Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 августа 2008 г. N 13АП-7020/2008

г. Санкт-Петербург

08 августа 2008 г.

Дело N А26-504/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Семиглазова В.А.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Лущаевым С.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7020/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30.04.2008 года по делу N А26-504/2008 (судья Переплеснин О.Б.), принятое

по заявлению предпринимателя Немец Владимира Николаевича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя: Келтокайнен И.О. - доверенность от 04.12.2007 года;

от ответчика: Жадановская Н.Н. - доверенность от 30.07.2008 года;

Прошкина С.В. - доверенность от 07.02.2008 года;

установил:

Решением Арбитражного суда Республики Карелия от 30.04.2008 года удовлетворены требования предпринимателя Немец Владимира Николаевича о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Карелия N 2070 от 22.10.2007 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 672 932 руб., соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

В апелляционной жалобе Инспекция просит решение отменить, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель Общества просил оставить решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил:

С 25 мая по 23 июля 2007 года межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Карелия проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Немец Владимира Николаевича.

По результатам проверки составлен акт N 1471 от 21.09.2007 (л.д. 12-36), которым установлена неуплата (неполная уплата) налогов в общей сумме 5362829,37 рубля (налога на добавленную стоимость за 2004 - 2007 годы в сумме 5235272 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 91600 рублей, единого социального налога в сумме 35957,37 руб.).

Заявитель в установленный законом срок представил возражения по акту проверки (л.д. 37-38). С учётом представленных возражений и дополнительных документов Инспекция вынесла решение N 2070 от 22.10.2007 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности.

Указанным решением заявитель привечён к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 733746,01 рубля, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 75 рублей. Кроме того, в решении доначислены налоги в общей сумме 3710325,64 рубля, исчислены пени в сумме 1203045,61 рубля (л.д. 39-72).

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании его недействительным, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3672932 руб., соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Проверкой установлено, что предприниматель Немец В.Н. в нарушение положений пункта 5 статьи 174, пункта 2 статьи 163 НК РФ в проверяемом периоде представлял ежеквартальные, а не ежемесячные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, налогоплательщику вменена неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 3 672 932 рубля, в результате неполного включения в налоговую базу суммы выручки за проверяемый период (пункт 2.2 акта, пункт 3 решения).

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на то, что в ходе осуществления контрольных мероприятий установлено поступление на расчетный счет предпринимателя денежных сумм, не учтенных при исчислении налогов (НДС и НДФЛ). Из краткого содержания хозяйственной операции, указанного в банковской выписке, видно, что эти денежные суммы получены за отгруженный товар и являются основанием для начисления НДС. Измененные книги продаж и покупок, а также первичные документы, учитывающие не заявленную ранее реализацию, были представлены предпринимателем только в судебное заседание и к налоговой проверке не представлялись. Кроме того, указанные документы были изготовлены уже после вынесения оспариваемого решения налогового органа. Провести анализ первичных документов для определения налоговой базы по НДС не представлялось возможным в связи с тем, что к проверке представлялись только документы по задекларированной реализации. Налоговый орган полагает, что объем реализации, подлежащий обложению, был исчислен им правильно.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию ответчика по следующим основаниям.

Налоговым органом у заявителя были истребованы документы, необходимые для проведения проверки правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Из всех запрошенных документов налогоплательщиком не были представлены книги учёта доходов, расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2004-2006 годы (страница 3 акта выездной налоговой проверки). Исходя из формулировки пункта 2.1 акта, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что все остальные документы, необходимые для проведения проверки, были представлены налогоплательщиком в полном объёме.

Отсутствие книги учета доходов и расходов, как и указанное в банковских выписках краткое содержание хозяйственных операций, само по себе не свидетельствует о занижении налоговой базы.

Суд первой инстанции правильно установил, что Инспекцией при составлении акта проверки нарушены положения статьи 100 НК РФ, в акте отсутствует систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений. Рассчитывая недоимку по НДС, Инспекция в акте проверки ограничилась фиксацией факта неполного включения выручки в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Конкретных указаний на то, какие именно нарушения учета допущены заявителем, какими первичными документами подтверждаются установленные нарушения, в акте проверки нет. Отсутствует подобная информация и в приложениях к акту.

Доначисление налога на добавленную стоимость в акте по месяцам не соответствует доначислениям по решению, при этом в решении указаны суммы неуплаты, не отражённые в акте проверки, либо несоответствующие по сумме того же налогового периода. Данное обстоятельство подтверждается расшифровкой доначислений по налоговым периодам, приведённой в подпункте 1 пункта 2.1.2 акта проверки (том 1 л.д.15) и в столбце 11 приложения N 1 к решению (том 1 л.д. 53-55). При этом причины таких расхождений в решении не указаны, из текста решения они не усматриваются, ссылки на документы, подтверждающие правомерность изменения налоговых обязательств заявителя, в решении отсутствуют.

Данные обстоятельства не опровергнуты ответчиком в апелляционной жалобе.

При проведении налоговой проверки инспекция исчислила суммы налога на добавленную стоимость за 2004 - 2007 годы исходя из сумм поступления денежных средств безналичным путём на расчётный счёт (расшифровка реализации по расчётному счёту - том 2 л.д. 83-148, том 3 л.д. 1-43) и наличными денежными средствами с применением контрольно-кассовой машины (книга кассира-операциониста - том 2 л.д. 28-82). Налоговый орган пришёл к выводу о необходимости определения сумм НДС за указанные периоды, в соответствии с требованиями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 7 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации ввиду отсутствия учета доходов, расходов и объектов налогообложения и непредставления всех первичных документов.

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что при представлении первичных учетных документов, книг покупок и книг продаж нет оснований утверждать об отсутствии учёта, приведшего к невозможности исчислить налоги, поскольку в таком случае не исключается возможность сделать правильный и обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей предпринимателя.

В данном случае такое нарушение ведения учёта, которое лишает возможности исчислить налог на добавленную стоимость, предпринимателем допущено не было. У налогового органа была возможность исследовать все имеющиеся первичные документы, сопоставив их с книгами покупок, книгами продаж, книгами кассира-операциониста, оборотами по расчётному счёту.

При возникновении недостаточности документов должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, имело право выставить дополнительное требование самому налогоплательщику, либо проверить его контрагентов. Однако данные действия ответчиком не производились.

Вместе с тем, из содержания акта и решения усматривается, что налоговым органом при определении налоговой базы по НДС не был проведен анализ первичных документов, представленных налогоплательщиком.

В данном случае инспекция при вынесении решения применила расчетный метод, установив объем налоговых обязанностей налогоплательщика по неполным и документально не подтвержденным данным.

Как усматривается из представленных в материалы дела доказательств и подтверждается материалами проверки, данные книги продаж (том 5 л.д. 145-150, тома 6-15, том 16 л.д. 1-45) соответствуют данным налоговых деклараций, которые предприниматель представлял в инспекцию (приложение N 1 к решению - том 1, л.д. 53-55). В налоговых декларациях по НДС, в соответствии с Постановлением N 914, отражена вся полученная выручка от реализации товаров, содержащаяся в книгах продаж.

Утверждение инспекции, что сведения, содержащиеся в книгах продаж, являются неполными, несоответствующими первичным учетным документам и фактическим данным реализации, не подтверждено соответствующими доказательствами.

Ни из акта проверки, ни из решения инспекции, ни из приложений к ним не следует, что проверяющие сличали данные первичных документов с соответствующими книгами покупок и документов, на основании которых налоговым органом был определён размер выручки; в указанных актах инспекции отсутствует перечень первичных документов, который позволил бы установить и, соответственно, подтвердить наличие расхождений, указанных инспекцией.

Документы, служащие основанием для составления налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и необходимые для проверки правильности исчисления налога, заявителем были предоставлены при проведении проверки, следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для определения налоговых обязательств предпринимателя расчётным способом.

Ссылка Инспекции на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 65 от 18.12.2007г. отклоняется апелляционной инстанцией, поскольку данное постановление касается процессуальных вопросов, возникающих при рассмотрении судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что налоговым органом за весь проверяемый период налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена по мере оплаты товаров исходя из данных о поступлении денежных средств по расчётному счёту предпринимателя и из данных книги кассира-операциониста. При этом не учтены данные книг продаж и первичные документы, подтверждающие реализацию товаров (счета-фактуры, платёжные документы), а также не учтён тот факт, что с 01.01.2006 изменился момент определения налоговой базы. В 2006 году и первом квартале 2007 года налогоплательщик определял налоговую базу по дате отгрузки, а налоговый орган - по дате оплаты, в то время как должна была определяться наиболее ранняя из указанных дат.

В материалах проверки и материалах дела отсутствуют первичные документы, подтверждающие неотражение налогоплательщиком каких-либо сумм доходов от реализации в составе налоговой базы. Кроме того, инспекцией не указаны документы, подтверждающие правомерность включения доходов в тот или иной налоговый период.

Нарушение порядка установления момента определения налоговой базы исключает возможность утверждать о правильности определения размера налоговой базы в каждом конкретном налоговом периоде.

Кроме того, в материалы дела представлены счета-фактуры, подтверждающие сумму налоговых вычетов, превышающую сумму, указанную в декларациях по НДС, а также документы, свидетельствующие об уплате НДС поставщикам (том 16 л.д. 46-150, том 17, 18, 19, 20 л.д. 1-124).

В акте сверки расчетов, назначенной судом первой инстанции, налоговый орган признал, что предприниматель имеет право на налоговые вычеты в размере большем, чем это указано в налоговой декларации и принято в ходе выездной налоговой проверки. Как указано в акте сверки представителями налогового органа, книги покупок составлены в соответствии с требованиями налогового законодательства, документальное подтверждение вычетов (счета-фактуры, платёжные поручения) представлено в полном объёме в соответствии с их регистрацией в книгах покупок. Претензий к оформлению первичных документов у налогового органа нет.

При этом из текста пункта 2.2 акта проверки следует, что налоговому органу на проверку были представлены все документы, в том числе и книги покупок, и счета-фактуры, и платёжные поручения, за исключением книг учёта.

Таким образом, суд пришел к правильному к выводу о том, что предприниматель имел право на налоговые вычеты в суммах, указанных в приложениях к акту сверки. Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не был установлен фактический размер налоговых вычетов, а, следовательно, неправильно налоговая база по налогу.

Определяя суммы налога на добавленную стоимость, инспекция применила расчётный способ, предусмотренный пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации. Применение данного способа явилось следствием того, что налоговый орган при проведении проверки не использовал первичные документы, в которых указывается цена реализации без налога, а определил выручку на основании данных о поступлении денежных средств на расчётный счёт и в кассу, не содержащих информацию о налоге на добавленную стоимость.

Вместе с тем, применение такого порядка определения суммы налога на добавленную стоимость ограничено приведёнными в пункте 4 статьи 164 НК РФ случаями. Поскольку у ответчика не было права применять расчётный метод определения сумм налога, то и использование данной нормы НК РФ неправомерно.

Кроме того, налоговый орган не выполнил все требования пункта 4 статьи 164 НК РФ. Согласно установленному порядку налоговая ставка, при расчётном методе исчисления суммы налога, определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 данной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (то есть 10, 18 или 20 процентов). Таким образом, при применении данного положения в случае реализации товаров, облагаемых по разным ставкам, налоговая база должна определяться раздельно по каждой из ставок. Кроме того, при расчёте должны исключаться суммы дохода, не включаемые в налоговую базу.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт.

В данном случае ответчик не представил доказательств, однозначно свидетельствующих о занижении налоговой базы по НДС, а также не доказал правильность произведенных расчетов сумм НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций за рассматриваемые периоды.

Кроме того, предприниматель привлечён к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за период с января 2004 года по апрель 2007 года. При определении размера штрафных санкций налоговым органом не учтены суммы налога, излишне начисленные к уплате, в связи с чем, неправильно определена база для исчисления штрафа. Решение налогового органа датировано 22.10.2007 года, то есть, на момент его вынесения истёк установленный пунктом 1 статьи 113 НК РФ трёхгодичный срок давности для привлечения налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение, совершённое в январе-августе 2004 года. Вместе с тем, указанные налоговые периоды вошли в период, за который начислены штрафы.

При таком положении судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права.

Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции подлежат оставлению на ответчике.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30 апреля 2008 года по делу N А26-504/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

В.А. Семиглазов

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева