Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 сентября 2008 г. N 13АП-7334/2008

г. Санкт-Петербург

18 сентября 2008 г.

Дело N А42-1861/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 15 сентября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 сентября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Петренко Т.И.

судей Зотеевой Л.В., Савицкой И.Г.

при ведении протокола судебного заседания: Марковой Е.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7334/2008) ООО "Флинт КСИ" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.05.2008 по делу N А42-1861/2008 (судья Галко Е.В.), принятое

по заявлению ООО "Флинт КСИ "

к Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по Мурманской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Зяблов А.Г. по доверенности от 01.03.2007;

от ответчика: не явился, извещен.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Флинт КСИ" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 7 по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 17.12.2007 N 4218.

Решением от 26.05.2008 года суд заявленные требования удовлетворил частично, а именно признал недействительным и не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решение Межрайонной ИФНС N 7 по Мурманской области от 17.12.2007 N 4218 в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ,

- начисления пеней по налогу на игорный бизнес в сумме 9 365 63 рублей.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с вынесенным решением ООО "Флинт КСИ" подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. В обосновании доводов апелляционной жалобы общество сослалось на статью 34.2 НК РФ и на письмо Министерства Финансов Российской Федерации (далее - Минфин РФ) от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06, в соответствии с которыми датой представления в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес в виде почтового отправления считается шестой день, начиная с даты его отправки, то есть - 01.07.2007.

От Межрайонной ИФНС России N 7 по Мурманской области поступило факсимильное сообщение, в котором Инспекция просит рассмотреть апелляционную жалобу без их участия, а также представила мотивированный отзыв на апелляционную жалобу.

На основании части 2 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд считает возможным рассмотреть жалобу без участия представителя Межрайонной ИФНС России N 7 по Мурманской области.

ООО "Флинт КСИ" в судебном заседании поддержало доводы апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, 14.07.2007 заявителем была представлена в налоговый орган по месту учета налоговая декларация по налогу на игорный бизнес за июнь 2007 года (л.д. 31).

В результате осуществления мероприятий налогового контроля налоговым органом было установлено занижение налогоплательщиком объекта налогообложения - количества игровых автоматов, что привело к занижению суммы налога на игорный бизнес на 187 500 рублей.

По данным налогового органа количество объектов, подлежащих налогообложению, за июнь 2007 года, составило 51 игровой автомат, по данным налогоплательщика - 1.

15.10.2007 Инспекцией был составлен Акт камеральной налоговой проверки N 1664/3277 (л.д. 69).

В адрес заявителя было направлено письмо от 15.10.2007 N 04-17/33541 об открытии производства по делу о налоговом правонарушении и составлении Акта камеральной проверки с приглашением в Инспекцию для подписания и получения второго экземпляра Акта камеральной проверки (л.д. 68).

В связи с неявкой заявителя в налоговый орган на подписание и получение второго экземпляра Акта, Акт камеральной проверки был направлен заявителю письмом от 02.11.2007 N 17/36925 (л.д. 70).

Общество представило в налоговый орган возражения по Акту проверки (л.д. 31).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика заместителем начальника Инспекции было вынесено решение от 17.12.2007 N 4218, которым заявитель был привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившегося в неполной уплате сумм налога на игорный бизнес за июнь 2007 года, в виде взыскания штрафа в размере 37 500 рублей (л.д. 31).

Данным решением заявителю предложено уплатить в бюджет доначисленную сумму налога на игорный бизнес за июнь 2007 года в сумме 187 500 рублей и пени в сумме 9 365 рублей 63 копейки, начисленные в соответствии со статей 75 НК РФ за просрочку его уплаты.

Решение получено заявителем 25.01.2008 (л.д. 73, 74, 75).

Заявитель обжаловал решение Инспекции от 17.12.2007 N 4218 в Управление Федеральной налоговой службы России по Мурманской области.

Решением и.о. руководителя Управления Федеральной налоговой службы России по Мурманской области от 11.03.2008 N 106 апелляционная жалоба общества на решение Инспекции от 17.12.2007 N 4218 оставлена без удовлетворения (л.д. 37).

Не согласившись с решением налогового органа от 17.12.2007 N 4218, заявитель в установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ срок оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования частично, суд обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 365 НК РФ общество является плательщиком налога на игорный бизнес.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 366 НК РФ объектом налогообложения по налогу на игорный бизнес признаются, в том числе и игровые автоматы.

Пунктом 1 статьи 370 НК РФ установлено, что сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 370 НК РФ при установке нового объекта (новых объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 366 НК РФ каждый объект обложения налогом на игорный бизнес подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два рабочих дня до даты установки. Налогоплательщик также обязан регистрировать в налоговых органах любое изменение количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта.

В соответствии с пунктом 4 статьи 366 Кодекса объект обложения налогом на игорный бизнес считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.03.2006 N 11390/05 и от 05.07.2007 N 12829/06, учитывая положения данных статей, а также то обстоятельство, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента начала деятельности фактически установленного объекта налогообложения, а налоговый орган лишен возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль, обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникает у налогоплательщика с даты подачи в инспекцию заявления о регистрации объекта налогообложения.

Заявитель не оспаривает момент возникновения у него обязанности по исчислению и уплате налога - с даты подачи заявления о регистрации объектов налогообложения.

Спор по настоящему делу заключается в определении даты представления в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения в виде почтового отправления.

В соответствии с пунктом 5 статьи 366 НК РФ заявление о регистрации объекта (объектов) налогообложения представляется налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя либо направляется в виде почтового отправления с описью вложения.

Как следует из материалов дела, заявление о регистрации объектов налогообложения было направлено заявителем в Инспекцию 26.06.2007 в виде почтового отправления с описью вложения (л.д. 26, 29).

Налоговый орган считает датой представления данного заявления 26.06.2007 - дату отправки почтового отправления, а, следовательно, наличие у заявителя обязанности по исчислению и уплате налога на игорный бизнес за июнь 2007 года в размере 1/2 ставки налога.

Заявитель считает датой представления данного заявления 01.07.2007 - шестой день с даты его отправки, а, следовательно, отсутствие у него обязанности по исчислению и уплате налога на игорный бизнес за июнь 2007 года.

При этом заявитель руководствуется разъяснениями, изложенными в письме Минфина РФ от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06, согласно которым датой представления заявления о регистрации объектов налогообложения в виде почтового отправления считается шестой день, начиная с даты его отправки.

Иные основания оспаривания решения налогового органа Обществом не заявлены.

Суд первой инстанции правильно посчитал, что датой представления заявителем в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения в виде почтового отправления, а, следовательно, и возникновения обязанности по исчислению и уплате налога на игорный бизнес, 26.06.2007 -дату отправки почтового отправления.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен особый порядок определения даты представления в налоговый орган заявлений о регистрации объекта (объектов) налогообложения налогом на игорный бизнес, направленных в виде почтовых отправлений.

Из положений статьи 366 НК РФ следует, что направление заявления о регистрации и изменении (уменьшении) количества объектов налогообложения в виде почтового отправления приравнивается к представлению этого заявления в налоговый орган.

Согласно пункту 1 статьи 6.1 НК РФ сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.

В соответствии с пунктом 8 статьи 6.1 НК РФ действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока.

Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.

Из содержания статьи 6.1 НК РФ следует, что установленные ей правила исчисления сроков распространяются не только на сроки, определяемые периодом времени, но и на сроки, определяемые календарной датой или указанием на действие.

Календарной датой совершения налогоплательщиком определенного действия является день, в который данные действия совершены.

Из положения пункта 8 статьи 6.1 НК РФ следует, что действия по представлению в налоговый орган документов, направленных по почте, считаются выполненными в день сдачи документов в организацию связи.

В данном случае, действия общества по направлению в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения в Инспекцию совершены заявителем в день сдачи данного заявления в организацию почтовой связи (26.06.2007).

Следовательно, днем представления заявления о регистрации объектов налогообложения является 26.06.2007.

Данный вывод подтверждается определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.03.2008 N 3713/08.

Суд первой инстанции обоснованно не принял ссылку заявителя на статью 34.2 НК РФ и письмо Министерства финансов Российской Федерации от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06, как на основание освобождения от уплаты налога на игорный бизнес.

Данное письмо не устанавливает обязательные для неопределенного круга лиц правила поведения и в соответствии со статьей 1 НК РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах, а изложенная в нем позиция Минфина РФ противоречит положениям статей 6.1 и 366 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных, правовых актов, применяемых арбитражными судами при рассмотрении дел.

В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ обязательными для налогоплательщиков являются утвержденные Минфином РФ формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций.

Письмо Минфина РФ от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06 направлено в Федеральную налоговую службу России для доведения изложенной в нем позиции до территориальных налоговых органов и содержит разъяснения, данные налоговым органам, а не налогоплательщикам и не являются обязательными для налогоплательщиков.

В соответствии с письмом ФНС РФ от 14.09.2007 N ШС-6-18/716@ положения писем Минфина России, изданных в соответствии с полномочиями, закрепленными за Минфином России статьей 34.2 ПК РФ, не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению, в связи с чем, налоговые органы не вправе требовать соблюдения этих правил и от налогоплательщиков.

Письменные разъяснения Минфина РФ, которые не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами, не обязательны для исполнения налоговыми органами и не препятствуют налоговым органам и налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правильно не принял доводы заявителя со ссылкой на статью 34.2 НК РФ об обязательности разъяснений Минфина России для налогоплательщиков, а также на решение УФНС России по Челябинской области от 14.02.2008, вынесенное с учетом данных в письме Минфина России от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06 разъяснений (л.д. 59).

Ссылка заявителя на пункт 7 статьи 3 НК РФ и наличие неустранимых сомнений, противоречий и неясностей при определении срока представления в налоговый орган заявления о регистрации объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес также обоснованно судом первой инстанции не принята.

Изложенная в письме Минфина России от 07.07.2006 N 03-06-05-02/06 позиция основана на анализе положений пункта 2 статьи 80, пункта 4 статьи 100, пункта 7 статьи 145 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 80 НК РФ установлен порядок определения даты представления налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации по почте - дата отправки почтового отправления с описью вложения.

В пункте 4 статьи 100 НК РФ содержатся положения о дате вручения налогоплательщику акта налоговой проверки, которая не является датой совершения налогоплательщиком определенных действий, в связи с чем, данные положения для установления даты подачи налогоплательщиком заявления неприменимы.

Пунктом 7 статьи 145 НК РФ прямо установлен конкретный срок (календарная дата) представления налогоплательщиком в налоговый орган уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, который применяется только в целях статьи 145 НК РФ.

То обстоятельство, что вышеназванными положениями Кодекса установлено порядок определения даты совершения налогоплательщиком того или иного действия, не свидетельствуют о наличии противоречий актов законодательства о налогах и сборах.

Если срок (календарная дата) совершения налогоплательщиком определенного действия в конкретной норме Налогового кодекса РФ прямо не установлен, применяются общие положения Налогового кодекса РФ об исчислении срока, в частности, положения статьи 6.1 НК РФ.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в определении от 19.03.2008 N 3713/08 сформулировал позицию относительно толкования и применения статьи 366 НК РФ, отличную от позиции, изложенной в письме Минфина России от 07.07.2006 N 03-06-05-02\06.

При применении положений статьи 366 НК РФ о дате представления налогоплательщиком в налоговый орган заявлений о регистрации изменений количества объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес по почте Высший Арбитражный Суд РФ истолковал их применительно к пункту 8 статьи 6.1 НК РФ и указал, что датой представления заявлений об изменении количества объектов налогообложения (снятии игровых автоматов с учета) является дата сдачи указанных заявлений на почту.

Поскольку в соответствии с пунктом 4 статьи 366 НК РФ как датой регистрации (увеличения количества) объектов налогообложения, так и датой изменения (уменьшения) количества объектов налогообложения является дата представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления, данное Высшим Арбитражным Судом РФ толкование пункта 5 статьи 366 НК РФ о дате представления заявления в виде почтового отправления подлежит применению и при подаче по почте заявления о регистрации (увеличении количества) игровых автоматов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 69 АПК РФ (основания освобождения от доказывания) обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

При рассмотрении Арбитражным судом Московской области дела N А41-К2-8732/07 на стороне ответчика участвовал иной налоговый орган - ИФНС России по г. Балашиха Московской области, в связи с чем, решение по данному делу не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела.

Предметом спора по делу N А41-К2-8732/07 являлся отказ налогового органа в регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес.

Решением суда по делу N А41-К2-8732/07 был установлен факт направления заявителем в ИФНС по г. Балашиха Московской области заявлений о регистрации объектов налогообложения и сделан вывод о неправомерности отказа в их регистрации (л.д. 42).

Данные обстоятельства не являются предметом доказывания по настоящему делу, в связи с чем, не имеют значения для его рассмотрения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 370 НК РФ в отношении игровых аппаратов (50 игровых автоматов), зарегистрированных после 15-го числа текущего налогового периода (26.06.2007), сумма налога подлежала исчислению с применением одной второй ставки налога, установленной для данного объекта налогообложения.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно доначислил обществу налог на игорный бизнес за июнь 2007 года с применением 1/2 ставки налога в сумме 187 500 рублей.

Вместе с тем, суд первой инстанции считает неправомерным начисление заявителю пеней по налогу на игорный бизнес и его привлечение к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 108 НК РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения не иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое данным Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика, является выполнение им письменных разъяснении о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документе этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ аналогичные обстоятельства являются основанием, по которым не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения данных письменных разъяснений.

В пункте 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано, что к разъяснениям, о которых упоминается в подпункте 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.

При этом не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

В письме от 07.07.2006 N 03-06-05-02\06 Министерство финансов Российской Федерации, учитывая неоднозначную практику применения статьи 366 НК РФ, разъяснило, что датой представления в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения по налогу на игорный бизнес в виде почтового отправления считается шестой день, начиная с даты отправки.

Руководствуясь данными разъяснениями, заявитель, направивший по почте 26.06.2007 заявление о регистрации объектов налогообложения по налогу на игорный бизнес, считал датой представления данного заявления в налоговый орган, а, следовательно, и момент возникновения обязанности по уплате налога на игорный бизнес 01.07.2007, в связи с чем, не исчислил и не уплатил налог на игорный бизнес за июнь 2007 года.

Изложенные в данном письме письменные разъяснения Министерства финансов Российской Федерации о порядке определения даты представления налогоплательщиком заявления о регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес, направленного по почте, которыми заявитель руководствовался при определении момента возникновения у него обязанности по уплате налога на игорный бизнес, даны финансовым органом в пределах компетенции, предусмотренной статьей 34.2 НК РФ, по смыслу и содержанию относятся к налоговому периоду, за который доначислен налог.

Данное письмо опубликовано в "Нормативных актах для бухгалтера", N 14, 25.07.2006 и содержится в правовой базе системы "Консультант Плюс", общедоступной для неопределенного круга лиц, в связи с чем в целях применения статей 75, 111 НК РФ изложенные в нем разъяснения суд считает возможным признать в качестве разъяснений, данных неопределенному кругу лиц.

С учетом изложенного и в соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ и подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ суд первой инстанции посчитал, что выполнение обществом письменных разъяснений Министерства финансов РФ, изложенных в письме от 07.07.2006 N 03-06-05-02\06, обстоятельством, исключающим начисление пеней и вину заявителя в совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

На данное обстоятельство заявитель ссылался в возражениях на Акт камеральной проверки (л.д. 31).

Основания непринятия налоговым органом данных возражений в качестве обстоятельств, исключающих начисление пеней и вину заявителя в совершении налогового правонарушения, оспариваемое решение не содержит.

Таким образом, оспариваемое решение в части начисления пеней в сумме 9 365 рублей 63 копеек и привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 37 500 рублей не соответствует положениям пункта 2 статьи 109, пункта 8 статьи 75 НК РФ и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, в связи с чем признано судом недействительным.

При таких обстоятельствах апелляционный суд не усматривает правовых оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, в связи с тем, что они основаны на материалах дела.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 26.05.2008 по делу А42-1861/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Т.И. Петренко

Судьи

Л.В. Зотеева И.Г. Савицкая