК" совершает юридические и фактические действия, направленные на заключение сделок по покупке товара ОАО "Ковдорский ГОК" и реализации его ОАО "НОСТА" (ОХМК) г.Новотроицк Оренбургской обл.

Вся партия железорудного концентрата в количестве 48 300,5 метрических тонн, отгруженного в адрес ОАО "НОСТА" (ОХМК), реализована ООО "ТД НОСТА-ОХМК" в рамках агентского договора по договору поставки от 28.11.2001г. N ТДН - ОХМК 01/11/2001 (Поставщик) (л.д.115-121 том IV) по цене от 462,25 руб. до 471,75 руб. на общую сумму 22 604 511,96 руб. (без учета НДС и ж.д.т.) на условиях поставки "станция назначения" (ст. Новотроицк, ЮУЖД).

Приложением от 01.02.2002г. N 11 к договору от 28.11.2001г. N ТДН -ОХМК 01/11/2001 предусмотрено, что грузоотправителем является ОАО "Ковдорский ГОК", ст.Ковдор Октябрьской ЖД (л.д.121 том IV).

Согласно железнодорожным квитанциям на маршрут вагонов товар напрямую следует от ст.Ковдор Окт. ж.д. до ст.назначения - ст.Новотроицк Южно-Ур. ж.д. Отправителем груза в соответствии с приложением от 01.02.2002г. N 11 к договору от 28.11.2001г. N ТДН-ОХМК01/11/2001 значится ОАО "Ковдорский ГОК", получателем - ОАО "НОСТА" (л.д. 131-156 том V).

Судом установлено, что сторонами контракта от 27.12.2001г. N 65-юр (с приложениями) и договоров от 01.12.2001г. N БС-1/12/2001, от 01.12.2001г. N БС-2/12/2001, от 28.11.2001г. N ТДН-ОХМК01/11/2001 обязательства исполнены в полном объеме: товар поставлен и оплачен. Выручку, полученную от реализации ЖРК, Общество отразило в бухгалтерском учете и исчислило с нее налоги на прибыль, на добавленную стоимость и на пользователей автомобильных дорог. Контрагент - ООО "ТД НОСТА-ОХМК" также отразило указанные операции в налоговом учете, что следует из справки встречной проверки (л.д.88 том IV, л.д.157 том V).

Таким образом, Налоговым органом не представлено надлежащих доказательств того, что ОАО "КГОК", ООО "ТД НОСТА-ОХМК", ООО "Биллингс", ОАО "НОСТА" (ОХМК) злоупотребляли правами и не исполняли обязанности налогоплательщиков при покупке и реализации ЖРК. В связи с чем, на основании статей 68,71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации этот довод Налогового органа правомерно отклонен судом первой инстанции.

Суд первой инстанции, признавая недействительными ненормативные акты инспекции в рассматриваемой части, указал, что согласно изложенным фактическим обстоятельствам всеми организациями: ОАО "Ковдорский ГОК", ООО "ТД НОСТА-ОХМК", ООО "Биллингс", ОАО "НОСТА" (ОХМК) - в полном объёме исполнены обязательства по поставкам ЖРК между собой. Доказательств убыточности спорных сделок и обоснованности перерасчёта рентабельности сделок инспекцией не представлено. Не доказано, какая из организаций в конечном итоге получила налоговую выгоду, и в чём она выразилась.

Также суд считает, что довод налоговой инспекции о неправомерности реализации ОАО "Ковдорский ГОК" товара через посредников не основан на нормах действующего законодательства и противоречит основным принципам гражданского законодательства, которым регулируется заключение гражданско-правовых сделок. Статьей 9 Гражданского кодекса Российской Федерации закреплено положение о том, что граждане и юридические лица по своему усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права, в том числе, и предусмотрено право на свободное заключение договора (статья 421 ГК РФ). Налоговому органу не предоставлено полномочий давать оценку целесообразности выбора налогоплательщиками контрагентов по сделкам и определять допустимые способы ведения ими предпринимательской деятельности, если она осуществляется в рамках закона.

ОАО "Ковдорский ГОК" вправе по собственному усмотрению планировать свою хозяйственную деятельность, руководствуясь не только предшествующим опытом (реализация собственной продукции напрямую конечным потребителям), но и использовать иные формы распространения продукции, основанные на распространенных в данный период обычаях делового оборота, в том числе с использованием агентских и иных посреднических правоотношений.

В этой связи обоснованным представляется довод заявителя, о том, что реализация товара крупным покупателям (сбытовому предприятию) позволяет значительно уменьшить нагрузку на производителя продукции и его сбытовые подразделения, уменьшает риск неоплаты, а также перекладывает бремя поиска конечных потребителей на посредника.

Суд апелляционной инстанции считает необоснованным довод налогового органа о правомерности действий в части неприменения им положений статьи 40 НК РФ по спорному эпизоду.

Налоговым органом факт занижения цены реализации рассматривается по спорному эпизоду как одно из доказательств недобросовестности налогоплательщика, а не в рамках контроля за ценами, порядок осуществления которого установлен статьей 40 НК РФ, поскольку Налоговый орган такой контроль не осуществлял; для целей налогообложения была использована цена конечного грузополучателя, которая и является ценой по сделке, фактически состоявшейся. В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, в данном случае имеет место отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшее к невозможности исчислить налоги.

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

В соответствии с частью 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговым органам частью 2 статьи 40 НК РФ предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами,

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Как установлено судом, по спорной сделке Налоговым органом положения статьи 40 НК РФ не применялись, в то время, как это является обязательным при проверке правильности примененных при реализации товара цен между взаимозависимыми лицами.

Отклонение от рыночных цен более чем на 20 % - обязательный критерий для применения положений частей 4-11 статьи 40 НК РФ. В противном случае, у налоговых органов вообще отсутствуют основания полагать, что для целей налогообложения цена товара не соответствует уровню рыночных цен, т.к. частью 1 статьи 40 НК РФ установлено, что пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен.

Взаимозависимость ОАО "КГОК" и ОАО ПКФ "Хоре" не доказана в установленном порядке.

Таким образом, отказ Налогового органа от применения в ходе проверки положений статьи 40 НК РФ свидетельствует о незаконности доначисления Обществу налогов и привлечения его к налоговой ответственности.

Иным способом, позволяющим налоговому органу определять сумму налогов, отличную от исчисленной налогоплательщиком самостоятельно, является расчетный путь (пункт 7 части 1 статьи 31 НК РФ).

Однако и он может быть применен лишь при наличии оснований, предусмотренных данной нормой, в том числе при отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Кроме того, расчетный путь также предусматривает сопоставление информации о налогоплательщике, имеющейся у налогового органа, с данными об иных аналогичных налогоплательщиках.

Не опровергнуты ответчиком доводы заявителя о том, что товар реализовывался ОАО "Ковдорский ГОК" по рыночным ценам с учетом сезонности, скидок, а также иных обстоятельств, которые законодатель признает допустимыми при формировании предприятием цены реализации. Сделки Общества являлись прибыльными, что подтверждает осуществление заявителем обычной хозяйственной деятельности и его добросовестность, как налогоплательщика.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки также не было установлено отклонения в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов цены реализации железорудного концентрата ООО "ТД НОСТА-ОХМК" от рыночной цены.

Обществом в подтверждение того, что цена реализации ЖРК ОАО "Ковдорскии ГОК" в адрес ООО "ТД НОСТА-ОХМК" не отклоняется от рыночной представлен контракт от 20.12.2001г. N 64-юр/ТС2005 (л.д.1-5 том IV), заключенный между ОАО "Ковдорскии ГОК" и ОАО "Северсталь".

Налоговый орган не ссылается на то, что ОАО "Ковдорский ГОК" и ОАО "Северсталь" являются взаимозависимыми лицами, доказательств обратного суду не представлено.

Кроме того, Налоговый орган указывает на то, что из материалов встречной проверки ИМНС по г.Оренбургу (письмо от 09.07.2004 N 08-19/1871дсп - л.д.6-22 том VI) между ОАО "Ковдорский ГОК" и ОАО "НОСТА" (ОХМК) в 2001 году был заключен прямой контракт на поставку ЖРК по цене от 423,34 руб. до 430,97 руб. в зависимости от партии, что в среднем составляет 427,16 руб. Указанное обстоятельство не оспаривается сторонами.

Из приложения N 7 графа 10 следует, что в 2002 году средняя цена реализации ООО "ТД НОСТА-ОХМК" в рублях составила 422,37 руб. Отклонение цены реализации Обществом ЖРК ООО "ТД НОСТА-ОХМК" в 2002 году от цены реализации Обществом ЖРК ОАО "НОСТА" (ОХМК) в 2001 году составляет 1,12 % (4.79x100:427,16), что также не подпадает под критерии, установленные подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ.

Исходя из презумпции добросовестности налогоплательщика в силу пункта 7 статьи 3, законодатель закрепил в части 1 статьи 40 НК РФ общее правило, согласно которому, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей). Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Конституционные и установленные законом права и гарантии не могут быть ограничены иначе как на основании закона, в том числе, и для недобросовестных налогоплательщиков могут быть установлены изъятия из их прав и гарантий только на основании нормы закона.

Условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу, то есть имеет место недобросовестность налогоплательщика.

Приведенные выше положения вытекают из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 4 декабря 2003 г. N 441-О.

Следовательно, судом первой инстанции сделан правомерный вывод, что в случае, когда установлены обстоятельства, предусмотренные пунктом 1 части 2 статьи 40 НК РФ или возникли сомнения в добросовестности налогоплательщика, Налоговый орган, в свою очередь, безусловно, обязан в силу пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1, 2 статьи 33 НК РФ применять условные методы расчета налоговой базы, установленные статьей 40 НК РФ.

Таким образом, как правомерно указано судом первой инстанции, несоблюдение Налоговым органом норм пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1,2 статьи 33, статьи 40 НК РФ в настоящем случае является безусловным основанием для признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28.01.2005г. N 3 в части доначисления за 2002 год налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки железорудного концентрата ООО "ТД НОСТА ОХМК".

Таким образом, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 28 января 2005 года N 3 и в соответствующей ему части требование от 28 января 2005 года N12 по спорному эпизоду неправомерно.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции находит, что при рассмотрении спора суд первой инстанции применил нормы материального и процессуального права в соответствии с установленными по делу обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, в связи с чем, обжалуемый судебный акт отмене не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь ст.269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.08.2007г. по делу N А42-3207/2005 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1000 руб.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева
Н.О. Третьякова

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.