Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2008 г. N 13АП-7112/2008

г. Санкт-Петербург

12 августа 2008 г.

Дело N А56-3517/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 августа 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7112) Межрайонной инспекции ФНС N 4 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.05.2008 по делу N А56-3517/2008 (судья Радынова С.В.), принятое

по заявлению Акционерной компании с ограниченной ответственностью "Мотт МакДоналд Лимитед"

к Межрайонной инспекции ФНС N 4 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от истца (заявителя):Лобовикова С.В., Лукьянова Л.Е., доверенность от 05.08.2008 серия 78 ВИ N 374875.

от ответчика (должника):Пустовалова Е.И., доверенность от 06.08.2008 N 03-30-09/07080; Маликова Н.А., доверенность от 23.04.2008 N 03-30-09/04368; Самойлова В.В., доверенность от 02.10.2007 N 03-30-09/08115.

установил:

Иностранная организация Акционерная компания с ограниченной ответственностью "Мотт МакДоналд Лимитед" (далее - Компания, иностранная организация) обратилась в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 16.01.2008 года N 12-31/5, в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 538 908,72 рубля, соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 940 015 рублей (пункты 1, 1.3, 2, 3.2, 3.3, 4).

Решением от 4 мая 2008 г. суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования в полном объеме.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить судебный акт и отказать Компании в удовлетворении требований.

В отзыве на апелляционную жалобу Компания просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы, а представители иностранной организации отклонили их.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения иностранной организацией законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 в части деятельности представительства на территории Санкт-Петербурга.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 10.12.2007 N 16. На акт проверки Компанией представлены возражения. По итгам рассмотрения материалов проверки, возражений Компании налоговым органом принято решение от 16.01.2008 N 12-31/5 о привлечении иностранной организации к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 940 015 рублей. Указанным решением Компании доначислен налог на прибыль в размере 4 700 075 рублей, пени в сумме 804 760 рублей, предложение произвести уплату доначисленных налога, пени, санкций, внести соответствующие изменения в бухгалтерский учет.

Иностранная организация не согласилась с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль в размере 4 538 908,72 рубля, соответствующих пеней, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 940 015 рублей и обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным ненормативного акта налогового органа.

Доначисление налога на прибыль в сумме 4 538 908,72 рубля обусловлено выводом налогового органа о необоснованном включении в расходы 18 912 120 руб. управленческих (накладных) расходов иностранной организации. Данный вывод основан на том, что Компанией не представлены документы, подтверждающие тот факт, что данные расходы понесены для целей постоянного представительства в Санкт-Петербурге, а также не представлены документы, расшифровывающие состав накладных расходов.

Суд, удовлетворяя требования Компании, указал, что затраты иностранной компании, относящиеся к управленческим и общеадминистративным расходам, обоснованы и документально подтверждены. Судом также сделан вывод о неправомерном привлечении Компании к налоговой ответственности в связи с отсутствием события налогового правонарушения.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что выводы суда первой инстанции в отношении неправомерного доначисления налога на прибыль в сумме 4 538 908,72 рубля и соответствующих пени основан на правильном применении норм материального права, подтверждается материалами дела и дополнительно представленными доказательствами.

Согласно ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль наряду с российскими организациями являются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

В ст. 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются согласно гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 307 НК РФ объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, признается:

- доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории РФ через постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений п. 4 ст. 307 Налогового кодекса РФ;

- доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в РФ за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

- другие доходы от источников в РФ, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль иностранной организации от деятельности в РФ через постоянное представительство определяется как разность между всеми относящимися к постоянному представительству доходами и всеми произведенными этим постоянным представительством расходами, исчисленными в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ.

Вместе с тем если международным договором, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятые в соответствии с ним нормативные правовые акты о налогах и (или) сборах, то согласно ст. 7 НК РФ применяются правила и нормы международных договоров РФ.

Согласно части 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью правовой системы России. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

В соответствии с преамбулой Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" международные договоры Российской Федерации наряду с общепризнанными принципами и нормами международного права являются в соответствии с Конституцией Российской Федерации составной частью ее правовой системы. Международные договоры - существенный элемент стабильности международного правопорядка и отношений России с зарубежными странами, функционирования правового государства.

Российская Федерация выступает за неукоснительное соблюдение договорных и обычных норм, подтверждает свою приверженность основополагающему принципу международного права - принципу добросовестного выполнения международных обязательств.

В силу статьи 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 7 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества" от 15.02.1994 (далее - Конвенция) установлено, что при определении прибыли постоянного представительства допускается вычет расходов, понесенных для целей постоянного представительства, включая разумное распределение управленческих общеадминистративных расходов, понесенных для целей предприятия в целом как в Договаривающемся Государстве, где находится это постоянное представительство, или где бы то ни было.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что согласно Политике пропорционального распределения накладных расходов, принятой Компанией, накладные расходы распределяются по различным проектам на основе прямых расходов на оплату труда работников, которые осуществляются в целях выполнения проекта Представительства. Согласно Политике расходы, распределяемые на Представительства включают, главным образом, следующие виды издержек: оплата ежегодных отпусков, выплаты по больничным листам, плату за аренду помещений, оплату электро- и теплоснабжения, платежи, связанные со страхованием гражданской ответственности, управленческие расходы, расходы на административные цели, расходы на обучение и повышение квалификации сотрудников, расходы на набор персонала, расходы на развитие, маркетинговые и иные расходы, связанные с продвижением услуг.

В основу методики положено распределение накладных расходов пропорционально затратам на оплату труда персонала по проектам: накладные расходы распределяются пропорционально объему работ, выполненному персоналом по данному проекту в количестве часов, предусмотренных проектом, умноженных на часовые ставки оплаты. Точное соответствие процента накладных расходов передаваемых представительствам ежегодно свидетельствуется подписью аудитора Мотт МакДоналд Лимитед. Распределяемые накладные расходы передаются представительству путем заключения ежемесячных Актов о передаче и составляют разницу между общей суммой расходов на оплату труда и суммой прямых расходов на оплату труда, фактически понесенных в данный период времени в связи с выполнением Проекта, руководство которым осуществляется Представительством.

В ходе выездной налоговой проверки Компанией представлены ежемесячные акты передачи расходов, в которых определена передаваемая сумма. Акты передачи расходов приобщены к материалам дела.

В соответствии с законодательством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии Компанией ежегодно ведется финансовая и бухгалтерская книга, в которых приводятся показатели предшествующего финансового года и прогнозируется прирост или снижение косвенных расходов по Компании в целом. Выписки из финансовых книг за 2004 - 2006 г. приобщены к материалам дела (л.д. 116-122 т. 3). На основании фактических финансовых показателей за год Компанией составляются Отчеты о прибылях и убытках за каждый год, которые представляются независимой аудиторской проверке. В апелляционный суд компанией представлены выписки из отчетов за 2004 г., 2005 г., 2006 г.

Согласно официальных аудиторских отчетов по Компании за 2004, 2005, 2006 г. (выписки л.д. 98-103, 112-116 т. 3) финансовые отчеты Компании, включающие о распределение между представительствами накладных расходов, дают верное и правильное представление о делах компании , а также о прибылях, правильно подготовлены в соответствии с Законом о Компаниях 1985г.

Таким образом, размер накладных расходов, подтвержден независимыми аудиторами, проводившими проверку в соответствии с Международными стандартами аудита.

Компанией в обоснование правомерности передачи представительству накладных расходов представлены финансовые отчеты отделения "Международные водные коммуникации" в осуществлении проектов которого задействовано представительство в Санкт-Петербурге. В отчетах за 2004 - 2006 года приведены общие суммы накладных расходов по реализуемым проектам, распределяемые между представительствами, участвующими в проектах.

Указанные документы в совокупности подтверждают правомерность передачи Компанией накладных расходов Представительству в Санкт-Петербурге.

Апелляционный суд отклоняет ссылку Инспекции на отсутствие расшифровки переданных Представительству накладных расходов, поскольку состав указанных расходов достаточно четко определен Политикой пропорционального распределения накладных расходов.

При таких обстоятельствах решение суда в части признания недействительным ненормативного акта налогового органа о доначислении налога на прибыль в сумме 4 538 908,72 рубля, соответствующих пеней, а также привлечения Компании к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 907 782 рубля является законным и обоснованным.

При этом, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о привлечении Компании к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 32 233 рубля подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела в ходе налоговой проверки инспекцией установлено необоснованное уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в 2004 - 2006гг. на сумму документально не подтвержденных расходов (транспортные расходы, услуги субконсультанта, прочие расходы). По указанному основанию Компании произведено доначисление налога на прибыль в размере 161 166,28 рублей, соответствующих пени. По указанным эпизодам Компания в ходе проверки не представляла возражений и документов, а также не оспаривала доначисление налога на прибыль в сумме 161 166,28 рублей при обращении в арбитражный суд.

В связи с занижением налога на прибыль Компания привлечена к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 32 233 рубля (161 166,28 х 20%).

При обращении в Арбитражный суд Компания просила признать недействительным решение инспекции в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 940 015 рублей (907 782 + 32 233), поскольку налоговым органом в решении не указано в чем именно заключаются неправомерные действия Компании, перечисленные в п. 1 ст. 122 НК РФ, не установлена виновность Компании, чем по мнению заявителя нарушены требования п. 5 ст. 101 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Компании в полном объеме, указал на отсутствие события налогового правонарушения.

Апелляционный суд считает указанный вывод суда не основанным на нормах материального права и противоречащим материалам дела.

В соответствии с требованием п. 5 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности необходимо указать признаки совершенного правонарушения, т.е. какие действия налогоплательщика стали основанием для квалификации деяния как налогового правонарушения по конкретной норме гл. 16 НК РФ.

Как следует из текста решения налогового органа (л.д. 96 - 98) в результате проверки выявлено неправомерное, в нарушение требований ст. 252 НК РФ (под расходами признаются документально подтвержденные и экономически обоснованные затраты) включение Компанией с состав транспортных расходов, услуг субконсультанта, прочих расходов суммы документально неподтвержденных затрат. На странице 15 решения инспекции (л.д. 107) установлено, что в результате описанных нарушений иностранной организацией занижена налоговая база по налогу на прибыль, допущена неуплата налога на прибыль.

В мотивировочной части оспариваемого решения указано, что в результате принятия документально неподтвержденных расходов налогоплательщиком допущены занижение налоговой базы и неуплата налога на прибыль за 2004-2006гг., приведено основание квалификации налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ (л.д. 108). Таким образом, в решении инспекции имеется указание на признаки налогового правонарушения, совершенного Компанией, в результате чего установлен состав налогового правонарушения, выразившегося в неуплате налога на прибыль в сумме 161 166,28 рублей.

Наличие в тексте решения о привлечении к налоговой ответственности обоснованных выводов о квалификации правонарушения означает соблюдение налоговым органом процедуры привлечения к ответственности.

В соответствии с пп. 3 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В решении инспекция исследовала вопрос о наличии или отсутствии переплаты по налогу на прибыль, для определения наличия состава налогового правонарушения. В решении указано, что у Компании отсутствует переплата по налогу на прибыль, возникшая в предыдущем периоде и не зачтенная в счет иных платежей к моменту вынесения решения (л.д. 108).

Согласно положениям ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если отсутствует его вина в этом.

В подпункте 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ указано, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При вынесении решении инспекцией не установлено наличие обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, определенных ст. 111 НК РФ, а также обстоятельств смягчающих или отягчающих налоговую ответственность. О наличии указанных обстоятельствах Компания не заявляла ни при рассмотрении возражений, ни при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанциях.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 15.07.99 г. N 11-П, от 12.05.98 г. N 14-П, от 11.03.98 г. N 8-П указал, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

Налоговые санкции в размере 32 233 рублей за совершение иностранной организацией налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль в связи с занижением налоговой базы по данному налогу соответствуют принципу справедливости и соразмерности наказания.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

В соответствии со ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Факт неполной уплаты налога на прибыль в результате занижения налоговой базы (принятие документально необоснованных расходов) свидетельствует о неосторожной форме вины налогоплательщика (п. 3 ст. 110 НК РФ).

Как следует из материалов дела и текста оспариваемого решения инспекции, Компания привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, что свидетельствует об установлении инспекцией в действиях Компании вины в форме неосторожности.

Налоговое правонарушение, выразившееся в неполной уплате налога, совершенное умышленно подлежит квалификации по п. 3 ст. 122 НК РФ с назначением налоговой санкции в размере 40% от суммы неуплаченного налога. Действия иностранной организации по указанной норме (п. 3 ст. 122 НК РФ) не квалифицировались.

При таких обстоятельствах, решение суда в части признания недействительным решения инспекции о привлечении Компании к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 32 233 рублей подлежащим отмене, а требования Компании - не подлежащими удовлетворению.

Руководствуясь п.2 ст. 269, ст. 270-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 4 мая 2008 г. по делу N А56-3517/2008 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 4 по г. Санкт-Петербургу от 16.01.2008г. N 12-31/5 о привлечении к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 32 233руб. (п.1 резолютивной части решения).

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева В.А. Семиглазов