Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2008 г. N 13АП-12065/2007

г. Санкт-Петербург

20 февраля 2008 г.

Дело N А21-3834/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 12 февраля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 февраля 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Протас Н.И.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-155/2008, 13АП-1365/2008) ОАО "КД авиа" и Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области

на решение Арбитражного суда Калининградской области

от 23.11.2007г. по делу N А21-3834/2007 (судья Сергеева И.С.), принятое

по иску (заявлению) ОАО "КД авиа"

к Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области

о признании недействительными решений

при участии:

от заявителя: Тихомирова М.С. по доверенности от 14.12.2007г. N 13/18

Малкина Н.В. по доверенности от 15.10.2007г. N 128

от ответчика: Мялик Н.В. по доверенности от 09.01.2008г. N 6

установил:

Открытое акционерное общество "КД авиа" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Калининградской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 27.06.2007 N 165, N 3.

Арбитражный суд Калининградской области решением от 23.11.2007г. требования ОАО "КД авиа" удовлетворил частично.

Суд признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области от 27.06.2007 N 165 в части предложения ОАО "КДавиа" уплатить недоимку по НДС за январь 2007 г. в сумме 997 887 рублей. В остальной части в удовлетворении заявления Общества - отказано.

На указанное решение ОАО "КД авиа" и Межрайонной инспекцией ФНС N 10 по Калининградской области поданы апелляционные жалобы.

ОАО "КД авиа" просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления ОАО "КД авиа" и удовлетворить требования ОАО "КД авиа" в полном объеме.

По мнению подателя жалобы, при перевозке пассажиров по маршрутам Калининград - Санкт-Петербург (и обратно), Калининград - Москва (и обратно) им были соблюдены требования подпункта 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для подтверждения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.

Межрайонной инспекцией ФНС N 10 по Калининградской области подана апелляционная жалоба, в которой просит его отменить в части удовлетворения требований Общества о признании неправомерными начисления НДС с выручки от реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по вышеуказанным спорным маршрутам по ставке 18% и применении расчетной ставки 18/118. Налоговый орган полагает правомерным доначисление НДС по ставке 18% по операциям по реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по маршрутам Калининград - Санкт - Петербург, Калининград - Москва и обратно, а решение суда в этой части незаконным и подлежащим отмене.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих апелляционных жалоб.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, 22.02.2007 обществом была представлена в инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за январь 2007 года и пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В соответствии с декларацией сумма выручки, полученная от реализации услуг по экспортным операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, составила 145 508 491 руб., а сумма налога, исчисленная к возмещению - 1 980 347 руб.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку представленной налоговой декларации.

По результатам проверки налоговой декларации по НДС за январь 2007 года и документов, представленных ОАО "КД авиа" в соответствии с п.6. ст.165 Налогового кодекса РФ, принято Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.06.2007г. N 165 и Решение об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 27.06.2007г. N 3.

В Решении N 165 об отказе в привлечении к ответственности инспекция признала необоснованным включение выручки в размере 36 342 792 руб., полученной от реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по маршрутам Калининград - Санкт-Петербург (и обратно), Калининград - Москва (и обратно), в выручку по экспортным операциям, облагаемым НДС по ставке 0 процентов.

Указанным решением доначислен налог в сумме 6 541 703 руб., с учетом налоговых вычетов обществу предложено уплатить 4 561 356 руб.

Решением N 3 об отказе в возмещении НДС обществу отказано в возмещении 1 980 347 руб. налоговых вычетов по НДС.

Инспекция посчитала, что оказанные услуги не относятся к услугам, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ, поскольку начальный и конечный пункты авиарейса находятся на территории РФ. В связи с этим по итогам проверки решением N 165 на вышеуказанную сумму реализации был начислен налог по ставке 18% в сумме 6 541 703 руб., уменьшенный на подтвержденные налоговые вычеты в размере 1 980 347 руб. Поскольку начисленный по решению N 165 налог уменьшен на налоговые вычеты, то решением N 3 инспекция отказала налогоплательщику в возмещении налога в сумме 1 980 347 руб.

Заявитель не согласился с названными решениями и оспорил их в арбитражный суд.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что при реализации услуг по перевозке по маршрутам, начальным или конечным пунктом которых является г.Калининград, соблюдается условие применения ставки 0 процентов, поскольку Калининградская область находится за пределами остальной территории Российской Федерации.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию заявителя по следующим основаниям.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ предусмотрено обложение налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов операций по реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

При этом пунктом 1 статьи 157 НК РФ установлено, что при осуществлении воздушных перевозок пределы территории Российской Федерации определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.

Каких либо неясностей или противоречий эта норма закона не содержит. В данном случае отсутствует необходимость обращения к иным нормативно-правовым актам. Порядок определения пределов территории Российской Федерации при осуществлении воздушных перевозок в целях исчисления НДС прямо установлен пунктом 1 статьи 157 НК РФ.

Как правильно указал суд первой инстанции, из буквального толкования данной нормы следует, что определение пределов территории Российской Федерации при воздушных перевозках в целях налогообложения не зависит от особенностей осуществления таких перевозок, в том числе необходимости пересечения воздушного пространства других государств. Определяющим является место нахождения начального и конечного пунктов авиарейса.

Таким образом, из системного толкования подпункта 4 пункта 1 статьи 164 и пункта 1 статьи 157 НК РФ следует, что на услуги по перевозке пассажиров и багажа воздушным транспортом в случае нахождения начального и конечного пунктов авиарейса на территории Российской Федерации положения подпункта 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ не распространяются.

В данном случае Калининград находится на территории Российской Федерации. Что касается особенностей административно-территориального расположения Калининградской области на общей территории в пределах Российской Федерации, то данное обстоятельство ни Налоговым кодексом, ни международными договорами по вопросам налогообложения не расценивается в качестве основания для обложения налогом по нулевой ставке.

Налоговое законодательство не связывает применение налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг по перевозки пассажиров и багажа с фактами пересечения границы, осуществлением международного полета.

Следовательно, инспекция обоснованно признала неправомерным применение обществом налоговой ставки 0 процентов в отношении спорных услуг.

Данная позиция подтверждается сложившейся арбитражной практикой по делу А21-5690/2005 (постановление ФАС СЗО от 06.03.2007г.).

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в данной части законным и обоснованным, а жалобу общества - не подлежащей удовлетворению.

Суд первой инстанции счел неправомерным начисление инспекцией НДС с выручки от реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по маршрутам Калининград - Санкт - Петербург, Калининград - Москва и обратно по ставке 18 процентов и указал, что в таком случае должна быть применена расчетная ставка 18/118 процентов.

Суд указал, что за январь 2007 года обществу надлежало определить НДС по расчетной ставке в сумме 5 543 816 руб. (36 342 792 руб. х 18/118). С учетом налоговых вычетов в размере 1 980 347 руб. по итогам камеральной проверки подлежит доначислению налог в сумме 3 563 469 руб.

Решение инспекции от 27.06.2007 N 165 признано недействительным в части предложения уплатить недоимку в сумме 997 887 руб. (4 561 356руб. - 3 563 469руб.)

В части оспаривания решения инспекции от 27.06.2007 N 3 заявленные требования не удовлетворены, поскольку доначисленный по решению N 165 налог был уменьшен на вычеты в сумме 1 980 347 руб. В связи с этим у инспекции не имелось оснований для повторного возмещения указанной суммы налога по решению N 3

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе указал, что считает правомерным доначисление НДС по ставке 18% по операциям по реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа по спорным маршрутам, а решение суда в этой части незаконным и подлежащим отмене.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в данной части необоснованным, а жалобу налогового органа - подлежащей удовлетворению по следующим основаниям:

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа в этой части и удовлетворяя требования общества, исходил из следующего:

В соответствии с пунктом 1 статьи 157 НК РФ, при осуществлении перевозок пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа или почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки (без включения в нее налога).

Статьей 164 НК РФ установлены виды налоговых ставок и случаи их применения. Согласно пункту 3 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 названной статьи.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 155 Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пунктом 3 ст. 164 НК РФ законодателем конкретно предусмотрена налоговая ставка 18%, за исключением случаев, предусмотренных в п.п.1,2 и 4 указанной статьи. В то же время пункты 1 и 2 регламентируют налогообложение по налоговым ставкам 0 процентов и 10 процентов. Пункт 4 ст.164 НК РФ дает исчерпывающий перечень случаев, когда налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Суд первой инстанции ошибочно счел, что порядок расчета НДС относится к иным случаям, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.

Судом не учтено, что в соответствии с Налоговым кодексом РФ, сумма налога определяется расчетным методом только в порядке ст.40 НК РФ.

В данном случае подлежит применению налоговая ставка 18%, предусмотренная пунктом 3 ст.164 НК РФ.

Как установлено судом, налогоплательщик неправомерно применял ставку 0 процентов в отношении спорных услуг. Налогоплательщик должен был при исчислении налога на добавленную стоимость применять налоговую ставку 18% и, соответственно, включать эти расходы в стоимость авиабилета как косвенный налог.

Согласно общему правилу, установленному пунктами 1, 2 статьи 168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Вместе с тем пунктом 6 названной статьи установлено исключение из общего правила, предусматривающее, что при реализации товаров (услуг, работ) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы).

Свободные тарифы на перевозки пассажиров и связанные с ним работы и услуги разрабатываются и устанавливаются на основании Временного порядка установления и регулирования тарифов на перевозки пассажиров и связанные с ними работы и услуги на внутренних воздушных линиях, утвержденного Госкомцен РФ и Минтрансом РФ от 19.02.1993 N 01-55/306-15, 1-ц.

Как следует из пункта 3 указанного Временного порядка, основным базовым тарифом на перевозки пассажиров по регулярным воздушным линиям является тариф экономического класса. В тариф экономического класса включаются все расходы, связанные с перевозками и технологическим процессом обслуживания пассажиров (в том числе питание пассажиров в полете и оформление билетов), а также налог на добавленную стоимость и страховой платеж в установленных законодательством размерах.

Реализуя населению услуги по перевозке воздушным транспортом, общество в соответствии со ст.168 НК РФ включало НДС в тарифы на перевозки.

При этом, при расчете тарифов на перевозки, Общество неправомерно применяло ставку НДС в размере 0% вместо ставки 18%, занижая тем самым стоимость услуг по перевозке пассажиров и багажа по вышеуказанным операциям на сумму НДС.

Согласно п.1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Поэтому налоговый орган правомерно доначислил НДС по ставке 18%. Применение расчетной ставки 18/118 привело бы к занижению подлежащего уплате налога.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, а требования Общества в данной части - оставлению без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь п.2 ст.269, ст.270-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 23 ноября 2007 г. по делу А21-3834/2007 отменить в части признания недействительным решения МИ ФНС России N 10 по Калининградской области от 27.06.2007г. N 165 в части предложения ОАО "КДавиа" уплатить недоимку по НДС за январь 2007 г. в сумме 997 887 рублей.

ОАО "КДавиа" отказать в удовлетворении требований в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Апелляционную жалобу ОАО "КДавиа" оставить без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева Н.И. Протас